Ġncelemede Uyulacak Esaslar

Vergi incelemesinden öngörülen faydanın sağlanabilmesi için inceleme faaliyetleri belirli usul kurallarına ve standartlara bağlıdır. Vergi incelemesinde, incelemenin baĢlaması, yürütülmesi ve sonuçlandırılması aĢamalarında gerek mükelleflerin gerekse inceleme elemanlarının uyması gerektiği standartlar yasal düzenlemelerle belirlenmiĢtir. Bu standartlar idarenin birliği, etkinliği ve hukuka bağlılığı yönünden önemlidir.²³³

Bir mükellef hakkında vergi incelemesine baĢlanılması dahi o kiĢinin ticari itibarı hakkında ticari hayatta çok önemli sonuçlar doğurmaktadır. Bu nedenle yasa koyucu, vergi incelemesi esnasında, inceleme elemanının izleyeceği prosedürler konusunda çok belirleyici olmuĢtur. Yasal düzenleme yanında, birtakım düzenleyici nitelikteki idari iĢlemler ile vergi incelemesinde uyulması gereken hususlar belirlenmiĢtir.

Vergi incelemesi yapanlar, yaptıkları inceleme sırasında bazı kurallara uymaya mecburdurlar. Öncelikle incelemeye tabi olana, bunun mevzuunu iĢe baĢlamadan evvel açıklamaları gerekir. Ayrıca vergi incelemesine baĢlanıldığı hususu bir tutanağa bağlanarak hakkında inceleme yapılana verirler. Yine, inceleme bitince, bunun yapıldığını gösteren bir tutanak tutulur. Ġnceleme elemanları vergi kanunlarıyla

231 DanıĢtay 9. Dairesinin 03.06.2008 gün ve E:2007/3816, K:2008/2766 sayılı kararı.

232 Erdem, a.g.e., s.64.

233 Erdem, a.g.e., s.42.

ilgili kararname, tüzük, yönetmelik, genel tebliğ ve sirkülere aykırı vergi inceleme raporu düzenleyemezler. Ġnceleme hukuki güvenlik açısından belli sürede yapılmalıdır. Ġncelemeye baĢlanıldığı tarihten itibaren, tam inceleme yapılması halinde en fazla bir yıl, sınırlı inceleme yapılması halinde ise en fazla altı ay içinde incelemeleri bitirmeleri esastır. Vergi MüfettiĢleri ile Vergi MüfettiĢ Yardımcıları tarafından düzenlenen vergi inceleme raporları, rapor değerlendirme komisyonları tarafından vergi kanunları ile bunlara iliĢkin kararname, tüzük, yönetmelik, genel tebliğ, sirküler ve özelgelere uygunluğu yönünden değerlendirilmelidir (VUK mad.

140).

Uygulamada, vergi inceleme elemanları ile vergi idaresi arasında görüĢ farklılıklarından doğan bazı ihtilaflar olmaktaydı. Bu ise mükellefler arasında eĢitsizliğe sebep olabilmekteydi. Bunun önüne geçilmesi amacıyla, Vergi Usul Kanunun 140. maddesinde, 6009 sayılı Yasa²³⁴ ile yapılan değiĢiklik ile genel tebliğ, sirküler ve özelgelere aykırı olarak vergi inceleme raporu düzenlenmeyeceğine dair yeni bir düzenleme yapılmıĢtır.²³⁵

Vergi Usul Kanununda 6009 sayılı Yasa ile getirilen değiĢikliklerden birisi de,

“Rapor Değerlendirme Komisyonları” tarafından vergi inceleme raporlarının vergi mevzuatına uygunluk yönünden değerlendirilmesi uygulaması olmuĢtur. Bu düzenleme ile komisyonlar vergi incelemesinin bir parçası haline gelmiĢtir.²³⁶

Vergi Usul Kanununda 6009 sayılı Yasa ile vergi incelemelerine iliĢkin çok önemli düzenlemeler getirilmiĢtir. Bu değiĢikliklerle, vergi incelemesi yapılacak mükelleflerin seçilmesi, incelemeye iliĢkin süreler, vergi inceleme raporlarının hazırlanması ve değerlendirilmesi konusunda daha belirgin düzenlemeler yapılmıĢ bulunmaktadır. Bu düzenlemeler vergi incelemelerinin objektif olması konusunda

234 01.08.2010 tarih ve 27659 sayılı Resmi Gazete‟de yayımlanan 6009 sayılı Kanun.

235 Adnan Ersoy, “6009 sayılı Kanun Sonrası Vergi Ġncelemelerinde Genel Tebliğ, Sirküler ve Mukteza (Özelge) Etkisi ”, Vergi Dünyası, Mayıs 2011, S.357, s.46.

236 Murat Dayanç, “Rapor Değerlendirme Komisyonları ve Vergi Mevzuatına Uygunluk Bilmecesi”, Vergi Dünyası, Temmuz 2011, S.359, s.56.

atılmıĢ olumlu adımlardır.²³⁷

Vergi sistemimizde vergi incelemelerinde tüm iĢlemlerin yazılı yapılması öngörülmüĢtür. Bu kapsamda incelemenin baĢlaması, inceleme esnasında elde edilen veriler ve incelemenin tamamlanmasına dair bütün hususların tutanağa bağlanması zorunluluğu vardır.²³⁸

Vergi incelemesinde, tutanak düzenlenmesi ve özellikle incelemeye baĢlama tutanağı düzenlenerek incelemeye baĢlanması, mükellefin hak ve yükümlülükleri açısından çok önemlidir. Bu sayede mükellef daha sonra yargı mercileri önünde görülen uyuĢmazlıklarda haklarını daha kolay arayabilecektir.²³⁹

Vergi inceleme tutanakları, vergi inceleme süreci sonunda kamu görevlilerinde düzenlenen resmi belge niteliğindedir. Tutanakların aksi ispat edilene kadar kanıt niteliği taĢıyan belgeler olduğu için, bu belgeler hazırlanırken mevzuata uygun düzenlenmesine önem verilmelidir.²⁴⁰

Vergiyi doğuran olayın gerçek mahiyeti esas olduğu için vergiyi doğuran olayla ilgili bulunan kiĢilerin ifadelerine de yer verilen vergi inceleme tutanakları delil olarak kullanılabilir.²⁴¹

Vergi incelemesinde inceleme elemanı mevzuatta öngörülen usul ve esaslara uygun olarak hareket etmek durumunda olup, mükellefin lehine ve aleyhine olan tüm verileri toplayarak bir değerlendirme yapmalı ve gerçeğe en yakın durumu ortaya koymaya çalıĢmalıdır. DanıĢtay Vergi Dava Daireleri Kurulunun bir kararında, vergi incelemesinden maksadın ödenmesi gereken verginin doğruluğunu tespit olduğu, mükellefin lehine ve aleyhine olan durumların birlikte değerlendirilmeden yapılan

237 Erkan Yetkiner, “6009 sayılı Kanun ile Vergi Ġncelemelerinde Uyulacak Esaslara ĠliĢkin Yapılan Yeni Düzenlemeler”, Vergi Dünyası, Temmuz 2011, S.359, s.28.

238 Erdem, a.g.e., s.351.

239 Nadir Öztürk, “Vergi Ġncelemesi ve Denetimi ile Ġlgili Yeni Düzenlemeler -II”, Yaklaşım Dergisi, Nisan 2011, S:220, s.36.

240 Azmi Demirci , “Vergi Ġnceleme Tutanakları II”, Yaklaşım, Mart 2011, S. 219, s.79.

incelemenin eksik olduğu vurgulanmıĢtır.²⁴²

Vergi incelemesinde mükelleflerin bazı hak ve ödevleri vardır. Bu ödevleri, inceleme sırasında gerekli kolaylığı sağlamak, çalıĢma yeri göstermek, defter ve belgelerin ibrazı, bilgi vermek, gerekli açıklamaları yapmak ve yardımda bulunmak olarak sayabiliriz. Mükellefin haklarını ise, bilgi alma, incelemenin iĢ yerinde yapılmamasını isteme, süre talep etme, hukuki temsil ve yardım hakkı, savunma ve dinlenilme hakkı, usul ve savunmada eĢitlik Ģeklinde sıralanabilir.²⁴³

Vergi Ġncelemelerinde Uyulacak Usul ve Esaslar Hakkındaki Yönetmelikle, vergi müfettiĢlerinin inceleme esnasında uymaları gereken hususlar ayrıntılı olarak düzenlenmiĢtir.²⁴⁴

Vergi Ġncelemelerinde Uyulacak Usul ve Esaslar Hakkındaki Yönetmeliğin 5.

Maddesine göre, vergi incelemelerinde uyulacak temel ilkeler Ģunlardır:

Vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlar, vergi incelemelerini yürütürken, aşağıda yer alan temel ilkelere uyarlar:

a) Yükümlülüklerin yerine getirilip getirilmediğini, mükellefin hak ve hukukunu da gözetmek suretiyle denetlemek.

b) Kanun hükümlerini uygularken kamu hak ve hukukunun korunmasında gerekli özeni göstermek.

c) Mükelleflere ve diğer şahıslara karşı nazik, ölçülü ve mesleki saygınlığın gerektirdiği şekilde tutarlı davranmak.

ç) Mensubu oldukları kurumun amaçlarına ve misyonuna uygun davranmak, mesleğin gerektirdiği itibar ve güvene layık olunduğunu davranışlarıyla da göstermek.

d) Görevin yerine getirilmesinde sürekli gelişimi, saydamlığı, tarafsızlığı, dürüstlüğü, kamu yararını gözetmeyi, hesap verilebilirliği ve öngörülebilirliği esas almak.

e) Tüm eylem ve işlemlerde yasallık, adalet ve dürüstlük ilkeleri doğrultusunda hareket etmek, tarafsızlıklarını engelleyecek herhangi bir etkiye izin vermemek.

f) Amacın, ödenmesi gereken vergi tutarını doğru olarak tespit etmek olduğunu daima göz önünde bulundurmak ve bu çerçevede inceleme sonucunda, gerekmesi halinde, mükellef lehine düzeltmelerin de yapılmasını sağlamak.

241 Azmi Demirci , “Vergi Ġnceleme Tutanakları I”, Yaklaşım, ġubat 2011 S. 218, s.75.

242 Ürel, a.g.e., s.263.

243 Erdem, a.g.e., s.343-347.

244 31.10.2011 tarih ve 28101 sayılı Resmi Gazete‟de yayımlanan Vergi Ġncelemelerinde Uyulacak Usul ve Esaslar Hakkındaki Yönetmelik.

g) Görevlerini, unvanlarını ve yetkilerini kullanarak kendileri, yakınları veya üçüncü kişiler lehine menfaat sağlamamak.

ğ) Başkanlıkça belirlenen diğer ilke ve standartlara da bağlı kalmak.”

Vergi Ġncelemelerinde Uyulacak Usul ve Esaslar Hakkındaki Yönetmeliğin 7.

maddesinde, incelemeye baĢlama aĢamasına iliĢkin olarak uyulması gereken kurallar Ģu Ģekilde açıklanmıĢtır:

“(1) Vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlar, inceleme görevinin verilmesinden itibaren en geç on gün içinde işe başlarlar. Bu süre içinde işe başlanılamaması halinde durum gerekçeli bir yazı ile bağlı bulunulan birime bildirilir. İlgili birim, işe başlanılamamasını haklı kılan bir mazeretin varlığı halinde en fazla on gün ilave süre verebileceği gibi inceleme görevini başka bir inceleme elemanına da verebilir.

(2) Vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlar tarafından mükellefin kendisine veya bulunduğu sektöre yönelik olarak yapılan her türlü araştırma, inceleme, bilgi isteme ve yazışma gibi faaliyetler işe başlandığını gösterir.

(3) Vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlar, incelemeye başlamadan önce, nezdinde inceleme yapacakları kişilere ve konulara ilişkin olarak görev yazısı ekinde verilen belgeler ile ilgililerin vergi dairesindeki dosyalarını tetkik ederler. Ayrıca, gerekirse harici araştırmalar da yapmak suretiyle bunların faaliyetleri, iş ve iş kolları ile çalışma şekilleri hakkında bilgi edinirler.”

Vergi incelemesi yapılabilmesi için yasal olarak belirlenen sürenin geçmemiĢ olması gerekmektedir. Böylelikle mükellefler sürekli bir inceleme baskısına maruz kalmamakta olup, ekonomik ve ticari hayatın devamı içinde istikrar açısından süre sınırlaması gereklidir. Vergi incelemeleri 5 yıllık tarh zamanaĢımı süresinde yapılabilecek olup, daha önce incelenen bir matrahın tekrar incelenmesi mümkündür.

Ayrıca inceleme için önceden mükellefe haber verilmesine de gerek bulunmamaktadır.²⁴⁵