Geçici farklar, muhasebenin ihtiyatlılık ve dönemsellik ilkelerinden ve vergi kanunlarının gelirin elde edilmesi ilkesinden kaynaklanır.

(1)

1

TMS 12 GELİR VERGİSİ 1. KAPSAM

Bu Standart gelir vergilerinin muhasebeleĢtirilmesinde uygulanır. Gelir vergileri vergiye tabi gelir üzerinden hesaplanan bütün yurt içi ve yurt dıĢı vergileri içerir. Gelir vergilerinin muhasebeleĢtirilmesindeki en önemli konu cari ve ilerideki dönemlerde vergisel sonuçlarının belirlenmesidir.

2. GEÇİCİ FARKLAR

Geçici farklar, bir varlığın veya borcun bilançodaki defter değeri ile bunların vergiye esas değerleri arasındaki farkları ifade eder.

Vergiye esas değer, bir varlık veya borcun vergisel açıdan taĢıdığı tutarı/değeri ifade eder. Eğer ilerideki ekonomik faydalar vergiye tabi olmayacaksa (Vergisel sonuç doğurmayacaksa), varlığın vergiye esas değeri defter değerine eĢittir. Ġlerideki ekonomi faydalar vergiye tabi olacaksa (Vergisel sonuç doğuracaksa) vergiye esas değer sıfırdır.

Geçici farklar, muhasebenin ihtiyatlılık ve dönemsellik ilkelerinden ve vergi kanunlarının gelirin elde edilmesi ilkesinden kaynaklanır.

Geçici farklar diğer bir ifade ile Muhasebe standartları ve vergi yasaları arasında varlık ve kaynakların değerleme ölçülerinin aynı olmamasından kaynaklanan farklardır. Geçici farklar neden kaynaklanmıĢ olursa olsun belli bir zaman dilimi içerisinde kendiliğinden ortadan kalkmaktadır. TMS 12, geçici farkların hesabında bilanço kalemlerinin esas alınmasını önermektedir.

Geçici farklar, vergilendirilebilir geçici farklar ve indirilebilir geçici farklar olmak üzere 2 ye ayrılır.

2.1. Vergilendirilebilir Geçici Farklar

Vergilendirilebilir geçici farklar, -vergiye tabi kar veya zarar belirlenirken- dönemin vergi matrahını artırıcı etki de bulunurlar.

Aktif Kalemlerde

Defter Değeri > Vergiye Esas Değer  Aradaki fark Vergilendirilebilir Geçici Farktır.

Pasif Kalemlerde

Defter Değeri < Vergiye Esas Değer  Aradaki fark Vergilendirilebilir Geçici Farktır.

Vergilendirilebilir Geçici Farklar  Ertelenmiş Vergi Borçlarına sebep olur.

Vergilendirilebilir geçici farka (ertelenmiş vergi borcuna) neden olan uygulamalardan bazıları şunlardır;

1) Faiz Gelirleri

2) Eksik Amortisman Ayırma 3) GeliĢtirme Giderleri

4) Duran Varlıklarda Değer Arttırımı 5) Vadeli SatıĢlar

6) Yenileme Fonu

(2)

2

a) Faiz Gelirleri: Muhasebe kurallarına göre tahakkuk eden faiz, ait olduğu dönemlere yazılmak zorundadır. Vergi kurallarına göre ise faiz ancak tahsil edildiğinde gelir olarak kabul edilmektedir. Bu durumda, tahsil edilmeyen ancak tahakkuk etmiĢ olan faiz gelirleri, bilançoda gelir tahakkukları adı altında gösterilir.

Örneğin, 30 Haziran 2006 tarihinde alınan 2 yıl vadeli özel sektör tahvili için 1000 TL faiz elde edileceği hesaplanmıĢtır. Faiz geliri henüz tahsil edilmediği için Gelir Tahakkukları Hesabı 1000 TL borçlandırılır. Yıl sonu itibari ile bu hesabın defter değeri 1000 TL gözükürken, vergi değeri sıfır lira olarak gözükür. Aradaki fark (1000 – 0) = 1000 TL vergilendirilebilir geçici farktır.

b) Eksik Amortisman Ayırma: Muhasebe karının belirlenmesinde dikkate alınan amortisman ile vergiye tabi karın tespitinde dikkate alınan amortisman aynı olmayabilir.

Örneğin, 1000 liraya satın alınmıĢ olan duran varlığa muhasebe standartları gereğince %25 amortisman ayrılmıĢtır. Vergi kanunları ise amortisman oranını %33 olarak belirlemiĢ olsun. Bu durumda, duran varlığın net defter değeri (1000-250=) 750 lira iken, net vergi değeri (1000-330=) 670 liradır. Duran varlığın defter değeri, vergi değerinden yüksek olduğundan aradaki fark 80 lira vergilendirilebilir geçici fark olarak belirlenir.

c) Geliştirme Giderleri: GeliĢtirme giderleri, muhasebe kurallarına göre aktifleĢtirilip dönemler itibari ile amortismana tabi tutulabilir. Vergi kurallarına göre ise, geliĢtirme giderleri ortaya çıktığında tamamı gider yazılabilir. Böyle durumda geçici fark ortaya çıkar.

Örneğin, 500 lira ödenerek yapılan geliĢtirme faaliyetleri önce aktifleĢtirilmiĢ ve yıl sonunda %20 amortismana tabi tutulmuĢtur. Vergiye tabi kar belirlenirken 500 liranın tamamı gider olarak kabul edilmiĢtir. Bu durumda, net değerler dikkate alındığında defter değeri (500-100= 400) 400 lira iken, vergi değeri (500-500) = 0 sıfır çıkmaktadır. Defter değeri ile vergi değeri arasındaki fark olan 400 lira ise vergilendirilebilir geçici farktır.

d) Duran Varlıklarda Değer Artırımı: Duran varlıkların yeniden değerlenmesi sonucu defter değeri de artar.

Ancak vergi değerinin artıp artmayacağı vergi kurallarına bağlıdır. Eğer vergi kuralları bu artıĢı kabul eder ve fon olarak yazılmasını isterse vergi değeri de aynı oranda artacağı için geçici fark ortaya çıkmaz. Ancak, vergi kuralları bu değer artıĢını kabul etmez ise o zaman vergilendirilebilir geçici fark ortaya çıkar.

Örneğin, 100 lira maliyetli duran varlık %50 oranında değer artıĢına tabi tutularak değeri 150 liraya çıkartılmıĢtır.

Vergi kuralları yeniden değerlemeyi kabul etmemektedir. Buna göre, duran varlığın defter değeri 150 lira iken vergi değeri 100 lira olarak görünür. Aradaki 50 liralık fark ise vergilendirilebilir geçici fark olarak tanımlanır.

e) Vadeli Satışlar: TMS 18 “Hasılat” adlı muhasebe standardında, vadeli satıĢlarda, hesaplanan vade farkı faiz geliri olarak kabul edilmekte ve ertelenmiĢ gelirler adı altında ayrı bir alacak hesabı Ģeklinde gösterilmesi istenmektedir. Aynı standartta, tahsilat gerçekleĢtiğinde ertelenmiĢ gelirlerin kapatılıp faizi geliri olarak kaydedilmesi gerektiği belirtilmektedir. Vergi kuralları ise, satıĢ gelirinin tahakkuk etmesi için teslimin gerçekleĢmesinin yeterli olduğu kabul edilmektedir. Bu durumda ortaya geçici bir fark çıkar.

Örneğin, peĢin fiyatı 400 lira olan emtia aralık ayında vadeli olarak 600 liraya satılmıĢtır. Muhasebe standartlarına göre 200 liralık vade farkının gelecek yıla gelir kaydedilmesi gerekir. Bu durumda satıĢın defter değeri 400 iken vergi değeri 600 olacaktır. Aradaki fark ise 200 lira vergilendirilebilir geçici farktır.

(3)

3

f) Yenileme Fonu:

VUK 328 ve 329 nolu maddeleri, yenileme amaçlı satılan duran varlıklardan elde edilen karların, üç yıl süreyle vergilendirilmeyeceği, bu süre içinde bu karların yenilenen duran varlık için ayrılacak amortisman payları ile yok edilebileceği belirtilmiĢtir. Üç yıl içinde yok edilemeyen yenileme fonları, üçüncü yılın sonunda tekrar gelir olarak yazılıp vergilendirilmeleri gerekir. Elde edilen satıĢ gelirinin, yenileme fonu olarak yazılıp sonraki dönemlere devredilmesi, vergilendirilebilir geçici farkların doğmasına neden olur.

Örnek 6: Araç satıĢından 3.000 TL kar sağlanmıĢ ve bu tutar gelir olarak kayıtlara alınmayarak doğrudan yenileme fonu hesabına kaydedilmiĢtir. Defter değeri 0 TL olup, vergi değeri 3.000 TL dir ve vergilendirilebilir geçici fark tutarı 3.000 TL’dir.

Vergilendirilebilir geçici farklara ilişkin örneklere aşağıda yer verilmiştir:

Örnek 1: 23 Temmuz 2007 tarihinde alınan 3 yıl vadeli özel sektör tahvili için 2.000 TL faiz elde edileceği hesaplanmıĢ ve faiz geliri henüz tahsil edilmediği için de gelir tahakkukları hesabı 2.000 TL borçlandırılmıĢtır.

Dönem sonu itibari ile bu hesabın defter değeri 2.000 TL gözükürken, vergi değeri sıfır TL olarak gözükür. Aradaki fark (2000 – 0) = 2.000 TL vergilendirilebilir geçici fark olarak hesaplanır.

Örnek 2: 5.000 TL’ye satın alınmıĢ makine için muhasebe standartları gereğince %25 amortisman ayrılmıĢtır.

Vergi kanunları ise amortisman oranını %33 olarak belirlemiĢ olsun. Bu durumda, makinenin net defter değeri (5.000 – 1.250.-)= 3.750 TL iken, net vergi değeri (5.000 -1.650.-) =3.350 TL’dir. Makinenin defter değeri, vergi değerinden yüksek olduğundan aradaki fark 400 TL vergilendirilebilir geçici fark olarak hesaplanacaktır.

Örnek 3: 5.000 TL ödenerek yapılan geliĢtirme faaliyetleri önce aktifleĢtirilmiĢ ve dönem sonunda %20 amortismana tabi tutulmuĢtur. Vergiye tabi kar belirlenirken 5.000 TL’nin tamamı gider olarak kabul edilmiĢtir. Bu durumda, net değerler dikkate alındığında defter değeri (5.000 -1.000.-)= 4.000 TL iken, vergi değeri (5.000 – 5.000.-) = 0 TYL çıkmaktadır. Defter değeri ile vergi değeri arasındaki fark olan 4.000 TL ise vergilendirilebilir geçici fark olur.

Örnek 4: 1.000 TL maliyetli duran varlık %50 oranında değer artıĢına tabi tutularak değeri 1.500 TL’ ya çıkartılmıĢtır. Vergi kuralları yeniden değerlemeyi kabul etmemektedir. Buna göre, duran varlığın defter değeri 1.500 TL iken vergi değeri 1.000 TL olarak görünür. Aradaki 500 TL fark ise vergilendirilebilir geçici fark olarak belirlenir.

Örnek 5: PeĢin fiyatı 400 TL olan emtia aralık ayında vadeli olarak 600 TL satılmıĢtır. TMS göre 200 TL vade farkının gelecek yıla gelir kaydedilmesi gerekir. Bu durumda satıĢın defter değeri 400 TL iken vergi değeri 600 TL olacaktır. Aradaki fark 200 TL vergilendirilebilir geçici farkı oluĢturacaktır.

Örnek 6: Yenileme amaçlı araç satıĢından 2.000 TL kar sağlanmıĢ ve bu tutar gelir olarak kayıtlara alınmayarak doğrudan yenileme fonu hesabına kaydedilmiĢtir. Defter değeri 0 TL olup, vergi değeri 2.000 TL dir ve vergilendirilebilir geçici fark tutarı 2.000 TL’dir.

Vergilendirilebilir geçici farklar üzerinden hesaplanan vergiler, Ertelenmiş Vergi Borcu olarak bilançoda gösterilir. Böylece muhasebe karı ile vergi karı arasındaki farkın neden olduğu etki bilançolara aktarılmıĢ olur.

(4)

4

2.2. İndirilebilir Geçici Farklar

Ġndirilebilir geçici farklar ise -vergiye tabi kar veya zarar belirlenirken- dönemin vergi matrahını azaltıcı etkide bulunan indirilebilir tutarlardır.

Aktif Kalemlerde

Defter Değeri < Vergiye Esas Değer  Aradaki fark İndirilebilir Geçici Farktır.

Pasif Kalemlerde

Defter Değeri > Vergiye Esas Değer  Aradaki fark İndirilebilir Geçici Farktır.

Ġndirilebilir Geçici Farklar  Ertelenmiş Vergi Varlığına sebep olur.

İndirilebilir geçici farka (ertelenmiş vergi varlığına) neden olan uygulamalardan bazıları şunlardır;

a) ġüpheli Ticari Alacaklar b) Stok Değer DüĢüklüğü c) Kıdem Tazminatları d) GeçmiĢ Yıl Zararları

e) Ödenecek Sosyal Güvenlik Kesintileri f) KoĢullu Borçlar

g) Kira Gideri

a) Şüpheli Ticari Alacaklar: Muhasebenin dönemsellik ve ihtiyatlılık ilkeleri gereğince, bir alacağa karĢılık ayrılması için dava ve icra aĢamasına gelinmesi beklenmeyebilir. Ġhtiyatlılık ilkesi gereğince, Ģüpheli hale gelen alacaklar için karĢılık ayrılması mümkündür. Muhasebe kuralları gereğince karĢılık ayrılan alacak, mahkeme yada icra safhasına gelinmediği için vergi kuralları tarafından kabul edilmeyebilir. Bu durumda, envanter gününde, defter değeri ile vergi değeri arasında geçici bir fark oluĢur.

Örneğin, vadesinde ödenmeyen 100 liralık alacak için 100 liralık karĢılık ayrılmıĢtır. Ancak bu alacak için henüz

ihtar çekilmemiĢtir. Bu durumda, ayrılan karĢılığın muhasebe

değeri 100 lira iken vergi değeri sıfırdır. Aradaki fark ise 100 lira indirilebilir geçici farkı tanımlar.

b) Stok Değer Düşüklüğü: Muhasebenin ihtiyatlılık ilkesi gereğince değeri düĢen stoklar için karĢılık ayrılması mümkündür. Ancak, ayrılan karĢılıkların vergi kurallarınca kabul edilmesi belli koĢullara bağlanmıĢtır. Bu durumda, ayrılan karĢılığın defter değeri ile vergi değeri arasında geçici bir fark ortaya çıkar.

Örneğin, 120 lira maliyetli emtia, moda geçmesi nedeni ile piyasa değerinin 80 liraya düĢtüğü belirlenmiĢtir.

Ancak, vergi kuralları gereğince takdir komisyonundan değer tespiti yapılmadığı için ayrılan karĢılık vergi idaresince kabul edilmemektedir. Buna göre, ayrılan karĢılığın defter değeri 40 lira iken, vergi değeri sıfırdır. Aradaki 40 liralık fark ise indirilebilir geçici farktır.

c) Kıdem Tazminatları: TMS 1 Finansal Tabloların SunuluĢu Standardına göre iĢverenler, bir tam yılı doldurmuĢ tüm iĢçiler için kıdem tazminatı ayırmak zorundadırlar. Ancak gelir vergisi kanununun 40. maddesi 3. bendinde, ayrılan kıdem tazminatlarının ödenmedikçe vergiden düĢülemeyeceği belirtilmektedir. Bu durumda, muhasebe standartları gereğince kıdem tazminatı karĢılığı ayrılsa bile vergi kanunlarına göre ödeme gerçekleĢmediği için gider olarak kabul edilmemektedir.

Örneğin, çalıĢmaya devam eden bir iĢçi için 150 lira yıllık kıdem tazminatı karĢılığı ayrılmıĢtır. Ayrılan karĢılığın defter değeri 150 liradır. Ancak ödeme gerçekleĢmediği için bu karĢılığın vergi değeri sıfır olarak kabul edilir. Bu durumda aradaki 150 liralık fark indirilebilir geçici fark olarak tanımlanır.

(5)

5

d) Geçmiş Yıl Zararları: Kurumlar vergisi kanununun 14.maddesinin 7.bendinde 5 yıl içinde vergi kurallarına göre hesaplanmıĢ kurum zararlarının vergi matrahından düĢülebileceğini kabul etmiĢtir. Ancak, her yılın zararının ayrı ayrı raporlanması zorunluluğu getirilmiĢtir. GeçmiĢ yıl zararlarının indirilmeyip gelecek dönemlere devredilmesi durumunda muhasebe karı ile vergi karı arasında geçici bir fark doğmaktadır. 5 yılı doldurduğu halde kardan mahsup edilemeyen geçmiĢ yıl zararları ise vergi kanunlarına göre bir daha vergi matrahından indirilememektedir.

Bu durumda, 5 yıldan sonra indirilemeyen geçmiĢ yıl zararları sürekli fark sebep olduklarından bunların vergi etkisi yoktur.

e) Ödenecek Sosyal Güvenlik Kesintileri: Muhasebe ilkelerine göre iĢverence SSK’ya ödenecek sosyal güvenlik kesintilerinin ilgili aya kaydedilmesi için tahakkuk etmesi yeterlidir. Ancak 3917 sayılı kanunla getirilen hükme göre, ödenmeyen sosyal güvenlik kesintileri gider olarak kabul edilmemektedir. Bu durumda, ödenmeyen sosyal güvenlik kesintilerinin gider olarak kaydedilmesi durumunda, defter değeri ile vergi değeri arasında fark ortaya çıkar. Bu fark indirilebilir geçici fark olarak kabul edilir.

f) Koşullu Borçlar: TMS 37’ye (KarĢılıklar, koĢullu borçlar ve koĢullu aktifler Standardı) göre iĢletme lehine açılmıĢ ve gelecekte iĢletme aleyhine bir yükümlülük doğurması muhtemel davalarda ortaya çıkabilecek tazminat tutarı üzerinden bir karĢılık ayırmak mümkündür. Vergi kanunlarında, bu tür tazminatların gider olarak yazılabileceği kabul edilmiĢ, ancak ödeme zorunlu Ģart olarak konulmuĢtur. Bu durumda, muhasebe kurallarına göre karĢılık ayrılmasına rağmen, ayrılan bu karĢılık ödeme gerçekleĢmediği için vergi kurallarınca gider olarak kabul edilmez.

g) Kira Gideri: Muhasebenin dönemsellik ilkesi gereği tüm kira giderleri ait oldukları dönemlere kaydedilmek zorundadır. Ancak vergi kurallarına göre, gayrimenkul sermaye iradlarında gelirin elde edilmesi tahsil esasına bağlanmıĢtır. Bu nedenle, döneme kaydedilen kira giderinin, ödenmemesi durumunda bunun vergi matrahından düĢülmesi mümkün değildir. Bu durumda defter değeri ile vergi değeri arasında fark ortaya çıkar. Bu fark, indirilebilir geçici fark olarak tanımlanır.

İndirilebilir geçici farklara ilişkin örneklere aşağıda yer verilmiştir:

Örnek 7: ÇalıĢmaya devam eden bir isçi için 2.500 TL yıllık kıdem tazminatı karĢılığı ayrılmıĢtır. Ayrılan kıdem tazminatı karĢılığın defter değeri 2.500 TL’ dir. Ancak ödeme henüz yapılmadığı için bu karĢılığın vergi değeri sıfır olarak kabul edilir. Bu durumda aradaki fark (2.500 – 0)= 2.500 TL indirilebilir geçici fark olarak belirlenir.

Örnek 8: Vadesinde ödenmeyen 500 TL’lik alacak için 500 TL Ģüpheli alacak karĢılık ayrılmıĢtır. Ancak bu alacak için henüz ihtar çekilmemiĢtir. Bu durumda, ayrılan karĢılığın defter değeri 500 TL iken vergi değeri sıfırdır.

Aradaki fark (500 - 0)= 500 TL indirilebilir geçici farkı oluĢturur.

Örnek 9: 1.200 TL maliyetli emtia, moda değiĢmesi nedeni ile piyasa değerinin 800 TL’ye düĢtüğü belirlenmiĢtir.

Ancak, vergi kuralları gereğince takdir komisyonundan değer tespiti yapılmadığı için ayrılan karĢılık vergi idaresince kabul edilmemektedir. Buna göre, ayrılan karĢılığın defter değeri 400 TL iken, vergi değeri sıfır olduğundan arada oluĢan (400 - 0)= 400 TL fark indirilebilir geçici farktır.

(6)

6

Örnek 10: Bir iĢletme garanti giderleri karĢılığı olarak 7.500 TL tahakkuk ettirerek muhasebeleĢtirmiĢ ve bu karĢılık tutarını ticari kar/zarar hesabında gider olarak indirmiĢtir. Garanti giderleri vergi matrahında ödenmesi koĢulu ile indirilmesi mümkün bulunmaktadır. Bu durumda ayrılan karĢılığın defter değeri 7.500 TL olmasına rağmen vergi değeri sıfır olduğundan ileride ödendiğinde vergi matrahından indirilecek geçici fark (7.500 - 0)=

7.500 TL olacaktır.

Ġndirilebilir geçici farklar üzerinden hesaplanacak vergiler Ertelenmiş Vergi Varlığı olarak bilançoda yer vermek suretiyle, muhasebe karı ile vergi karı arasındaki farkın neden olduğu etki bilançoda gösterilmiĢ olur.

Mevcut uygulamada, geçici farka neden olan yukarıdaki kalemler, muhasebenin dönemsellik ve ihtiyatlılık ilkeleri gereğince ortaya çıkarlar. Cari döneme düşen vergi hesaplanarak, vergi yükümlülüğü adı altında bilançoda gösterilmektedir. Ancak, muhasebe kayıtlarında gelir olarak kaydedilmiş ve dönemsellik ilkesi gereği, gelecek dönemlere sarkmış veya gelecek dönemlerde ödemesi ya da tahsilatı yapılacak gelir ve giderlerin cari döneme yazılmış gider ve gelirlerin, vergi üzerindeki etkisi dikkate alınmamaktadır. Bu durum, TMS 12 ile birlikte değişmektedir. Buna göre, yeni uygulamada, gelirin oluşumundaki tahakkuk ve elde etme esasları dikkate alınarak, ihtiyatlılık gereği giderleştirilmiş, dönemsel ayrıma tabi tutulmuş gider ve gelirler nedeniyle, gelecek yıllara ertelenen vergi varlığının (alacağı) ve vergi borcunun (yükümlülüğü) hesaplanarak mali tablolarda gösterilmesi gereği ortaya çıkmaktadır.

3. ERTELENMİŞ VERGİ BORÇLARININ HESAPLANMASI

Ertelenmiş vergi borçları, vergiye tabi geçici farklar üzerinden gelecek dönemlerde ödenecek gelir vergilerini ifade eder.

Vergilendirilebilir geçici farklara neden olan durumlar ertelenmiş vergi borçlarının oluşmasına neden olur.

Bu durumlar;

a) Faiz gelirleri

b) Eksik amortisman ayırma c) GeliĢtirme giderleri

d) Duran varlıklarda değer artırımı (Yeniden değerleme) e) Vadeli satıĢlar

f) Yenileme fonu

Ertelenmiş

Vergi Borcu = Vergilendirilebilir Dönemin Geçici Farklar X Vergi Oranı

Örnek 11: Maliyet bedeli 3.000 TL olan bir kumaş kesme makinesinin net defter değeri 2.000 TL olup, kayıtlardaki birikmiş amortismanı 1.800 TL’dir. Vergi oranı %20’dir. Ertelenmiş vergi borcu ne olacaktır?

Varlığın net defter değeri 2.000 TL.

Varlığın vergiye esas değeri (3.000 – 1.800) = 1.200 TL

Varlığın Defter Değeri > Vergiye Esas Değeri olduğu için (2.000 – 1.200) = 800 TL vergilendirilebilir geçici farkı oluĢur.

(7)

7

ErtelenmiĢ vergi borcu= Vergilendirilebilir geçici fark x Vergi Oranı olduğuna göre, ertelenen vergi borcu (800 x

%20) = 160 TL’dir. Bu tutar Ģirketin ilgili makineyi sattığında elde edeceği 800 TL geliri nedeniyle gelecekte ödeyeceği vergi tutardır.

Örnek 12: Satılan bir varlık nedeniyle elde edilen 3.000 TL kar yenileme fonu hesabına kaydedilmiş ve henüz satılan varlık benzeri varlık alınmamıştır. Vergi oranı %20’dir. Ertelenmiş vergi borcu ne olacaktır?

Varlığın defter değeri 3.000 TL.

Varlığın vergiye esas değeri 0 TL.

Pasif kalemlerde Defter Değeri < Vergiye Esas Değeri olduğu için (0 – 3.000) = 3.000 TL vergilendirilebilir geçici farkı oluĢur.

ErtelenmiĢ vergi borcu= Vergilendirilebilir geçici fark x Vergi Oranı olduğuna göre, ertelenen vergi borcu (3.000 x %20) = 600 TL’dir. Bu tutar Ģirketin üç yıl içinde benzer varlığı almadığında kurum kazancına ekleyeceği 3.000 TL üzerinden gelecekte ödeyeceği vergi tutardır.

4. ERTELENMİŞ VERGİ VARLIKLARININ HESAPLANMASI Ertelenmiş vergi varlıkları,

a) Ġndirilebilir geçici farklar¹

b) Gelecek dönemlere devreden kullanılmamıĢ mali zararlar ve

c) Gelecek dönemlere devreden kullanılmamıĢ vergi avantajları nedeniyle dönemlerde geri kazanılacak olan gelir vergisi tutarlarını ifade eder. Yukarıda sayılan durumlar ErtelenmiĢ vergi varlığının oluĢmasına neden olur.

Ertelenmiş

Vergi Varlığı= Ġndirilebilir Dönemin Geçici Farklar X Vergi Oranı

Örnek 13: İşletme bilançosunda TMS göre 2.500 TL garanti yükümlülüğü nedeniyle karşılık ayırmıştır. Bu tutar ticari kar/zarar hesabında giderleştirmiş ise de vergi hesabında KKEG olarak dikkate alınmıştır.

Garanti gider karşılığı nedeniyle ertelenen vergi varlığı hesaplanması gerekir mi?

Kalemin defter değeri 2.500 TL.

Kalemin vergiye esas değeri 0 TL.

Pasif kalemin Defter Değeri > Vergiye Esas Değeri olduğu için (2.500 – 0) = 2.500 TL indirilebilir geçici farkı oluĢturur.

ErtelenmiĢ vergi varlığı = Ġndirilebilir geçici fark x Vergi Oranı olduğuna göre, ertelenen vergi varlığı (2.500 x %20) = 500 TL’dir. Bu tutar Ģirketin ilgili garanti yükümlülüğünü yerine getirdiği dönemin kurumlar vergisinden mahsup edeceği vergi tutardır.

1İndirilebilir geçici farklara, Şüpheli ticari alacaklar, Stok değer düşüklüğü, Kıdem tazminatları, Geçmiş yıl zararları, Ödenecek sosyal güvenlik kesintileri, Koşullu borçlar ve Kira gideri neden olur.

(8)

8

Örnek 14: Kurum 2007 yılını 150.000 TL mali zararla kapatmıştır. Bu zarar tutarı gelecek yıllarda kurum kazancından indirilebilecektir. Ertelenmiş vergi varlığının hesaplanması gerekir mi?

Mali zararın gelecek dönemlerde elde edilmesi beklenen karın varlığı halinde indirilmesi söz konusu olduğundan bu tutar indirilebilir geçici farkı oluĢturur ve ertenmiĢ vergi varlığının hesaplanmasını zorunlu kılar.

ErtelenmiĢ vergi varlığı = Ġndirilebilir geçici fark x Vergi oranı olduğuna göre, örneğimizde hesaplanan ertelenen vergi varlığı (150.000 x %20) = 30.000 TL olacaktır.

5. VERGİ GİDERİNİN BELİRLENMESİ

(Toplam) Vergi Gideri (ya da geliri) hesaplanırken, dönem vergisine ertelenmiĢ vergi gideri eklenir ve dönem vergisinden ertelenmiĢ vergi geliri çıkarılır.

ErtelenmiĢ Vergi Borçları > ErtelenmiĢ Vergi Varlıkları

Aradaki fark Ertelenmiş Vergi Giderini oluşturur.

ErtelenmiĢ Vergi Varlıkları > ErtelenmiĢ Vergi Borçları

Aradaki fark Ertelenmiş Vergi Gelirini oluşturur.

Toplam

Vergi Gideri= Dönem Vergisi + Ertelenmiş Vergi Gideri veya Toplam

Vergi Gideri= Dönem Vergisi – Ertelenmiş Vergi Geliri

Vergi gideri (vergi geliri), dönem kârının veya zararının belirlenmesinde dönem vergisi ve ertelenmiĢ vergi açısından dikkate alınan toplam tutarı ifade eder.

Vergi gideri (vergi geliri), dönem vergi gideri (dönem vergi geliri) ile ertelenmiĢ vergi gideri (ertelenmiĢ vergi geliri) toplamından oluĢur.

Dönem vergisi ise vergiye tabi kâr (mali zarar) açısından o döneme ait ödenecek gelir vergisini (geri kazanılacak gelir vergisini) ifade eder.

6. DÖNEM NET KARININ BELİRLENMESİ

Muhasebe kârı (muhasebe zararı): Vergi gideri öncesi dönem kârını (zararını) ifade eder. 690 Dönem Karı veya Zararı hesabının bakiyesine karĢılık gelir.

Vergiye tabi kar ya da zarar (mali kar ya da zarar): Vergi otoriteleri tarafından konulan kurallara göre bir hesap dönemi için tespit edilen ve üzerinden vergi ödenen (vergi geri kazanımı sağlayan) kârı (zararı) ifade eder.

(9)

9

Örnek 15:

Batu A.Ş. 2007 yılına ait bilgileri aşağıdaki gibidir:

Dönem Karı 30.000 TL

Dönem Vergisi² 24.500 TL Ertelenmiş Vergi Borcu 500 TL Buna göre;

1) Ertelenmiş Vergi Gelir veya Gideri Durumu nedir?

2) Vergi Giderini hesaplayınız?

3) Dönem Net Karını hesaplayınız?

1) Sadece ErtelenmiĢ Vergi Borcu söz konusu olduğundan ErtelenmiĢ Vergi Borcu 500 TL ErtelenmiĢ Vergi Gideri olarak dikkate alınır.

2) Vergi Gideri = Dönem Vergisi + ErtelenmiĢ Vergi Gideri olduğundan Vergi Gideri (24.500 + 500) = 25.000 TL dir.

3) Dönem Net Karı = Dönem Karı – Toplam Vergi Gideri olduğundan Dönem Net Karı (30.000 – 25.000) = 5.000 TL dir.

Örnek 16:

Derin A.Ş. 2007 yılına ait bilgileri aşağıdaki gibidir:

Muhasebe Karı³ 30.000 TL Dönem Vergisi 24.500 TL Ertelenmiş Vergi Varlığı 500 TL Buna göre,

1) Ertelenmiş Vergi Gelir veya Gideri var mıdır?

1) Sadece ErtelenmiĢ Vergi Varlığı söz konusu olduğundan ErtelenmiĢ Vergi Varlığı 500 TL ErtelenmiĢ Vergi Geliri olarak dikkate alınır.

2) Vergi Gideri = Dönem Vergisi - ErtelenmiĢ Vergi Geliri olduğundan Vergi Gideri (24.500 – 500) = 24.000 TL dir.

3) Dönem Net Karı = Dönem Karı – Toplam Vergi Gideri olduğundan Dönem Net Karı (30.000 – 24.000) = 6.000 TL dir.

2 Dönem vergisi bazen vergi karşılığı veya yasal vergi karşılığı olarak da ifade edilebilir.

3Muhasebe karı dönem karını ifade eder.

(10)

10

Örnek 17:

Bora A.Ş. 2007 yılına ait bilgileri aşağıdaki gibidir:

Yasal Vergi Karşılığı⁴ 100.000 TL Ertelenmiş Vergi Varlığı 20.000 TL Buna göre,

1) Sadece ErtelenmiĢ Vergi Varlığı söz konusu olduğundan ErtelenmiĢ Vergi Varlığı 20.000 TL ErtelenmiĢ Vergi Geliri olarak dikkate alınır.

2) Vergi Gideri = Dönem Vergisi - ErtelenmiĢ Vergi Geliri olduğundan Vergi Gideri (100.000 – 20.000) = 80.000 TL dir.

3) Dönem Net Karı = Dönem Karı – Toplam Vergi Gideri olduğundan Dönem Net Karı (300.000 – 80.000) = 220.000 TL dir.

Örnek 18:

Tuna A.Ş. 2007 yılına ait bilgileri aşağıdaki gibidir:

Yasal Vergi Karşılığı⁵ 200.000 TL Ertelenmiş Vergi Varlığı 20.000 TL Ertelenmiş Vergi Borcu 50.000 TL Buna göre,

1) ErtelenmiĢ Vergi Borcu > ErtelenmiĢ Vergi Varlığı olduğundan aradaki fark (50.000 – 20.000) = 30.000 TL ErtelenmiĢ Vergi Gideri olarak dikkate alınır.

2) Vergi Gideri = Dönem Vergisi + ErtelenmiĢ Vergi Gideri olduğundan Vergi Gideri (200.000 + 30.000) = 230.000 TL dir.

4Dönem vergisi bazen vergi karşılığı veya yasal vergi karşılığı olarak da ifade edilebilir.

(11)

11

Örnek 19:

Orhun A.Ş. 2007 yılına ait bilgileri aşağıdaki gibidir:

Yasal Vergi Karşılığı⁶ 100.000 TL Ertelenmiş Vergi Varlığı 60.000 TL Ertelenmiş Vergi Borcu 40.000 TL Buna göre,

1) ErtelenmiĢ Vergi Varlığı > ErtelenmiĢ Vergi Borcu olduğundan aradaki fark (60.000 – 40.000) = 20.000 TL ErtelenmiĢ Vergi Geliri olarak dikkate alınır.

2) Vergi Gideri = Dönem Vergisi - ErtelenmiĢ Vergi Geliri olduğundan Vergi Gideri (100.000 – 20.000) = 80.000 TL dir.

7. CARİ DÖNEM VERGİ BORCU VE VERGİ VARLIKLARININ MUHASEBELEŞTİRİLMESİ

Cari dönemin ve önceki dönemlerin ödenmemiĢ vergileri borç olarak muhasebeleĢtirilebilir. Eğer cari dönem ve önceki dönemde ödenen vergiler, bu dönemlere ait hesaplanan vergilerden fazla ise, aradaki fark varlık (vergi varlığı) olarak muhasebeleĢtirilir

8. ERTELENMİŞ VERGİ BORÇLARI VE ERTELENMİŞ VERGİ VARLIKLARININ MUHASEBELEŞTİRİLMESİ Geçici farkların doğrudan muhasebeleĢtirilmesi mümkün değildir. Buna göre, yıl sonu itibari ile envanter döneminde vergi karĢılıkları hesaplanırken, geçici farka neden olan varlık ve borçlardan kaynaklanan ertelenmiĢ vergi varlıkları (alacakları) ve ertelenmiĢ vergi yükümlülükleri (borçları) hesaplanır. Hesaplanan ertelenmiĢ vergi varlıkları (alacakları) ve yükümlülükleri (borçları), dönem net karını düzeltecek Ģekilde kaydedilir.

Ertelenmiş Vergi Yükümlükleri Kaydı

---/--- 691 DÖN. KAR. VER. DĠĞ. YAS YÜK. KARġ.

370 DÖN. KAR. VER. DĠĞ. YAS YÜK. KARġ.

482 ERT. VERGĠ YÜKÜMLÜLÜKLERĠ

---/--- Ertelenmiş Vergi Varlıkları Kaydı

---/--- 691 DÖN. KAR. VER. DĠĞ. YAS YÜK. KARġ.

283 ERT. VERGĠ VARLIKLARI

---/---