AMORTİSMAN MEVZUU VE UYGULAMALARI
Sadıka KIZIL Muğla Vergi Dairesi Başkanlığı Gelir Uzmanı A.Giriş
B. Amortisman Konusunda Yasal Hükümler
213 Sayılı Vergi Usul Kanununda ticari kazancın tespitinde vergilendirilecek gelirler ve bu gelirlerden indirilebilecek giderler sayılmıştır. Amortismanlar da ticari kazancın tespitinde indirebilecek giderler arasında sayılarak önemli bir gider türü niteliği kazanmıştır.
Kelime anlamı olarak aşınma, yıpranma ve eskime payı olarak ifade edilen amortisman, Türk Muhasabe Standartları(9) da bir varlığın öngörülen hizmet süresi boyunca artık değerinden sonraki elde edilme maliyetinin dönemlere dağıtılmasıdır şeklinde tanımlanmıştır. Duran varlığın ekonomik ömrü boyunca bu şekilde gider yazılarak itfa edilmesi muhasebenin dönemsellik kavramı gereğinin de yerine getirilmesini sağlamaktadır.
Bir iktisadı varlığa amortisman ayırabilmek için VUK'nuna göre amortisman ayrılacak varlığın bazı özellikleri ve şartları bünyesinde taşıması gerekmektedir. Bunlar genel olarak bir iktisadi varlığın;
- İşletmede bir yıldan fazla kullanılabilir olması
- Yıpranmaya, aşınmaya, kıymetten düşmeye maruz kalması - Değerleme gününde envantere kayıtlı olması
- Değerinin belirli bir tutarı geçmesidir.
İktisadi varlığın işletmede bir yıldan fazla kullanılabilir olmasından kasıt 365 günden fazla bir süre ile işletmede kullanılabilmesidir. İşletmede bir yıldan az sürede kullanılacak varlıklar TMS 8'e göre dönen varlıklar içinde gösterildiğinden bu varlıklar için amortisman ayrılmamaktadır. Dolayısıyla işletme bilançosunun duran varlıklar bölümünde kayıtlı olan kıymetler için amortisman ayrılmaktadır.
Yıpranmaya, aşınmaya, kıymetten düşmeye maruz kalmayan yani zamanla değerini kaybetmeyen varlıkların amortisman yoluyla itfası kabul edilmemektedir. Buna en güzel örnek olarak boş arsa ve arazileri gösterebiliriz. Duran varlık üzerinde değer kaybına neden olabilecek her çeşit etkiyi yasa koyucu amortisman ayırmak için yeterli görmüş olup bu etkilerin fiilen mevcut olmaması durumunda varlıkların amortisman yoluyla itfası kabul etmemektedir.
Amortismanı hesaplanacak varlığın değerleme gününde işletmenin aktifine kayıtlı olması ve varlığın işletmenin fiilen tasarrufunda bulunması gerekmektedir. Ancak aktife kayıtlı olan bir varlığın işletmede kullanılıyor olmaması başka bir değişle işletmenin deposunda beklemesi ya da işletmenin bünyesinde hiç olmaması amortisman ayırmaya engel teşkil değildir. Örneğin yurt dışından alınan bir makinenin kayıtlara Aralık 2009 tarihinde girmesinin ardından gümrük işlemleri nedeniyle makinenin Amortisman mevzuu, VUK.'un 313, 314, 315, 316, 317, 318, 319, 320, 321 numaralı maddelerinde düzenlenmiş olup, amortisman ayrıma koşulları, hesaplama yöntemleri ve özellikli durumları adı gecen maddelerde ele alınmıştır. Açıklamalarımız da bu maddeler çerçevesinde gerçekleşecektir.
işletmeye Ocak 2010 da gelmesi 2009 yılı için amortisman ayırmaya engel olmamaktadır.
Değeri belirli bir tutarı geçmeyen işletmede kullanılan alet, edevat, demirbaş ve peştamallıklar için amortisman hesaplanmayarak doğrudan gider olarak dikkate alınmaktadır. Maliye Bakanlığınca her yıl belirlenen amortisman ayırma haddi 2009 yılı başından geçerli olmak üzere 670 TL olarak açıklanmıştır. Amortisman ayrılacak varlığın maliyet bedeli Maliye Bakanlığınca açıklanacak tutarın üzerinde olması gerekir. Bunun yanında varlığın iktisap edildiğinde sıfır olması şartı da aranmaz. Yani daha önce bir başkası tarafından kullanılmış olan bir varlığın satın alınmasında tutarın Maliye Bakanlığının belirlediği tutarı geçmesi halinde yeni alınan bir varlık gibi değerlendirildiği ve amortisman ayrılabileceği unutulmamalıdır.
VUK.'un 320. maddesine göre amortisman, varlığın işletme kayıtlarına girdiği yıldan itibaren hesaplanmaya başlamaktadır. Mükellefler edindikleri iktisadi varlıkları aktifleştirdikleri dönemden başlayarak kullanma şartı aranmaksızın amortismana tabii tutabilmektedir. Burada dikkat edilmesi gereken husus varlığın kullanılıyor olması değil kullanmaya hazır halde bulunması amortisman ayırmak için yeterli görülmüştür. Yine aynı maddede yer alan diğer bir düzenleme de ise her bir yılın amortismanı ancak o yıl için nazara alınarak indirim konusu yapılabilmektedir. Amortismanın herhangi bir yıl yapılmamasından veya 333, 339 ve 365 sıra numaralı Vergi Usul Genel Tebliğlerinde belirtilen amortisman oranlarından düşük oranlarla yapılmasından dolayı amortisman süresinin uzamayacağı belirtilmiştir.
Yukarıda açıklanan maddeleri bünyesinde taşıyan her bir iktisadi kıymet için amortisman ayrılması gerekmektedir. Vergi Kanunlarımız açıkça ifade etmemiş olmamakla birlikte amortismana tabi iktisadi varlıklarda amortisman ayrılması hususunu ihtiyari olarak mükellefe bırakmamıştır. Şöyle ki hem Vuk hem SPK.hem de TMS açısından bakacak olursak amortismana tabi varlıklara amortisman ayrılmaması işletme giderlerini aktifleştirmek suretiyle işletme karından düşmemek anlamına geleceği için bilançodan ve gelir tablosundan faydalananları yanıltma amacı güdüldüğünün ve bunun suç teşkil edeceğinin unutulmaması gerekir
Mükellefler Vergi Usul Kanunun 315. maddesinde belirtilen normal amortisman usulu ve azalan bakiyeler usulünden birini seçerek iktisadi kıymetleri amortismana tabii tutabilmektedirler. Amortismana tabi varlıklara hangi yöntemle amortisman ayrılacağı tamamen mükellefe bırakılmaktadır. Bunun yanında sabit kıymetlerin olağandışı nedenlerle normalin üzerinde değer kaybına uğraması durumunda 316. maddede fevkalade amortisman yöntemi de uygulanabilmektedir. Şu haliyle normal amortisman yöntemi, azalan bakiyeler yöntemi ve fevkalade amortisman yöntemi bulunmaktadır.
Normal amortisman yöntemine göre, amortismana tabi iktisadi kıymetler için her yıl eşit oran ve tutarda amortisman ayrılmaktadır. Bu yöntem, duran varlıkların her yıl eşit oranda yıprandığı varsayımına dayanmaktadır. Normal amortisman yöntemine göre amortisman tutarı, duran varlığın maliyeti ile amortisman oranın çarpımı ya da duran varlığın maliyetinin faydalı ömre bölünmesi ile elde edilmektedir. Amortismana tabi varlığın hurda değerinin olması durumunda amortisman tutarı, maliyet değerinden . O halde amortisman her yıl ayrılmalı ve mali tablolarda gerçek değerleri gösterilmeli ancak ayrılan amortisman istenirse gider yazılabilir istenirse gider yazılmayabilir bu mükellefe ait bir karar olarak dikkate alınmalıdır.
C. Amortisman Ayırma Yöntemleri
C.1. Normal Amortisman
hurda değeri düşülerek kalan değer üzerinden hesaplanmaktadır. Örneğin faydalı ömrü on yıl olan bir varlığın normal amortisman yöntemine göre amortisman ayrılması durumunda her yıl maliyet bedelinin 1/10 (% 10) u kadar amortisman ayrılmalıdır.10. yıl sonunda da aynı tutar ayrılarak varlık tamamen giderleştirilmektedir.
Normal amortisman yönteminde amortisman oranı en fazla % 50 olarak dikkate alınmaktadır. Çünkü iktisadi kıymetin ekonomik ömrünü dikkate alarak hesaplanan oran en çok % 50 olabilir. Şöyle ki amortismana tabi varlıkların ekonomik ömürlerinin en az 2 yıl olması gerektiğini belirtmiştik. Ekonomik ömrü 2 yıl olan varlığın itfası normal amortisman yöntemine göre her 2 yıl için eşit olarak ½ den % 50 bulunmaktadır.
Ekonomik ömür artıkça yıllık ayrılacak amortisman oranı düşmektedir.
Bir iktisadi değer üzerinden normal amortisman usulüne göre amortisman ayrılmasına başlandıktan sonra bu usulden dönülemeyeceği açıkça ifade edilmiştir (VUK mükerrer 320.md.)
Özel hesap dönemlerine geçiş veya özel hesap dönemlerinden normal hesap dönemlerine geçişte ve oto kiralama işiyle uğraşmayanlar dışındaki mükelleflerin binek otomobilleri için uyguladıkları amortisman yöntemine kıst amortisman denilmektedir.
Burada özel hesap dönemleri arasında geçişte ve binek otomobilin alındığı ilk yılda süre 12 aydan az olmakta ve amortismanlar aylık olarak dikkate alınarak kıst amortisman ayrılmaktadır. Yıllık olarak ayrılması gereken tutardan geriye kalan rakam ise iktisadi değerlerin son yılındaki amortisman tutarlarına eklenerek itfa edilmektedir.(VUK. 320.
md)
Azalan Bakiyeler yönteminde yıllık amortisman oranı, normal amortisman oranının iki katı olarak hesaplanmakta ve amortisman tutarı, önceki yıllarda ayrılan birikmiş amortismanları varlığın maliyet değerinden düşürek kalan değer üzerinden hesaplanmaktadır. Bu usulde uygulanacak amortisman nispeti % 50'yi geçmemek üzere normal amortisman nispetinin iki katıdır denmiştir. (VUK mükerrer 315. mad.)Varlığın ekonomik ömrünün son yılında kalan değer, o yıl tamamen itfa edilir. Bu yöntem, amortismana tabi duran varlıkların maliyetinin ilk yıllarda daha fazla, son yıllarda daha az tutarda yok edilmesini sağlamaktadır.
Bu yöntemle, amortisman uygulaması yeni teknoloji kullanımını teşvik etmek amacıyla kabul edilmekte ve işletmelerin elde ettikleri amortismana tabi iktisadi kıymetler için, özellikle aktife girdikleri dönemlerde daha yüksek tutarda amortisman ayırmaları yoluyla ödeyecekleri bir kısım vergiyi ertelemelerine izin verilmektedir. Yönteme ilişkin temel varsayım, duran varlıkların aktife girdiği ilk yıllarda daha fazla değer kaybına uğradıkları, sonraki yıllarda ise değer kaybının giderek azalan oranda gerçekleşmesidir.
Mükelleflerin normal amortisman yöntemini seçtiğinde izleyen dönemlerde bu yöntemi değiştiremeyeceğini söylemiştik. Fakat başlangıçta azalan bakiyeler yöntemi seçildiğinde, izleyen dönemlerde normal amortisman yöntemine geçilebilmektedir.
Azalan bakiyeler yönteminden normal amortisman yöntemine geçilmesi durumunda, duran varlığın henüz itfa edilmemiş kısmı, kalan amortisman süresine bölünmek suretiyle eşit tutarlarda ayrılmaktadır.
Vergi Usul Kanunun 317. maddesinde ele alınan fevkalade amortisman yöntemi, İktisadi kıymetler üzerinde çeşitli nedenlerle olağandışı değer kayıpları oluşması C.2. Azalan Bakiyeler Yöntemi
C.3. Fevkalade Amortisman
durumunda uygulanmaktadır. Fevkalade amortisman temel olarak 3 nedenle uygulanabilir. Bunlar ;
Amortismana tabi olup;
- Yangın, deprem, su basması gibi afetler neticesinde değerini tamamen veya kısme kaybeden,
- Yeni icatlar dolayısıyla teknik verim ve kıymetleri düşerek tamamen veya kısmen kullanılmaz bir hale gelen,
- Cebri çalışmaya tabi tutuldukları için normalden fazla aşınma ve yıpranmaya maruz kalan,
Menkul ve gayri menkullerle haklara, mükelleflerin müracaatları üzerine ve ilgili bakanlıkların mütalaası alınmak suretiyle, Maliye Bakanlığınca her işletme için işin mahiyetine göre ayrı ayrı belli edilen "Fevkalade ekonomik ve teknik amortisman nispetleri" uygulanmaktadır.
Doğal afetlerden zarar gören iktisadi kıymetler dolayısıyla sigorta şirketinden tazminat alınması halinde, fevkalade amortisman yöntemini uygulamadan, sigortadan alınan tazminat ile iktisadi kıymetin net değerinin kıyaslaması sonucunda bulunan tutarın kar- zarar hesabında gösterilmesi gerekmektedir.
Amortisman konusunun mükellef ve yetkili birimlerce önemli olmasından dolayı konunun ayrıntıları ve uygulamaları geniş bir alanı kapsamaktadır. Amortisman mevzuunda başlı başına ayrı bir çalışma konusu olabilecek kadar özel durumlar bulunmaktadır. Burada sadece genel anlamda özellik arz eden ve her meslek mensubunun bilmesi gerektiğini düşündüğümüz özellikli durumlar açıklanmıştır.
Maden işletmelerinde amortisman uygulaması, maden cevherin azalmasından dolayı maddi değerini kaybeden madenlerin ve taş ocaklarının imtiyaz veya maliyet bedelleri, ilgililerin müracaatları üzerine bunların büyüklük ve mahiyetleri göz önünde tutulmak ve her maden veya taş ocağı için ayrı ayrı olmak üzere Maliye ve Sanayi Bakanlıklarınca belli edilecek nispetler üzerinden yok edilmektedir. (VUK 316. mad.)
Bilgisayar programlarını amortisman uygulaması açısından işletim sistemleri ve uygulama programları olarak ayrı ayrı incelemek gerekir. İşletim sistemleri, bilgisayarın kullanımı için mutlaka bulunması gereken ve genellikle bilgisayarla birlikte satılan programlardır. Bu programlar bilgisayarla birlikte amortismana tabi tutulmalıdır.
Uygulama programları ise kullanıcının ihtiyacına göre eklenebildiğinden bilgisayardan ayrı düşünülmeli ve amortismana bu şekilde ayrı olarak tabi tutulmalıdır.
Kurumların aktifleştirdikleri Kuruluş ve Örgütlenme giderleri ile peştamallıklar mukayyet değerleri üzerinden eşit miktarlarda ve beş yıl içinde itfa olunur. (VUK mad.326) Kuruluş ve örgütlenme giderlerinin amortismanı kuruluşunun tamamlandığı veya işletmenin fiilen ve tam olarak faaliyete geçtiği, hesap döneminden itibaren başlamaktadır. Bir ticari işletmenin, bulunduğu yerin önemi, sahip olduğu şöhret, tutmuş olduğu müşteri kitlesi ve benzeri unsurlara bağlı olarak, bilânço değerlerine ilave olarak sahip olduğu değer olarak tanımlanan peştamallıklarda mukayyet değerleri üzerinden 5 yıl eşit miktarlarda amortismana tabi tutulmaktadır.
VUK' un 272. maddesince gayrimenkullerin, elektrik üretim ve dağıtım varlıklarının ve gemilerin iktisadî kıymetlerini artıran ve maddede yazılı özel maliyet bedellerinin, kira D. Amortisman Mevzuunda Özellikli Durumlar
veya işletme hakkı süresine göre eşit yüzdelerle itfa edilmesi gerekmektedir. Kira veya işletme hakkı süresi dolmadan, kiralanan veya işletme hakkı alınan şeyin boşaltılması veya işletme hakkının herhangi bir sebepten sona ermesi halinde henüz itfa edilmemiş olan giderler, boşaltma veya hakkın sona erdiği yılda bir defada gider yazılmaktadır.
(VUK 327 mad.)
Amortismana tabii iktisadi kıymetlerin amortisman oranları faydalı ömürleri dikkate alındığında en çok yüzde elli olmaktadır. Ancak bunun bir istisnasını 333 nolu Vergi Usul Kanun Genel Tebliğinde belirtilen sinema filmleri, kaset teypler, CDler için ilk yıl % 60, ikinci yıl % 40 olarak karşımıza çıkmaktadır.
Amortisman ayırma, faaliyetin devamı şartına bağlıdır. Faaliyetin durdurulması halinde amortisman ayrılamamaktadır. Ticari, zirai ve mesleki faaliyette mükellefiyet, vergiye tabi işlemlerin tamamen sona erdirilmesine kadar devam etmektedir. Vergiye tabi işlem deyimine, işletme aktifindeki duran varlıkların satışı veya işletmeden çekilmesi dahildir.
Faaliyetin durdurulmasından sonra, vergiye tabi işlemlerin tamamen sona ermesine kadar geçen devrede amortisman hesaplanmaktadır. Ancak, mükellef faaliyeti duran işletmedeki duran varlıkları, işletmeden çekmeden veya satmadan, tekrar faaliyete geçerse, faaliyetin durduğu yıllardaki amortisman ayırma hakkı kaybolmamaktadır.
Vergi Usul Kanununun 328. maddesine göre amortismana tabi iktisadi kıymetlerin satılması halinde satış bedeli ile bunların envanter defterinde kayıtlı değerleri arasındaki fark kar ve zarar hesabına geçirilir. Amortisman ayrılmış olanların değeri, maliyet değerinden ayrılmış amortismanlar düşüldükten sonra kalan tutar olarak dikkate alınmaktadır. İktisadi kıymetlerin devir ve trampa usulü el değiştirmesi satış olarak sayılacağı kanun metninde belirtilmiştir.
Satılan iktisadi kıymetlerin yenilenmesi, işin mahiyetine göre zaruri bulunur veya bu hususta işletmeyi idare edenlerce karar verilmiş ve teşebbüse geçilmiş olursa bu takdirde, satıştan tahsil edilen kar, yenileme giderlerini karşılamak üzere, pasifte geçici bir hesapta azami üç yıl süre ile tutulabilir. Her ne sebeple olursa olsun bu süre içinde kullanılmamış olan karlar üçüncü yılın vergi matrahına eklenir. Üç yıldan önce işin terki, devri veya işletmenin tasfiyesi halinde bu karlar o yılın matrahına ekleneceği belirtitlmiştir.
:Normal Amortisman Yöntemi
İşletme 08.08.2008 yılında 20.000 TL + % 18 KDV bedelle borçlanarak bir demirbaş satın almıştır. Demirbaşın ekonomik ömrü 333 Seri nolu Genel Tebliğe göre 5 yıldır.
Demirbaş için ayrılması gereken amortisman tutarı (yıllar itibariyle) ve 31.12.2008 tarihinde yapılması gereken muhasebe kayıtları aşağıdaki gibidir.
1 / Ekonomik Ömür 1 / 5 = 0,20 yani % 20 dir.
10.000 x % 20 = 2 yıllık amortisman tutarıdır. Normal amortisman yöntemi uygulandığı için 2008, 2009, 2010, 2011, 2012 yıllarında eşit olarak amortisman ayrılmalıdır. Aynı muhasebe kaydı 5 yıl boyunca dönem sonlarında yapılmalıdır.
E. Amortisman Hesaplama Yöntemlerine İlişkin Örnek Uygulamalar Örnek 1
Amortisman oranı:
.000 TL
Amortisman Tablosu:
Örnek 2
Amortisman oranı:
Dönem sonlarında yapılması gereken muhasebe kayıtları ise;
: Azalan Bakiyeler Yöntemi
Yukarıdaki demirbaşın azalan bakiyeler yöntemiyle itfa edilmesi durumunda yıllar itibariyle ayrılması gereken tutarlar aşağıdaki gibi olacaktır.
1 / Ekonomik Ömür 1 / 5 = 0,20
Azalan bakiyeler yöntemi olduğu için normal amortisman oranının 2 katı dikkate alınır 0.20 x 2 = 0,40 yani % 40 dır. Her yıl maliyet bedeli ile birikmiş amortisman tutarı arasındaki farkın % 40ı itfa edilecektir.
2008 yılı için ayrılacak amortisman miktarı=10.000x0,40 = 4.000 2009 yılı için ayrılacak amortisman miktarı=(10.000-4.000)x0,40= 2.400 2010 yılı için ayrılacak amortisman miktarı=(10.000-6.400)x0,40= 1.360 2011 yılı için ayrılacak amortisman miktarı=(10.000-7.840)x0,40= 864 2012 yılı için ayrılacak amortisman miktarı=(10.000-8.704) = 1.296
Azalan bakiyler yönteminde muhasebe kayıtları normal amortisman yönteminde olduğu gibi kaydedilir ancak tek fark her yıl itfa edilcek tutar değişmiş olacaktır. Normal amortismanda sabit olan amortisman tutarı azalan bakiyeler yönteminde ilk yıllarda fazla daha sonraki yıllarda bir önceki yıldan daha az olacaktır. Kıymetin ekonomik ömrünün bittiği yıl geriye kalan kısım tutarına bakılmaksızın itfa edilmelidir.
Yıllar Yıllık Amortisman Tutarı Birikmiş Amortisman Kalan Tutar 2008
2009 2010 2011 2012
2.000 2.000 2.000 2.000 2.000
2.000 4.000 6.000 8.000 10.000
8.000 6.000 4.000 2.000
0
1 ...31.12.2008...
770 Genel Yönetim Gideri Hesabı
257 Birikmiş Amortismanlar Hesabı (5 yıl boyunca yapılması gereken kayıt)
Borç 2.000
Alacak
2.000
Yıllar Tutar Yıllık Amortisman Tutarı Birikmiş Amortisman 2008
2009 2010 2011 2012
10.000 6.000 3.600 2.160 1.296
4.000 2.400 1.440 864 1.296
4.000 6.400 7.840 8.704 10.000
Örnek 3
Örnek 4
Örnek 5
: Fevkalade Amortisman Yöntemi
2007 yılında 16.000 TL'ye satın alınan makinenin faydalı ömrü beş yıl olup %20 amortisman nispeti tespit edilmiş olup 2007 ve 2008 yıllarında amortisman ayrılmıştır.
2009 yılında yangın nedeniyle 7.000 milyar TL'lik değer kaybı meydana gelmiştir.
Müracaat üzerine Maliye Bakanlığı 7000 TL'lik kaybın fevkalade amortisman ayrılarak karşılanmasını öngörmüştür. Mükellefin amortisman uygulaması ise makinenin alındığı yıldan itibaren aşağıdaki gibi olmalıdır.
: Kıst Amortisman Yöntemi
Beyaz eşya alım satımı işi ile uğraşan işletme 07.07.2008 tarihinde 20.000 YTL. + KDV bedelle X firmasından hususi bir araç almış ve işletmenin aktifine kaydetmiştir. Binek otomobile ilişkin amortisman uygulaması yıllar itibariyle şu şekilde olmalıdır.
Araç değeri = 20.000 * %1 = 200 + 20.000 = 20.200 TL' dir
Araç, kullanılmış hususi araç olduğu için 3065 sayılı KDV kanununun 28. maddesinin 2002/4480 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı eki kapsamındaki oran ve listelerden 1 sayılı listenin 8 numaralı bendi gereğince %1 KDV hesaplanmalıdır.3065 sayılı KDV Kanununun 30. maddesine göre KDV maliyede dahildir.333 Seri nolu tebliğe göre aracın faydalı ömür 5 yıl, oran ise %20 ' dir.
Yıllık olarak ayrılması gereken amortisman tutarı ise 20.200/5=4.040 TL
Ancak 2008 yılında kıst dönem amortisman uygulamamız gerekir. 07.07.2008 alış tarihi olduğundan 7. ay tam ay sayılır ve 6 aylık amortisman ayrılır. Diğer yıllar normal amortisman yöntemindeki gibi hesaplanır ve kaydedilir. Aracın son yılındaki itfa değerine ilk yıldan kalan giderleştiremediğimiz tutarda eklenerek amortisman ayrılacaktır.
V.U.K 320. mad. gereği 2008 yılı için ayıracağı amortisman 20.200 * %20 = 4.040 / 12 * 6
= 2.020 TL' dir.
2008 yılı için ayrılacak amortisman miktarı =2.020 TL 2009 yılı için ayrılacak amortisman miktarı =4.040 TL 2010 yılı için ayrılacak amortisman miktarı =4.040 TL 2011 yılı için ayrılacak amortisman miktarı =4.040 TL
2012 yılı için ayrılacak amortisman miktarı =6.060 TL dir. (4.040 +2.020) : Özel Maliyetler ve Amortismanlar
İşletme 15.04.2008 tarihinde satış mağazası açmak amacıyla 4 yıllık olarak kiraladığı bir dükkân için 5.000 + %18 KDV TL tutarında dekarosyon harcaması yapıyor. Yapılan bu harcama dükkanın kıymetini artırdığından işletme tarafından aktifleştirilecektir.
Bilançoda özel maliyetler hesabında görülen bu dekarosyona ilişkin amortisman uygulama süresi ise kira süresince uygulanmalıdır. Özel maliyete ait amortisman payları aşağıda gösterilmiştir.
Dönem Maliyet Bedeli Amortisman Oranı Amortisman Tut.
2007 16.000 % 20 3.200
2008 16.000 % 20 3.200
2009 16.000 Fevkalade 7.000
2010 16.000 Tamamı 2.600
2011 16.000 --- ---
Özel maliyetin ekonomik ömrü kira sözleşmesine bağlı olduğundan uygulanacak amortisman oranı 1/ 4 ten % 25 olarak gerçekleşecektir. Dekarosyon bedelinin her yıl % 25 oranında amortismana tabi tutularak itfa edilecektir. Kira süresi boyunca her yıl ayrılan amortisman 5.000 x 0.25 = 1.000 TL olacaktır. Dönem sonlarında yapılması gereken kayıt ise
Kira süresinin dolmasından önce dükkanın boşaltılması durumunda özel maliyetlere ilişkin tutarın itfa edilmemiş kısmı bir defa da giderleştirilerek amortisman ayrılmalıdır.
: Amortismana Tabi Varlığın Satılması
İşletme aktifinde bulunan bir demirbaşı 5.000 TL+%18 KDV bedelle peşin olarak satıyor. Defter kayıtlarında demirbaşın maliyet bedeli 6.000 TL ve birikmiş amortismanı 4.000 TL olarak görülmektedir. Amortismana tabi demirbaşın satılmasında yapılması gereken muhasebe kayıtları ise şu şekilde olmalıdır.
Demirbaşın net değeri maliyet bedeli ile birikmiş amortisman tutarı arasındaki fark olup örneğimizde demirbaşın net değeri 2.000 TL'dir. Satış Fiyatının 2.000 TL üzerinde olması karlı bir satış sonucu verirken, 2.000 TL altındaki bir satış fiyatı demirbaşın satışından zarar edilmesini ifade etmektedir.
Demirbaşı yenileme amacıyla satılmış olsaydı ortaya çıkan kar yenileme giderlerini karşılamak üzere, pasifte geçici bir hesapta azami üç yıl süre ile tutulabilmektedir.
Süresinde yenisi alınan demirbaşın amortisman giderleri ise geçici hesapta bulunan değer eriyene kadar buradan karşılanmaktadır. Ancak üç yıl sonunda yeni bir demirbaş alınmaması durumunda demirbaşın satışında ortaya çıkan gelir içinde bulunulan yılın matrahına ilave edilecektir.
Amortisman konusu muhasebe uygulamaları ve vergi mevzuatı açısından son derece önemli bir başlıktır. Özelikle mükellefler açısından amortismana tabi varlıkların, işletme aktifinde yer alması, hem dönem karlarının doğru tespiti hemde imalat işletmelerinde üretim maliyetlerinin sağlıklı bir şekilde belirlenmesi açısından önemlidir. Ayrıca işletmenin aktifinde yer alan duran varlıkların net değerler ile gösterilmesi bilgi kullanıcıları açısından önem arz etmektedir.
Örnek 6
F. Sonuç
2 ...31.12.2008...
760 Pazarlama Satış Dağıtım Gideri Hesabı 257 Birikmiş Amortismanlar Hesabı (Kira süresince yapılması gereken kayıt)
Borç 1.000
Alacak
1.000
3 ...17.05.2009...
100 Kasa Hesabı
257 Birikmiş Amortismanlar Hesabı 255 Demirbaşlar Hesabı 391 Hesaplanan Kdv
679 Diğer Olağandışı Gelir ve Karlar Hsb.
(Amortismana tabi demirbaşın satılması)
Borç 5.900 4.000
Alacak
6.000 900 3.000
Mükelleflerin amortisman giderlerini doğru olarak hesaplamaları ticari kazancın tespiti içinde gereklidir. Özellikle, amortismana tabi varlıkların maliyetlerinin doğru şekilde oluşturulması ve ilgili amortisman oranının VUK'un 333, 339 ve 365 sıra nolu Genel Tebliğleri ile belirlenen listelere göre doğru olarak tespit edilmesi ve itfa edilmesi gerekmektedir
Mükelleflerin ödeyecekleri vergi ve vergi matrahları üzerindeki etkisi nedeniyle amortisman konusu vergi idaresi tarafından da son derece önemli bir konudur. Bu nedenle amortisman işlemlerine ilişkin uygulamalar, VUK'nun 313-321. maddelerinde detaylı bir şekilde açıklanmaktadır.
213 Sayılı Vergi Usul Kanunu,
VUK'nu 333 339 365 Sıra Nolu Genel Tebliğleri
Amortisman Uygulaması/Arzu AKÇURA (SMMM)Deloitte/ 02.04.2008 Amortismanlar / İsa Yılmaz (Gelir Uzmanı)
Türkiye Muhasebe Standartları – 8-9
Duran Varlıklarda Amortisman Hesaplama Yöntemlerinin Karşılaştırılması Yrd. Doç. Dr. Osman KILIÇ
Bu yazımızda Vergi Usul Kanunu'nun amortismana ilişkin maddeleri incelenip, amortisman konusu ve uygulamaları ile özellikli durumlar ele alınmıştır.
Kaynakça 1) 2) 3) 4) 5) 6)
7) www.alomaliye.gov.tr
