DÖNEM SONUNDA KDV YÖNÜNDEN ÖZELLİK ARZ EDEN HUSUSLAR
Ümit ERKAN / Yeminli Mali Müşavir & Bağımsız Denetçi / E. Vergi Müfettişi
umiterkan@platodenetim.com
ÖZ
Bilindiği üzere Katma Değer Vergisi (KDV), vergiye tabi mal veya hizmetlerin üretim aşamasından nihai tüketimine kadar yaratılan katma değer üzerinden alınan, her aşamada kendini yenileyen ve indirim mekanizmasına dayanan bir vergidir. Vergilendirme sürecinde KDV açısından bazı özellikli durumlar, dönem sonu işlemlerinde mükellefler açısından büyük önem taşımaktadır. Çalışmamıza konu olan özellikli bazı durumların Katma Değer Vergisi Uygulama Genel Tebliği çerçevesinde ele alınarak muhasebe kayıtlarına alınması, hem vergisel hem de muhasebesel sorunların önüne geçmesine yardımcı olacağını düşünmekteyiz.
Anahtar Kelimeler: “Zayi Olma”, “Değer Düşme”, “ Fire”, “Promosyon, Numune ve Eşantiyon”,
“İskonto ve Ciro Primleri”, “Kaybolma ve Çalınma”, “Şüpheli Alacak Karşılığı”,” Personele Yıl Başı Hediyesi” “İndirim Hakkının Yıl İçinde Kullanılması”
1.GİRİŞ
Bu yazımızda, mali yıl boyunca yapılan işlemlerin dönem sonunda muhasebe kayıtlarına alınması esnasında Katma Değer Vergisi açısından özellik arz eden bazı hususlara ilişkin çalışmalarımıza yer verilecektir.
2.DÖNEM SONUNDA KATMA DEĞER VERGİSİ YÖNÜNDEN DİKKAT EDİLMESİ GEREKEN HUSUSLAR
2.1.ZAYİ OLAN MALLARDA KDV
Türk vergi kanunlarında doğrudan bir tanım yapılmamış olan “zayi olan mal” kavramını;
işletmenin aktifinde bulunan ancak; doğal afetler, yangın, kaza gibi olağanüstü durumlar sonucu veya paslanma, çürüme vb. gibi sebeplerle tekrar satışa konu olamayacak biçimde yok olan mallar şeklinde tanımlamak mümkündür. Nitekim Danıştay 11.Dairesinin bir kararında “…emtianın fiziksel varlığının tamamen yok olması nedeniyle ekonomik değerinin bulunmaması halinde malların zayi olduğundan”
bahsedileceği belirtilmiştir.1
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 29’uncu madde hükmü uyarınca mükellefler, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesapladıkları katma değer vergisinden, kanunda aksine hüküm olmadıkça faaliyetlerine ilişkin olarak, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla yüklendikleri katma değer vergisini indirebilirler.
*Vergi Müfettişi
1 Danıştay 11.Dairesi, 1997
Ancak, KDV Kanununun 30’uncu maddesine göre, mükelleflerin bazı mal ve hizmet alışları nedeniyle yüklendikleri KDV’nin indirim konusu yapması mümkün değildir. Mezkûr maddenin (c) bendine göre “Deprem, sel felaketi ve Maliye Bakanlığının yangın sebebiyle mücbir sebep ilân ettiği yerlerdeki yangın sonucu zayi olanlar hariç olmak üzere, zayi olan mallara ait katma değer vergisi”
indirim konusu yapılamayacaktır.
KDV Uygulama Genel Tebliğinin III.C.2.4. bölümünde geçen “Kullanım Süresi Geçen veya Kullanılamayacak Hale Gelen Mallar” başlığına göre; zayi olan mallara ait yüklenilen ve daha önce indirim konusu yapılan KDV’nin, imha tarihini kapsayan vergilendirme dönemine ait 1 No.lu KDV Beyannamesinin “İlave Edilecek KDV” satırına dahil edilmek suretiyle indirim hesaplarından çıkarılması gerekmektedir.
Malların zayi olması durumunda bu mallar için yüklenilen vergiler artık indirilemeyecek vergi niteliğine dönüştüğünden bu vergilerin Kanunun 58. madde hükmü mefhumu muhalefetine göre, Gelir ve Kurumlar Vergileri açısından işin mahiyetine göre gider ya da maliyet olarak yazılması mümkün olacaktır. İlgili madde hükmü aşağıdaki gibidir:
“Madde 58- Mükellefin vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanan Katma Değer Vergisi ile mükellefçe indirilecek Katma Değer Vergisi, Gelir ve Kurumlar Vergisi matrahlarının tespitinde gider olarak kabul edilmez.”
2.2.DEĞERİ DÜŞEN MALLARDA KDV
Malların çeşitli nedenlerle tamamen yok olmaması ancak değerlerinde önemli derecede düşüklük olması halinde malların zayi olması hükümleri geçerli olmayacaktır. Dolayısıyla bu mallar için değer düşme hükümlerinin uygulanması gerekmektedir.
213 sayılı VUK’un İktisadi İşletmelere Dahil Kıymetlerin Değerlemesi bölümündeki Kıymeti düşen malların değerlemesi ile ilgili 278. maddesinde bu malların emsal bedeli ile değerleneceği hüküm altına alınırken, hangi hallerde malın değerinin düştüğünün kabul edileceğine madde metninde açıklık getirilmiştir. Söz konusu Madde metni aşağıdaki gibidir;
“Yangın, deprem ve su basması gibi afetler yüzünden veyahut bozulmak, çürümek, kırılmak, çatlamak, paslanmak gibi haller neticesinde iktisadi kıymetlerinde önemli bir azalış vaki olan emtia ile maliyetlerin hesaplanması mutad olmayan hurdalar ve döküntüler, deşe ve ıskartalar emsal bedel ile değerlenir.”
Bu madde hükmüne göre; emtianın kıymeti düşen mal olarak emsal bedeli ile değerlenebilmesi için, iktisadi kıymetteki kaybın;
1)Yangın, deprem, su basması gibi tabi afetler yüzünden,
2)Veya, ticari faaliyetin normal icapları dahilinde bozulma, çürüme, kırılma, paslanma gibi haller sonucunda meydana gelmiş olması gerekir.2
Konu ile ilgili Gelir İdaresi Başkanlığı’nın 08/08/2011 tarihli KDVK-60/2011-1 sayılı KDV sirkülerine göre;
2 Yaşaran, 2009, 46
“Malın tamamen yok olmaması, ancak değerinde önemli derecede düşüklük meydana gelmesi halinde malın zayi olması hükümleri geçerli olmayacaktır. Bu durumda malların zayi olması değil düşük bedelle veya zararına satışı söz konusu olacağından bu malların iktisabı dolayısıyla yüklenilen KDV’nin indirim konusu yapılabileceği tabiidir.
Örneğin;
● Üretim esnasında renginde problem olan giyeceklerin,
● Yangın sonucu tamamen yok olmayan ve ekonomik değer olan yedek parça ve malzemelerin daha düşük bir fiyatla satılması halinde bunlar nedeniyle yüklenilen KDV’nin tamamı indirim konusu yapılabilecektir.”
Dolayısıyla 60 sayılı KDV sirkülerinden anlaşıldığı üzere, işletme kayıtlarına geçen malın ve bu mal için başta indirim konusu yapılan KDV’nin muhasebe kayıtlarında “İndirilecek KDV”
hesabına geçirilmesi normaldir. Ancak çeşitli nedenlerle o malda meydana gelen değer düşmeleri neticesinde ilgili takdir komisyonuna başvurularak kararın değer düşüklüğü yönünde verilmesi durumunda başta indirim konusu yapılan KDV’nin düzeltilmesine gerek yoktur. Yani bu malın düşük bedelle veya zararına satışı söz konusu olacağından bu malların iktisabı dolayısıyla yüklenilen KDV’nin tamamı indirim konusu yapılabilecektir.
2.3.FİRELERDE KDV
İmalatın başında veya imalat esnasında ortaya çıkan ve üretim kaybı olarak genellediğimiz fire ve artıklar genellikle hammadde stoklarının depolanması ve bekletilmesinden kaynaklanan miktar kayıpları ile hammaddenin işlenmesi daha doğrusu fiziksel ve kimyasal anlamda değişime uğratılması sırasında bir kısım hammaddenin üretim sürecine sokulmadan önceki fiziksel ve kimyasal niteliğini kaybetmesi ve bu suretle işe yaramaz hale gelmesi şeklinde ortaya çıkan hammadde kayıplarından oluşmaktadır.
Gerek sanayi işletmelerinde ve gerekse ticaret işletmelerinde meydana gelen fireleri niteliklerine göre normal ve anormal (asıl ve arızi) fireler olmak üzere iki kısma ayırmak mümkündür.
Normal fireler üretim ve buna bağlı dağıtım sürecinin gereği olarak ortaya çıkan ve önlenmesi mümkün olmayan normal (asıl) kayıplardır. Anormal(arızi) fireler ise miktar olarak daha önceden öngörülmeyen normal standartları aşan kabul edilebilir sınırlar içerisinde bulunmayan iyi füzenlenmiş bir denetim ve kontrol sistemi sayesinde önlenmesi mümkün olan kayıplardır.3
Gelir İdaresi Başkanlığının 08.08.2011 tarih 60 Seri No.lu KDV sirkülerinde :
“….yasal düzenlemeler veya mesleki kuruluşlar tarafından belirlenen tutardaki firelere ilişkin yüklenilen KDV de indirim konusu yapılabilecektir.Bu düzenlemelerdeki miktarı aşan firelere ilişkin yüklenilen KDV ise indirim konusu yapılamayacak ,daha önce indirilmiş ise indirilen KDV hesabından çıkarılacak ve ilave edilecek KDV olarak beyan edilecektir.” ifadesi yer almaktadır
3 Yaşaran, 2009, 10
NOT-1: Normal firelerin oranı veya tutarı genellikle ticaret odalarınca belirlenmektedir.
NOT-2: Anormal (arızi) firelerin kanunen kabul edilebilmesi takdir komisyonları tarafından tespitine bağlıdır.
Yukarıdaki metinden anlaşıldığı üzere normal (asıl) fireler için yüklenilen KDV indirim konusu yapılacaktır, yani bu durumda her hangi bir düzeltmeye ihtiyaç yoktur. Ancak anormal (arızi) firelerde ise yüklenilen KDV indirim konusu yapılamayacak, daha önce indirime konu yapılmış ise indirimden çıkarılarak düzeltilmesi gerekecektir.
Söz konusu bu ayrımın yapılması vergi mevzuatı açısından önem arz etmektedir. Çoğu durumda önlenmesi mümkün olan ancak yine de ortaya çıkan anormal nitelikteki kayıplar vergi mevzuatı açısından maliyet artırıcı ve kar düşürücü bir unsur olarak kabul edilmemektedir.
2.4.KAYBOLMA VE ÇALINMA OLAYLARINDA KDV
Hırsızlık, rıza hilafına haklı bir nedene dayanmaksızın, başkasına ait menkul bir malın zilyetliğinin elde edilmesidir. Ticari işletmenin aktifine kayıtlı menkul mallar ile alacak senetleri çalınabilir, kayba uğrayabilir ya da dolandırıcılık nedeniyle ticari işletme belli bir kayba uğrayabilir.4
Malların çalındığının ya da kaybolduğunun geçerli belgelerle ispat ve tevsik edilememesi halinde, malların çalınmadığı, belgesiz satıldığı kabul edilecektir.5 Bu durumda ise kaybolduğu veya çalındığı iddia olunan malların emsal satış bedeli üzerinden hasılat yazılması ve KDV hesaplanması söz konusu olacaktır.
Malların çalındığının polis tutanağı, duruma göre mahkeme kararıyla ispat ve tevsik edilmesi esastır. Malların çalındığı veya kaybolduğunun belirtilen belgelerle tevsiki halinde, KDV Kanunu’nun 30/c maddesine göre malların zayi olduğunun kabul edilmesi ve bu mallar nedeniyle yüklenilen KDV’lerin indirilmemesi gerektiği de açıktır. Çünkü, çalınan mallar nedeniyle yüklenilen KDV’lerin Kanunun 30/c maddesine göre indirilmesi mümkün değildir.6
Vergi idaresi ticari işletmede malların çalınması yahut dolandırıcılık sonucu işlemenin zarara uğraması halinde bu malların kıymeti düşen mallar olarak değerlenmesine veya uğranılan zararın vergi matrahı ile ilişkilendirilmesini kesin olarak kabul etmemektedir. Emtianın kıymeti düşen mal olarak değerlenebilmesi için kıymetteki kaybın ticari faaliyetin normal icapları dahilinde oluşması gerekir.
Oysa çalınma ve kaybolma ticari faaliyetin icapları ile ilgili değildir. Bunun dışındaki kıymet kayıpları vergi matrahı ile ilişkilendirilemez.7
Ayrıca konumuzla bağlantılı olarak, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 274,278 ve 317.
maddeleri ile 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 40/1. maddesi hükümleri karşısında; çalınan mal bedelinin, ticari kazancın tespitinde, zarar ya da gider olarak indirilme olanağı bulunmamaktadır.
Çünkü uğranılan zarar, kazancın elde edilmesi için yapılan bir gider değildir.
Sonuç olarak çalınan mal ve kıymetler dolayısıyla başta indirim konusu yapılan KDV düzeltilmeli, çalınan mal veya kıymetin mukayyet değeri işletme aktifinden çıkarılarak düzeltilen KDV ile birlikte kanunen kabul edilmeyen giderler hesabına geçirilmelidir.
4 Beyanname Düzenleme Kılavuzu, 2010, 1072
5 Maç, 2000, 116
6 Kızılot, 2010, 1293
7 Yaşaran, 2009, 74
2.5.PROMOSYON, NUMUNE VE EŞANTİYON MALLARDA KDV 2.5.1.Promosyon Ürünlerinde KDV
Ticari hayatta, ticareti yapılan mallara olan talebin artırılması amacıyla, bir takım pazarlama teknikleri geliştirilmekte, satışı yapılan malın yanında başka bir malın ayrıca bir bedel alınmaksızın verilmesi de sıkça karşılaşılan bir pazarlama tekniği olarak ortaya çıkmaktadır. İşte, bazı mal ve hizmet alımlarında satışı arttırmak amacıyla bedelsiz olarak asıl malın yanında verilen hediye vb.
ürünler promosyon olarak adlandırılmaktadır.
Asıl mal ile promosyon ürünlerinin farklı vergi oranlarına sahip olmaları vergilemede bir karışıklığa sebebiyet vermemek maksadıyla KDV Uygulama Genel Tebliğinin I.B.10.1. bölümünde promosyon ürünleri (aynı işletmede imal ve inşa edilenler de dahil) için şöyle bir düzenlemeye göre:
- Satışı yapılan mala ait katma değer vergisi oranına eşit veya daha düşük oranda olması halinde promosyon ürünü için yüklenilen katma değer vergisinin tamamının indirim konusu yapılması, - Satışı yapılan malın tabi olduğu katma değer vergisi oranından yüksek olması halinde ise promosyon ürünü için yüklenilen katma değer vergisinden, satışı yapılan malın tabi olduğu orana isabet eden kısmın indirim konusu yapılması, kalan kısmın gelir veya kurumlar vergisi açısından gider veya maliyet olarak dikkate alınması, uygun görülmüştür.
İkinci durumda, promosyon olarak verilen malların alımı veya imali ile müşterilere bedelsiz verilmesi işleminin aynı dönemde gerçekleşmesi halinde; bu mallarla ilgili olarak yüklenilen KDV’den, satışı yapılan malın tabi olduğu orana isabet eden kısım dışındaki tutarın, “indirilecek KDV” hesabından çıkarılarak gider hesaplarına alınması gerekmektedir.
Promosyon ürününün alındığı ya da imal edildiği dönemde değil de daha sonraki dönemlerde teslimi halinde ise promosyon ürün KDV’si ve satılan asıl malın KDV’si arasındaki farkın ürünlerin teslim edildiği dönem beyannamesinin “İlave Edilecek KDV” satırına dahil edilerek beyan edilmesi ve aynı miktarın gider veya maliyet hesaplarına alınması gerekmektedir.8
2.5.2.Numune ve Eşantiyon Ürünlerde KDV
Günümüzde bazı özel ve resmi günlerde firmaların müşterilerine bedelsiz olarak verdikleri ve maksadının birazda tanıtım ve reklam olduğu durumları bilmekteyiz. Bu dönemlerde müşterilere verilen anahtarlık, takvim, ajanda gibi ürünlere ticari hayatta eşantiyon denmektedir. Ayrıca yine firmalar kendi ürettikleri ve asıl malın bütün özelliklerini taşıyan satışa konu olamayacak sınırlı miktarda sunulan ve üzerinde ‘‘numunedir parayla satılmaz’’ ibaresi yer alan bazı ürünleri de müşterilerine bedelsiz olarak vermektedirler. 9
KDV Uygulama Genel Tebliğinin I.B.10.2. bölümünde, numune ya da eşantiyon olarak teslime konu malların, ticari teamüllere uygun nitelikte ve miktarda olması, ayrıca bir satışa konu olmayacak şekilde verilmesi halinde ayni pazarlama gideri niteliğinde olduğundan, bu ürünlerin müşterilere ayrıca bir bedel alınmaksızın teslimi halinde katma değer vergisi hesaplanmayacağı belirtilmiştir. Anılan tebliğde, bu şartlara ilave olarak numune mallarda firmanın unvanı ve bu malların para ile satılamayacağı ibaresi kesinlikle yazılmasının gerektiği belirtilmiştir.
8 sirkuler@roedl.pro, 2015
9 muhasebetr, 2013
Sonuç olarak Numune ve Eşantiyon olarak verilen ürünler İşletmenin iktisadi faaliyetini yaygınlaştırmaya ve tanıtmaya yönelik olduğundan bu mallar için yüklenilen vergiler, genel hükümler çerçevesinde indirim konusu yapılır.
2.6. İSKONTO VE CİRO PRİMLERİNDE KDV
Ticari hayatta işletme sayılarının çokluğu ve rekabet unsurlarının daha şiddetli olarak piyasada yaşanmasından dolayı, işletmeler değişik satış teknikleri kullanmaya ve satış stratejileri belirlemeye yönelmişlerdir. İskonto genel olarak, satıcının alıcıya bazı şartların gerçekleşmesine bağlı olarak satış fiyatından yaptığı indirim şeklinde tanımlanabilir.10
İskonto türlerinden biri olan ciro primleri ise ticari hayatın gereği olarak, satışları artırmak amacıyla, satış miktar ya da tutarlarının belli bir düzeyde olması halinde prim ödenmesi uygulamasına denilmektedir.
2.6.1.Fatura Üzerinde Gösterilen İskonto
3065 sayılı KDV Kanunun (25/a) maddesinde teslim ve hizmet işlemlerine ilişkin olarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen ticari teamüllere uygun miktardaki iskontoların, KDV matrahına dâhil olmadığı hükme bağlanmıştır.
Buna göre, faturanın düzenlenmesini gerekli kılan mal teslimi veya hizmet ifasına bağlı olarak yapılan iskonto, aynı faturada yer alması ve ticari teamüllere uygun miktarda olması şartlarına bağlı olarak KDV matrahına dahil edilmez. Ancak, iskontolarınKDV matrahına dâhil edilmemesi için aşağıdaki şartların bulunması gerekmektedir:
a) Söz konusu iskontolar fatura ve benzeri vesikalarda gösterilmiş olmalıdır.
b)İskontolar ticari teamüllere uygun miktarda olmalıdır.
Bu iki şartın bir arada bulunmaması halinde iskontoların matrahtan indirilmesine imkân bulunmamaktadır.
2.6.2.Mal Fazlası Şeklinde İskonto (Ayni İskonto)
Mal fazlası şeklinde yapılan iskontolar, doğrudan bedelsiz mal verilmesi şeklinde uygulanabilmektedir. Örneğin, 200 birim mal yerine aynı bedele karşılık 220 birim mal verilmesi gibi satış bedelinden indirim şeklinde değil, mal olarak verilmesi suretiyle gerçekleştirilir.
KDV Kanunu’nun 3/a maddesi hükmü uyarınca vergiye tabi malların her ne suretle olursa olsun, vergiye tabi işlemler dışındaki amaçlarla işletmeden çekilmesi teslim hükmünde olduğu için, doğrudan bedelsiz mal verilmesi şeklinde gerçekleştirilen ayni iskontolar, fatura veya benzeri belgelerde gösterilse bile vergiye tabi olacaktır. Bu şekilde gerçekleştirilen ayni iskontoların matrahı ise, KDV Kanunu’nun 27. maddesi hükmü uyarınca bedelsiz verilen malların emsal bedeli olacaktır.11
Dolayısıyla mal fazlası şeklinde iskonto adı altında verilen mallar faturada gösterilse dahi katma değer vergisi matrahından düşülmeyecek, Kanun’un teslim hükümlerine göre vergilendirilecektir.
10 vergidegundem.com
11 e-yaklaşım, 2012
2.6.3.Dönem Sonunda yapılan İskonto (Ciro Primleri)
KDV Uygulama Genel Tebliğinin I.A.6.1. bölümünde; fatura ve benzeri belgelerde ayrıca gösterilmeyip, yıl sonlarında, belli bir dönem sonunda ya da belli bir ciro aşıldığında (satış primi, hâsılat primi, yıl sonu iskontosu gibi adlarla) yapılan iskontolar esas itibarıyla, asıl işleme ilişkin KDV matrahının değiştirdiği belirtilmiştir. Dolayısıyla, KDV matrahında değişiklik vuku bulduğu bu gibi durumlarda 3065 sayılı Kanunun 35 inci maddesine göre düzeltme yapılması gerekmektedir
Bu itibarla, fatura ve benzeri vesikalarda gösterilmeyip belli bir dönem sonunda ya da belli bir ciro aşıldığında yapılan iskontolar nedeniyle KDV matrahında değişiklik vuku bulduğu hallerde düzeltme işlemi, alıcı tarafından satıcı adına bir fatura ve benzeri belge düzenlenmek ve bu amaçla düzenlenecek belgede, KDV matrahında değişikliğe neden olan iskonto tutarına ilk teslim veya hizmetin yapıldığı tarihte bu işlem için geçerli olan KDV oranı uygulanmak suretiyle yapılacaktır.
Mal ve hizmet satışına ait, hem dönem sonunda hem de belli bir cironun aşılması halinde yapılan iskontolarda KDV matrahından indirim söz konusu olmayacaktır. Buradaki iskonto doğrudan satılan mal ve hizmetle ilgili olmayıp, firmaya karşı verilen hizmetin sonucudur. Burada satıcı firma alıcı firmadan iskonto için fatura ister ve kazanılan iskonto alıcıya ya nakit ya da mal/hizmet olarak ödenir veya borcundan mahsup edilir.12
2.7. KATMA DEĞER VERGİSİNE ŞÜPHELİ ALACAK KARŞILIĞI AYRILMASI
Maliye Bakanlığınca yayımlanan (R.G.: 5/5/2004; 25453) 334 Sıra Nolu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği’nin 5. Bölümünde “kredili mal veya hizmet satışları üzerinden hesaplanan katma değer vergisinin tahsilinin şüpheli hale geldiği durumda, ilgili alacağın Vergi Usul Kanununun 323 üncü maddesindeki şartları taşıması, alacağın ilgili dönemin kayıtlarına girmesi ve katma değer vergisi beyannamelerinde beyan edilmesi halinde karşılık ayrılarak gider yazılabileceği” belirtilmiştir.
213 sayılı VUK’un 323. Maddesinde belirtilen şartlar ise, ticari ve zirai kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesiyle ilgili olmak şartıyla;
-Dava veya icra safhasında bulunan alacaklar ile
-Yapılan protestoya veya yazı ile bir defadan fazla istenilmesine rağmen borçlu tarafından ödenmemiş bulunan dava ve icra takibine değmeyecek derecede küçük alacaklardır.
2.8. YILBAŞI HEDİYELERİNDE KDV
2.8.1.Çalışanlara Yılbaşı Hediyesi Verilmesi Durumunda KDV
Günümüzde işletmeler kendi bünyesinde barındırdığı ya da dışarıdan temin ettikleri mal veya ürünleri yılbaşında çalışanlarına vermeleri yaygın bir durumdur.
12e-yaklaşım, 2012
3065 sayılı KDV Kanunu' nun 3/1-a maddesine göre, vergiye tabi malların her ne suretle olursa olsun vergiye tabi işlemler dışındaki amaçlarla çekilmesi, vergiye tabi malların işletme personeline ücret, prim hediye, teberru gibi namlarla verilmesi teslim sayılan hal kapsamında katma değer vergisine tabi bulunmaktadır. Bu durumda işletmeden çekilen değerlerin KDV Kanunu’nun 27.
Maddesine göre, emsal bedel ile değerlemesi gerekmektedir.
KDV Uygulama Genel Tebliğinin I.B.5. bölümünde yapılan açıklamalara göre personele bedelsiz sağlanan menfaatlerden aşağıda sayılanlar KDV’e tabi tutulmaz:
a) Personele işyerinde veya müştemilatında yemek verilmesi, b) Personele yatacak yer veya konut tahsisi,
c) Personelin toplu olarak işyerine gidip gelmesini sağlamak amacıyla yapılantaşıma hizmetleri,
ç) Personele demirbaş olarak verilen giyim eşyası.
İşletmenin iktisadi faaliyetini sürdürebilmesi için yapılan ve işletmede yaratılan katma değerin bir unsuru olan bu masraflar, maliyetin bir parçası olduğundan, personele tahsis sırasında vergiye tabi tutulmaz, bu mal ve hizmetlerin iktisabında yüklenilen vergiler ise genel hükümlere göre indirim konusu yapılabilir.
Yukarıda yer verilen düzenlemelere göre, işletmelerin çalışanlarına bayram, yılbaşı vb. özel günlerde verdiği hediyeler KDV Uygulama Genel Tebliğ kapsamına girmediğinden, bu teslimler için KDV Kanununun 3/1-a maddesine göre katma değer vergisi uygulanması gerekmektedir.
Diğer taraftan personele verilen bu tür hediyelerin 193 sayılı GVK’nın 61. Maddesi uyarında ücret olarak vergilendirilmesi gerektiğini de göz ardı etmemek gerekir.13
2.8.1.Müşterilere Yılbaşı Hediyesi Verilmesi Durumunda KDV
KDV Uygulama Genel Tebliğinin I.B.10.2. bölümüne göre; firmaların belirli zamanlarda, özellikle dini bayramlarda ve yılbaşlarında kendi tanıtımlarını yapmak amacıyla herhangi bir bedel almaksızın kalem, anahtarlık, ajanda, takvim ve benzeri eşya dağıtmaları geleneksel hale gelmiştir.
Ticari hayatta eşantiyon olarak adlandırılan bu ürünler, her ne kadar işletmede tüketilmemekte ise de ayni pazarlama gideri niteliğinde olduğundan, bu ürünlerin müşterilere ayrıca bir bedel alınmaksızın teslimi KDV hesaplanmasını gerektirmemektedir.
(Konuya ilişkin açıklamalara makalemizin 2.5.2. bölümünde yer verildiğinden tekrar üzerinde durulmayacaktır.)
2.9. İNDİRİM HAKKININ YIL İÇİNDE KULLANILMASI
KDV Uygulama Genel Tebliğinin III.C.5.6. bölümünde yapılan açıklamalara göre; 3065 sayılı Kanunun (29/3) üncü maddesi hükmüne göre indirim hakkı, vergiyi doğuran olayın vuku bulduğu takvim yılı aşılmamak şartıyla ilgili vesikaların kanuni defterlere kayıt edildiği vergilendirme döneminde kullanılabilecektir.
13 GÜRBOĞA, 2008, 139
Bilindiği üzere Vergi Usul Kanununun kayıt nizamına ilişkin 219 uncu maddesinin “a”
bendinde; “Muamelelerin, işin hacmine ve icabına uygun olarak muhasebenin intizam ve vuzuhunu bozmayacak bir zaman zarfında kaydedilmesi şarttır. Bu gibi kayıtların on günden fazla geciktirilmesi caiz değildir" hükmü yer almaktadır. Aynı Kanunun (352/1–6)ncı maddelerinde ise bu hükme aykırı hareket edilmesi halinde, 1 inci derece usulsüzlük cezası uygulanacağı hükme bağlanmıştır.
Buna göre, fatura ve benzeri vesikalar 10 gün içinde defterlere kaydedilebilecek, indirim hakkı ise vesikaların kanuni defterlere kayıt edildiği vergilendirme döneminde kullanılabilecektir. Ancak bu indirim hakkının vergiyi doğuran olayın vuku bulduğu takvim yılı içinde kullanılması, yılın aşılmaması gerekir. Örneğin; 27 Ekim 2015 tarihli alış faturasının 10 günlük süreyi aşmayacak şekilde 4 Kasım 2015 tarihinde deftere kayıt edilmesi halinde faturada gösterilen KDV 2015/ Kasım dönemi işlemlerine dahil edilerek indirim konusu yapılabilecektir.
Mükelleflerin alış ve giderlerine ilişkin vesikaların, kendi iradeleri dışındaki sebeplerle işletmeye kayıt süresi geçtikten sonra intikal etmesi halinde, mücbir sebep olarak kabul edilmesi ve ispat edilmesi şartıyla vesikaların kayıt süresinden sonra kayda alınması mümkündür.
Mükellefler bu suretle belgeleri kanuni sürenin geçmesinden sonra defter kayıtlarına almaları halinde de fatura ve benzeri vesikalarda ayrıca gösterilen KDV’yi bu belgelerin kanuni defterlere kayıt edildiği vergilendirme döneminde indirim konusu yapabilecektir. Örneğin, yukarıda bahsi geçen 27 Ekim 2015 tarihli faturanın 4 Kasım 2015 tarihinde deftere kayıt edilmesi halinde Kasım/2015, 4 Aralık 2015 tarihinde deftere kayıt edilmesi halinde de Aralık/2015 vergilendirme dönemlerinde indirim konusu yapılabilecektir. Ancak her halükarda 2015 yılının içinde kesilen faturanın o yıl defterine kayıt edilip, yine o yılda indirim konusu yapılması gerekmekte olup, yukarıdaki örnekte belirtilen faturada yer alan verginin Ocak/2016 veya müteakip vergilendirme dönemlerinde indirimi söz konusu olamayacaktır.
Burada dikkat edilmesi gereken durum, yıl aşılması nedeniyle indirim konusu yapılamayan katma değer vergisi işin mahiyetine göre gider ya da maliyet yazılacağıdır. 14Konuya ilişkin İstanbul Defterdarlığı’nın verdiği mukteza ile görüşünü belirtilmiştir;
İstanbul Defterdarlığı’nın 25.01.2006 Tarih ve KDV.MUK. B.07.1.GİB.4.34.17.
01.29./431 Sayılı Muktezası
İlgi dilekçenizde, ... özel hesap dönemine sahip şirketinize kesilen ...dönemine ait faturaların ...KDV beyannamesi verildikten sonra şirketinize ulaşması nedeniyle tarafınızca ödenen KDV’nin gider olarak kabul edilip edilmeyeceği hususunda Başkanlığımız görüşü sorulmaktadır.
3065 sayılı KDV Kanunu’nun 29/1. maddesinde mükelleflerin yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan KDV’den, bu kanunda aksine hüküm olmadıkça, faaliyetlerine ilişkin olarak kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benze ri vesikalarda gösterilen KDV’yi indirebilecekleri, 34’üncü maddesinde ise yurtiçinden sağlanan veya ithal edilen mal ve hizmetlere ait KDV’nin, alış faturası veya benzeri vesikalar üzerinden ayrıca gösterilmek ve kanuni defterlere kaydedilmek suretiyle indirilebileceği hüküm altına alınmıştır.
Diğer taraftan, 29/3 maddesi gereğince indirim hakkı, vergiyi doğuran olayın meydana geldiği takvim yılı aşılmamak şartıyla ilgili vesikaların kanuni defterlere kayıt edildiği vergilendirme döneminde kullanılabilir.
…
14GÜRBOĞA, 2008, 135
KDV Kanunu’nun 58’inci maddesinde; “Mükellefin vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanan KDV ile mükellefçe indirilebilecek KDV, gelir ve kurumlar vergisi matrahlarının tespitinde gider olarak kabul edilmez.” hükmü yer almaktadır.
…
Takvim yılını veya özel hesap dönemini geçiren mükellefler indirim konusu yapamadıkları KDV’yi takip eden dönemde işin mahiyetine göre maliyet ya da gider unsuru olarak dikkate alacaklardır.
3. SONUÇ
Çalışmamızın II. Bölümünde, işletmelerin dönem sonu işlemlerinde KDV yönünden özellik arz eden bazı konulara ait açıklamalara yer verilmiştir. Yapılacak dönem sonu işlemlerinde, muhasebede dönemsellik ilkesinin göz ardı edilmemesi ve vergide bütünlüğü sağlamak adına Gelir ve Kurumlar Vergisi ile diğer Mali Mevzuat (Vergi Usul Kanunu, Gümrük Kanunu, KKDF, BSMV vb.) yönünden yapılan dönem sonu işlemlerinin de Katma Değer Vergisi Kanunun konusuna girip girmediği hususlarının araştırılarak sonuca bağlanması gerekmektedir.
KAYNAKÇA
-T.C. Yasalar (10.01.1961). 213 sayılı Vergi Usul Kanunu. Ankara: Resmi Gazete (10705 sayılı)
- T.C. Yasalar (06.01.1961). 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu. Ankara: Resmi Gazete (10700 sayılı)
- T.C. Yasalar (02.11.1984). 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu. Ankara: Resmi Gazete (18563 sayılı)
- Maliye Bakanlığı (05.05.2004). 334 Seri Numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği.
Ankara: Resmi Gazete (25453 sayılı)
- Maliye Bakanlığı (26.04.2014). Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliği. Ankara:
Resmi Gazete (28983 sayılı)
- Gelir İdaresi Başkanlığı 60 Nolu Katma Değer Vergisi Sirküleri. Ankara: (08/08/2011 tarih ve KDVK-60/2011-1 sayılı)
-Danıştay 11.Dairesi (02.12.1997). E. 1997/4353 sayılı karar. Ankara: Danıştay 11.Dairesi - Beyanname Düzenleme Kılavuzu. (2010). İstanbul: Maliye Hesap Uzmanları Derneği - Yaşaran, Erhan (2009). Tüm Yönleriyle Fire ve Zayiatlar. Ankara: VDD Eğitim Yayınları Serisi (19)
- Kızılot, Şükrü (2010). Katma Değer Vergisi Kanunu ve Uygulaması. Ankara: Yaklaşım Yayıncılık
- Maç, Mehmet (2000). “Vergi Uygulamalarında Hırsızlık Olayları”, Yaklaşım, 90 (2000) :112-118
- GÜRBOĞA, Erkan (2008). “Yıl Sonlarında KDV Yönünden Dikkate Alınması Gereken Hususlar” Mali Çözüm 90 (2008):133-143
-www.muhasebetr.com, Ozan BİNGÖL (2013) “Promosyon ve Eşantiyon olarak Verilen Mallarda KDV” (Elektronik Ortam Erişim Tarihi: 23.10.2015)
-www.vergidegundem.com, Ersin KILINÇ (2014) “İskontolar ve KDV Karşısında Durumu”
(Elektronik Ortam Erişim Tarihi: 23.10.2015)
- www.yaklasim.com, Şibli GÜNEŞ (2012) “İskontoların KDV Karşısındaki Son Durumu”
(Elektronik Ortam Erişim Tarihi: 22.10.2015)
- sirkuler@roedl.pro (2015) 18.02.2015 tarih ve 2015/32 sayılı Sirkü (Elektronik Ortam Erişim Tarihi: 24.10.2015)
