Kural Bazlı Muhasebe Standartları

US GAAP’in Kural bazlı olarak nitelendirilmesinin göstergeleri olarak, standartların içinde kesin kurallar barındıran yorumlar ve uygulama rehberi bulunması, kurallara ilişkin istisnaların oldukça detaylı olarak belirtilmesinden söz edilebilir. US GAAP’in bu kadar çok kural içermesi, zaman içerisinde ortaya çıkan gereksinimlerle ortaya çıkmıştır. US GAAP Kavramsal Çerçeve içerisinde, finansal raporların karşılaştırılabilirliğini ve tutarlılığını ön planda tuttuğu için bu konuda kesin kurallar getirilmiştir. Kesin kurallar getirilmesiyle birlikte muhasebe uygulamalarında daha az hukuki dava açılması sağlanmış ve açılan davaların da kolaylıkla çözülmesi gerçekleşmiştir. Ancak, muhasebe standartlarının kural bazlı hazırlanmasının, kuralların zamanla amaç ve işlevini yitirmesi ve iş dünyasında yaşanan hızlı gelişmelere uyum sağlayamaması gibi olumsuz yanları vardır.58

Bu iki farklı bazda hazırlanmış ve uygulanmakta olan finansal raporlama standartlarının son yıllarda yakınsama çalışmaları hız kazanmış ve oldukça önemli sayılabilecek nitelikte gelişmeler kaydedilmiştir.

1.3. ULUSLARARASI MUHASEBE STANDARTLARI (UMS-IAS) VE ULUSLARARASI FİNANSAL RAPORLAMA STANDARTLARI (UFRS- IFRS) İLE İLGİLİ UYUMLAŞMA VE YAKINSAMA ÇALIŞMALARI

“Finansal tablolar”, muhasebe sistemi içinde kaydedilmiş bulunan ve toplanmış bilgilerin, belirli zaman aralıkları ile bilgi kullanıcılarına iletilmesini sağlayan araçlardır.59

58 _{Balsarı ve Dalkılıç, a.g.m., s. 110,111.}

59 _{Nalan Akdoğan ve Nejat Tenker, Finansal Tablolar ve Mali Analiz Teknikleri, 12. Baskı, Gazi}

İşletme bilgilerini yansıtan finansal tabloların her ülkede farklı yapılarda hazırlanıp sunulması, uluslararası düzeyde faaliyette bulunan firmalar açısından sıkıntılara neden olmaktadır. Bu nedenle ortak bir muhasebe diliyle oluşturulmuş finansal tablolar için uluslararası ortak bir finansal raporlama standardı oluşturma çalışmaları uzun süreden beri sürmektedir.

Uluslararası Finansal Raporlama Standartları (UFRS), tüm dünyada muhasebe standartlarını birbirine yakınlaştırarak, hazırlanan finansal tabloların karşılaştırılmasına olanak vermeyi amaçlayan standartlardır. Uluslararası Finansal Raporlama Standartları uyarınca finansal tabloların, şirketlerin finansal durumunu, performansını ve nakit akımını dürüst olarak yansıtacak şekilde düzenlenmiş olmalıdır. Gerçeğin dürüst biçimde yansıtılmasını sağlayabilmek, gerekli dipnotlara da yer verilerek bu standartlara uygun muhasebe politikalarının uygulanmasını ve bilginin uygun, güvenilir, karşılaştırılabilir ve anlaşılabilir olarak sunulmasını gerektirmektedir. Yaşanan muhasebe skandalları sonucunda, ABD Genel Kabul Görmüş Muhasebe İlkeleri (US GAAP) ile UFRS’nin uyumlaştırma çabaları hızlanmıştır. Bununla birlikte, uluslararası doğru, karşılaştırılabilir ve saydam bilgi gereksiniminin önemi yeniden ortaya çıkmıştır. 1973- 2000 yılları arasında Uluslararası Muhasebe Standartları Komitesi (IASC) tarafından çıkarılan ve bazıları yürürlükten kalkmış bulunan 41 standart, Uluslararası Muhasebe Standartları (UMS) olarak tanımlanmaktadır. Daha sonra bu kuruluşun devamı niteliğinde kurulan Uluslararası Muhasebe Standartları Kurulu (IASB) tarafından çıkarılan 7 standart ise, Uluslararası Finansal Raporlama Standartları (UFRS) olarak tanımlanmıştır.60

Uluslararası Finansal Raporlama Standartları (UFRS), dar ve geniş anlamda olmak üzere iki şekilde tanımlanabilmektedir. Dar anlamda, önceki yapıda Uluslararası Muhasebe Standartları komitesi (IASC) tarafından yayımlanan ve Uluslararası Muhasebe Standartları (UMS) olarak adlandırılan standartlardan ayrı olarak, IASB’nin yayımlayacağını önceden duyurduğu yeni seri numaralı standartlardır. Daha geniş anlamı ise, günümüzde IASB tarafından çıkarılan

standartlar (UFRS) ve Uluslararası Finansal Raporlama Yorumlama Komitesi (IFRIC) tarafından onaylanan yorumlar ile daha önceden IASC tarafından çıkarılan standartları ve Daimi Yorumlama Komitesi (SIC) tarafından onaylanan yorumları kapsamaktadır. IASB, 18 ve 20 Nisan 2001 tarihleri arasında yapılan ilk toplantısında, daha önce çıkarılan tüm Uluslararası Muhasebe Standartlarını ve SIC’ın yorumlarını onaylamıştır. Bu tarihten sonra çıkarılan tüm yeni muhasebe standartları, “Uluslararası Finansal Raporlama Standartları” olarak, yorumlar ise “Uluslararası Finansal Raporlama Yorumlama Komitesi (IFRIC)”nin adıyla adlandırılmaktadır. 61

Finansal raporların hazırlanması ve sunumuna ilişkin olarak yayınlanan Çerçeve Metin (Framework) ise, bir muhasebe standardı olmayıp, şirketlerin, özellikli bir konuda standardın ve yorumun olmaması durumunda başvurmaları için hazırlanmış bir kaynaktır. İşletmeler, Çerçeve Metin’de yer alan genel görüşleri dikkate alarak muhasebe politikalarını belirlerler. Çerçeve Metin, standart ya da yorum ile çelişiyorsa, öncelikle standart ya da yorum uygulanmalıdır.62

Türkiye’de de İMKB’ye kote olmuş şirketlerin 2005 yılı itibariyle ilke bazlı UFRS’ye göre finansal raporlama yapmaları zorunlu hale getirilmiştir. Yeni TTK Yasa Tasarısı’nın yasalaşması ile birlikte UFRS’nin uygulama alanı genişleyecektir.63

Finansal raporların tarihsel gelişimi incelendiğinde, genellikle hedef kitlenin istediği formata yönelik hazırlandığı görülecektir. Genellikle kamunun beklentilerine (vergi matrahının belirlenmesi vb. gibi) göre finansal raporlama uygulaması çok yaygın olarak gerçekleşmiştir. Özellikle sermaye piyasası ve ekonomik alamda gelişmiş ülkelerde, ekonomik aktörlere bilgi sağlamak ve onların karar almalarını kolaylaştırmak amaçlı finansal raporlamalar uzun süreden beri uygulanmaktadır.

61 _{Toraman ve Bayramoğlu, a.g.m., s. 465,46}

62 _{Toraman ve Bayramoğlu, a.g.m., s. 466.}

63 _{Yüksel Koç Yalkın,V. Demir, ve D. Demir, “Uluslararası Finansal Raporlama Standartları ve}

Türkiye’de Finansal Raporlama Standartlarının Gelişimi”, Mali çözüm Dergisi, Kongre Özel Sayısı, Kasım 2006, ss.291-307.

Günümüzde küresel ekonomi koşullarında yüksek kaliteli ve uluslararası boyutta karşılaştırılabilir finansal bilgi talebi oldukça önem kazanmıştır. Son zamanlarda birçok kuruluş, finansal raporların karşılaştırılabilirliğini artırma yönünde önemli çabalar içerisine girmiştir. UFRS (- IFRS)’ler, ortak bir muhasebe dili oluşturmada yakınsama sürecinin en önemli düzenlemeleridir.64

UFRS’nin amacı, finansal tabloların, işletmelerin finansal durumunu, performansını ve nakit akışlarını gerçeğe en uygun bir durumda yansıtacak şekilde hazırlanmasıdır.65

Küreselleşme eğilimlerindeki artış, teknolojik gelişmeler, internet ve elektronik ticaret, bilgi yönetimi ve bilginin en etkin biçimde kullanımı ile birlikte, muhasebe ve meslek mensuplarının vizyonu “yeni dünya düzeninin global yapısında pazarın bilgiye ve teknolojiye dönük yüzü olarak var olmak” olmalıdır.66

Gelişen dünya ticareti, sermaye hareketlerindeki sınır tanımaz gelişmeler ve ekonomik entegrasyonlar, günümüzde Uluslararası Finansal Raporlama Standartları’nın tüm dünyada giderek daha fazla uygulanma alanı bulmasına ve yaygınlaşmasına neden olmuştur. Artık pek çok ülkede finansal raporlar, yalnızca belli bir kesime yönelik değil, tüm ilgili bilgi kullanıcı taraflara yönelik olarak UFRS kapsamında hazırlanmakta ve sunulmaktadır.

UFRS’nin raporlama kapsamı, UFRS uygulamalarına katılan işletmelerin kendilerini sürekli olarak gözetim altında hissetmeleri ve bu süreç ile kendilerini istenilen forma (kendilik denetimi) getirmelerinde önemli rol oynamaktadır.67

64 _{Sinan Aslan, “Global Muhasebe Sürecinde Yakınsama Eğilimleri” Muhasebe Finans Dergisi,}

Sayı:23, Temmuz2004, s.93.

65 _{http://www.consulta.com.tr/content/view/47/138/ (erişim:27.01.2009)}

66 _{Yahya Arıkan, “Meslekte Vizyon ve Dünya Muhasebe Kongresi”, Mali Çözüm Dergisi, Sayı:77,}

2006, s.12.

67 _{Hilmi Erdoğan Yayla, “Disipline Edici Toplum ve UFRS: Bir Foucauldian Eleştirisi”, Muhasebe}

Dünya çapında kullanılabilecek, kaliteli tek bir muhasebe standartları setinin oluşturulması durumunda,

• Şirketler açısından farklı muhasebe uygulamalarından doğan ek maliyetler ortadan kalkacak,

• Yurtdışı iştirakleri bulunan veya yurtdışı bir ana ortaklığın iştiraki konumundaki şirketlerin konsolide finansal tablolarının düzeltme gerekliliği ortadan kalkacak,

• Yatırımcılar ve borç verenler açısından yatırımların taşıdığı risklerden dolayı artan yüksek faiz maliyetleri azalacak,

• Uluslararası piyasalardan fon toplamayı veya borçlanmayı hedefleyen şirketlerin finansal tablolarını ilgili ülke uygulamasına dönüştürme zorunlulukları azalacak,

• Çokuluslu şirketlerin finansal tablolarının konsolidasyonu, Uluslararası düzeydeki faaliyetlerinin performansının değerlendirilmesine olanak verecektir.68

Menkul kıymetler borsasına sahip ülkelerin çoğunluğu finansal raporlama mevzuatı olarak UFRS’yi kabul etmiştir. Diğer ülkelerde de UFRS’ye izin verilmesi yaklaşımı giderek artmaktadır.69

Küresel düzeyde muhasebede standart düzenleme süreçleri, uluslararası ve ulusal düzeyde pek çok meslek ve diğer kuruluşun kapsamlı ve disipline olmuş çalışması sonucunda oldukça hız kazanmış olup, bu konuda birlikte oluşturulan sorumlu ve yetkili organizasyonların sistemli faaliyetleri ile sonuç alınmaya başlanmıştır.

Ulusal düzeydeki standart düzenleyici kuruluşların bu amaçla sergiledikleri çalışmaların, bir anlamda uluslararası düzeydeki standart düzenleyici kuruluşların

68_{http:// www.horwarthturkey.com/denetim/UFRS/UFRS-GENEL BAKIŞ.pp#256,1,ULUSLARARSI}

FİNANSAL RAPORLAMA STANDARTLARI(UFRS)’NA GENEL BAKIŞ,Cemal İbiş, (Erişim: 05.03.2009)

69 _{Mustafa Aysan,”Uluslararası Finansal Raporlama Standartları ve Küresel Uyum”, Muhasebe}

hiyerarşik yapısı altındaki çalışmalara dönüşmüş olması nedeniyle, küresel süreçlerden bağımsız oldukları düşünülemez.70

01.01.2005 tarihinden itibaren Avrupa Birliği (AB)’nde, sayısı yaklaşık 7.500’ü bulan halka açık şirketlerin, bankalar ve finans kurumları dahil, kullanmak zorunda oldukları Uluslararası Finansal Raporlama Standartları (International Financial Reporting Standards (IFRS ) ile uyumlu muhasebe uygulamalarında birlik uyumu amaçlanmaktadır. Bilindiği üzere IFRS Uluslararası Muhasebe Standartları (IASs)’nın yeni versiyonudur.71

1.3.1. Uluslararası Muhasebe /Finansal Raporlama Standartları’na Uyumlaşma