1. TİCARET HUKUKU VE SERMAYE HUKUKU
1.2. Sermaye Hukuku Tanımı
1.2.1. Şahıs Şirketleri
Nas regras que envolvem matéria tributária, definidas pela Constituição da República Federativa do Brasil, constam as prescrições que formam e orientam o Sistema Tributário Nacional, dentre elas: princípios e regras; a indicação taxativa das pessoas com aptidão de “tributar” e o modus operandi dessa atividade; e, a participação das normas infraconstitucionais na sua tarefa de criar e regulamentar cada espécie tributária.
48 JOSÉ AFONSO DA SILVA explica que “A rigidez constitucional decorre da maior dificuldade para sua modificação do que para a alteração das demais normas jurídicas da ordenação total. Da rigidez emana como primordial consequência, o princípio da supremacia da constituição […] a constituição se coloca no vértice do sistema jurídico do país, a que confere validade, e que todos os poderes estatais são legítimos na medida em que ela os reconheça e na proporção por ela distribuídos. É, enfim, a lei suprema do Estado, pois é nela que se encontram a própria estrutura deste e a organização de seus órgãos; é nela que se acham as normas fundamentais de Estado, e só nisso se notará sua superioridade em relação às demais normas jurídicas”. Curso de Direito
Constitucional Positivo. 27.ed. São Paulo: Malheiros, 2006, p. 45, grifo do autor.
O Texto Maior atribui competência legislativa tributária às pessoas políticas de direito constitucional interno (União, Estados, Distrito Federal e Municípios) para instituírem normas de exação (em sentido amplo50) ou criarem normas de exoneração, por meio da lei. Por isso se diz que a Constituição não cria tributo. Apenas depois da publicação da lei e, atendidos os prazos para entrada em vigor, é que o tributo poderá ser exigido.
A competência tributária, entretanto, não está restrita à habilidade exercida pelas pessoas políticas acima referidas. O particular, quando realiza a formalização do crédito tributário pelo preenchimento de formulários, efetivando o denominado “autolançamento” e cumprindo, por determinação legal, com as “obrigações acessórias”, está exercendo competência tributária; da mesma forma o Presidente da República ao editar um decreto sobre o Imposto de Renda, entre outros.
Clássica é a definição de ROQUE ANTONIO CARRAZZA que vai nesse sentido:
[...] competência tributária é a possibilidade de criar in abstracto, tributos, descrevendo, legislativamente, suas hipóteses de incidência, seus sujeitos ativos, seus sujeitos passivos, suas bases de cálculo e suas alíquotas. Como corolário disto, exercitar a competência tributária é dar nascimento, no plano abstrato, a tributos.
Sublinhamos que, neste passo, estamos aludindo à criação de tributos, tarefa exclusivamente legislativa, e não à sua mera arrecadação, mister que se relaciona com o exercício da função administrativa. Conforme já
consignamos, o exercício da competência tributária é uma das manifestações do exercício da função legislativa, que flui da Constituição. Em suma, criar tributos é legislar; arrecadá-los,
administrar51.
Observa-se, portanto, que nem sempre a conduta regulada pela norma de competência é a permissão – como é comum associar-se – no sentido de conferir uma autorização, faculdade para o sujeito produzir normas jurídicas. Algumas delas impõem uma verdadeira obrigação de o sujeito produzir enunciados jurídicos, como é o caso daquela que orienta a atividade administrativa de produção do lançamento: não há liberdade de escolha do agente a realizar ou não o lançamento tributário, tributos são bens públicos indisponíveis e devem ser formalizados e exigidos.
Pelo exercício da competência tributária, portanto, inova-se e altera-se o subsistema tributário. Cabe à norma de competência determinar os seus procedimentos de modificação,
50 Instituição, arrecadação e fiscalização.
51 CARRAZZA, Roque Antonio. Curso de direito constitucional tributário. 28.ed. São Paulo: Malheiros, 2012, p. 567-569, grifo nosso.
sejam eles executados pela atividade legislativa, administrativa, jurisdicional ou até pelo particular. Se qualquer uma dessas ações tiver por objeto introduzir norma tributária, seja qual for o grau de positivação, bem como os sujeitos credenciados envolvidos, todo o dinamismo do subsistema tributário terá sido orientado por uma norma de competência tributária (norma de superior hierarquia).
Sendo assim, competência tributária pode ser definida como a aptidão de criar, fiscalizar e arrecadar tributos em consonância com as determinações constitucionais que vinculam essas atividades a determinadas pessoas. A norma instituidora de tributos deve conter, dentre outros52, alguns aspectos, são eles: aspecto pessoal ou subjetivo (sujeitos ativo e passivo), aspecto temporal, aspecto espacial, aspecto material, base imponível e alíquota, consoante serão investigados na sequência deste trabalho.
Quanto às características da competência legislativa tributária, podemos informar seis, em consonância com os ensinamentos de ROQUE ANTONIO CARRAZZA53. Trata-se de notas essenciais que a diferenciam das demais categorias, colaborando, inclusive, na formação de seu conceito e que serão abordadas sinteticamente.
São elas: indelegabilidade, irrenunciabilidade, incaducabilidade, essas pacificamente aceitas pela doutrina, e ainda a inalterabilidade, a privatividade e a facultatividade do exercício, as quais geram alguma divergência doutrinária.
A indelegabilidade se demonstra pela afirmação (notória) de que somente têm competência para criar tributos as pessoas expressamente designadas pela Constituição, isto é, as pessoas políticas federadas: União, Estados, Distrito Federal e Municípios54. Cada uma dessas pessoas possui uma faixa de competências pré-estabelecida que não pode ser delegada para outra; ela pode até deixar de ser exercida, mas nunca poderá ser transferida a outrem.
Ressaltando esse aspecto, ainda que do ponto de vista das competências em geral, CELSO ANTÔNIO BANDEIRA DE MELLO explica:
52 Por determinação constitucional, a norma que instituir as contribuições especiais deve conter a destinação do produto arrecadado.
53 CARRAZZA, Roque Antonio. Op. cit., p. 582.
54 Não há outra pessoa política, além dessas, que detenha competência legislativa tributária em nosso sistema jurídico. Ademais, essa atividade de instituição ou exoneração de tributos não pode ser delegada. Pode acontecer de a pessoa política competente transferir à pessoa política de direito público (como ocorria com o INSS) a capacidade tributária ativa, ou seja, atribuições de arrecadar e fiscalizar o tributo. Nesse sentido, art. 7º do CTN: “A competência tributária é indelegável, salvo atribuição das funções de arrecadar ou fiscalizar tributos, ou de executar leis, serviços, atos ou decisões administrativas em matéria tributária, conferida por uma pessoa jurídica de direito público a outra, nos termos do § 3º do artigo 18 da Constituição”.
As competências públicas são outorgadas pela Constituição, não são bens disponíveis, não podem ser transacionadas, gratuita ou onerosamente, pelas pessoas jurídicas públicas nelas investidas. É sabido e ressabido que sua disposição escapa ao alvedrio de quem as possui. Por isso não há como intercambiá-las. São comandos impositivos para as entidades que as receberam. Em nada se assemelham a bens jurídicos transmissíveis55.
Outro atributo da competência tributária é a irrenunciabilidade, pois não é permitido aos Entes Políticos abdicarem de seu “poder”, isso é decorrência imediata da rígida discriminação de competências adotada pela Carta de 1988, que restaria sem sentido e deixaria esvaziada a pretensão de estabilidade do legislador constituinte caso isso fosse permitido. “Nem mesmo por lei poderia um Parlamento renunciar, abrir mão da competência que recebeu da Constituição”56.
Também é incaducável, em nada sendo afetada caso não seja exercida, utilizada. Exemplo habitual é da competência conferida à União para tributar por meio de imposto as grandes fortunas que, não obstante seu desuso (visto que nenhuma norma de exação foi instituída ainda), referida aptidão permanece intacta, podendo o tributo ser criado a qualquer momento.
A inalterabilidade diz respeito à impossibilidade de sua modificação: ampliação ou supressão nas competências traçadas pelo constituinte originário. REGINA HELENA COSTA57 entende que só seria possível afirmá-lo se:
[...] considerarmos a impossibilidade de modificação de seus contornos pelo próprio legislador infraconstitucional, porquanto por meio de emenda, ainda que existam sérias limitações (art. 60, § 4º, CR) é possível realizar alterações.
Ser privativa ou exclusiva diz respeito à vedação do exercício da competência concedida a determinada Pessoa Política, por todas as demais. Ocorre que ela também comporta uma exceção, prevista no at. 154, II da CR, que é a competência extraordinária em matéria de impostos outorgada à União, compreendidos ou não em sua competência tributária, da qual advém outra discordância entre os autores. ROQUE ANTONIO CARRAZZA58 assevera
55 MELLO, Celso Antônio Bandeira. Abastecimento de água - Serviço público - Regime jurídico - Tarifas. In:
Revista de direito público, 55-56, p.100.
56 BECHO, Renato Lopes. Lições de direito tributário: teoria geral e constitucional. São Paulo: Saraiva, 2011, p. 234.
57 COSTA, Regina Helena. Curso de direito tributário: Constituição e Código Tributário Nacional, cit., p. 62. 58 CARRAZZA, Roque Antonio. Curso de direito constitucional tributário, cit., p. 582, nota 22.
que a exceção só confirma a regra enquanto PAULO DE BARROS CARVALHO59, em sentido oposto, entende que a exceção é suficiente para derrubar a qualidade e considerar que somente a União possui uma faixa de competência privativa. Entende-se, com REGINA HELENA COSTA60, que seja válido afirmar a regra da exclusividade. Não deixa de ser uma nota importante para a compreensão da competência tributária, não sendo razoável desconsiderá-la mediante uma única exceção.
A última característica, a facultatividade, também é discutível. A regra diz respeito à falta da obrigação de seu exercício, sendo opção dos Entes Federativos instituírem os tributos dentro de suas faixas impositivas, ou apenas os criarem parcialmente, deixando de fora materialidades que poderiam ser tributadas. Quanto ao ICMS, contudo, a doutrina é quase unânime no sentido de que seu exercício é obrigatório por ser um imposto nacional.
Por isso, ROQUE ANTONIO CARRAZZA considera como única exceção à facultatividade o ICMS, entendendo que os Estados e o Distrito Federal estariam obrigados a criá-lo em virtude do disposto no art. 155, § 2º, XII, ‘g’ da Constituição: “Cabe à lei complementar: […] regular a forma que como, mediante deliberação dos Estados e do Distrito Federal, isenções, incentivos e benefícios fiscais serão concedidos e revogados. […]”.
Sendo assim, os Estados e o Distrito Federal só poderiam deixar de instituir o ICMS “se celebrarem deliberações nesse sentido (firmadas pelos Governadores e ratificadas, por meio de decreto legislativo, pelas respectivas Assembleias Legislativas ou, no caso do Distrito Federal, por sua Câmara Legislativa)”61. Por outro lado, admite também que não existe, no ordenamento jurídico, qualquer dispositivo que obrigue aos Estados e ao Distrito Federal à instituição do ICMS, concluindo que seu exercício acaba sendo, em regra, facultativo.
Exemplo típico da facultatividade encontra-se realizado por diversos Municípios que não instituíram o ISS – Imposto sobre Serviços –, em alguns casos porque o dispêndio com a máquina administrativa ficaria mais alto que a própria receita do imposto. Há também, o IGF – Imposto sobre as grandes fortunas –, tributo da União, que ainda não foi criado.
A nosso ver a competência é facultativa, mas a forma Federal de organização do Estado brasileiro precisa ser observada. Ela será facultativa somente se os Entes Políticos observarem suas necessidades orçamentárias e desde que a não instituição dos tributos não cause prejuízo à gestão das contas públicas, sob pena de serem infringidos outros preceitos
59 CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário. 22.ed. São Paulo: Saraiva, 2010, p. 272. 60 COSTA, Regina Helena. Op. cit., p. 62.
constitucionais, além do princípio federativo, como da moralidade administrativa e da eficiência (art. 37, caput, CR).
Por conseguinte, o artigo 11 da Lei de Responsabilidade Fiscal, o qual estabelece como requisitos essenciais ao cumprimento da gestão fiscal “a instituição, previsão e efetiva arrecadação de todos os tributos de competência constitucional de cada ente da Federação” (art. 11 da Lei Complementar 101/2000), não é inconstitucional, pois se funda nos preceitos acima informados62.