ULUSAL KÜLTÜREL DEĞERLERİN KURUMSAL ÇEVRESEL AÇIKLAMALARA ETKİSİ:
KARŞILAŞTIRMALI BİR ARAŞTIRMA
ULUSAL KÜLTÜREL DEĞERLERĠN KURUMSAL ÇEVRESEL AÇIKLAMALARA ETKĠSĠ: KARġILAġTIRMALI BĠR
ARAġTIRMA
Akeel ALMAGTOME
DOKTORA TEZĠ
ĠĢletme (Muhasebe) Anabilim Dalı DanıĢman: Prof. Dr. Saime ÖNCE
EskiĢehir
Anadolu Ünivers itesi Sosyal Bilimler Enstitüsü Mayıs, 2015
DOKTORA TEZ ÖZÜ
ULUSAL KÜLTÜREL DEĞERLERĠN KURUMSAL ÇEVRESEL AÇIKLAMALARA ETKĠSĠ: KARġILAġTIRMALI BĠR
ARAġTIRMA
Akeel ALMAGTOME
İşletme Bölümü, (muhasebe) Anabilim Dalı
Anadolu Üniversitesi Sosyal Bilimler Enstitüsü, Mayıs 2015 Danışman: Prof. Dr. Saime ÖNCE
Türkiye ve diğer birçok ülkede, hem sosyal hem de ekonomik hedefleri bulunan birçok kuruluĢ mevcuttur. Bu kuruluĢlar arasında kar amacı gütmeyen kurumlar, kooperatifler, sosyal giriĢimler, çevresel ve sosyal yükümlülükleri bulunan diğer kuruluĢlar ve kamu sektörü kurumları bulunabilir. Bununla birlikte dünya genelindeki ülkeler, çevrenin sürdürülebilmesi için kurallar ve yönetmelikler geliĢtirip kanunlaĢtırarak çevre krizleri ile kitlesel olarak ilgilenir hale gelmiĢtir.
Bu tez ulusal kültürel değerlerin (Hofstede, 1980, Hofstede, 2001, ve Hofstede, Hofstede, ve Minkov 2010, tarafından öne sürüldüğü Ģekilde), Ģirketlerin yıllık faaliyet raporlarında yer alan kurumsal çevresel açıklamalar üzerindeki etkisinin kültürler arası olarak karĢılaĢtırmasını içermektedir. Gray‘in uluslararası muhasebe sistemlerini sınıflandırılma yaklaĢımına bağlı olarak 10 farklı kültürel bölgeden seçilen 20 ülkedeki 655 büyük Ģirketten elde edilen örnek yıllık faaliyet raporları incelenmiĢtir. Otomotiv, Kimya, Gıda, Metal ve Madencilik, Petrol ve Gaz ile Kağıt Hamuru ve Kağıt olmak üzere altı sektör için 2012 yılındaki çevresel açıklamalara bakılmıĢtır. Bu tezde çevresel açıklama değiĢkenlerini iĢlevsel hale getirmek için verilerden uygulanabilir ve geçerli çıkarımlar yapılmasını elveriĢli kılan bir araĢtırma yöntemi olan içerik analiz tekniğinden faydalanılmıĢtır.
Sonuçlar, Hofstede‘in ulABDl kültürel boyutlarından iki tanesinin daha yüksek kurumsal çevresel açıklama düzeyi ile bağlantılı olduğunu göstermektedir. Özellikle bir ulusun hem yüksek bireysellik hem de yüksek hoĢgörü düzeyi, yüksek kurumsal çevresel açıklama ile bağlantılı çıkmıĢtır. Hofstede‘in ulABDl kültürel boyutlarından biri (güç mesafesi), düĢük kurumsal çevresel açıklama ile bağlantılı çıkmıĢtır. Yüksek güç mesafesi düzeyinin, düĢük kurumsal çevresel açıklama ile iliĢkili olduğu görülmüĢtür. Kontrol değiĢkenleri (bölgeler, sektörler ve Ģirket büyüklüğü) de kurumsal çevresel açıklama ile büyük ölçüde bağlantılı çıkmıĢtır.
Anahtar Kelimeler: Çevresel açıklama, Ulusal kültürel değerler, Hofstede‘in kültürel boyutları, Yıllık faaliyet raporları, Çevresel Raporlama
ABSTRACT
EFFECT OF NATIONAL CULTURAL VALUES ON CORPORATE ENVIRONMENTAL DISCLOSURES: A COMPARATIVE STUDY
Akeel ALMAGTOME
Business Administration Department, Accounting Branch Anadolu University, Graduate School of Social Sciences, May, 2015
Adviser: Prof. Dr. Saime ÖNCE
In Turkey and most other countries, there are many organizations that have both social and economic objectives. Such organizations may include nonprofit organizations, co-operatives, social enterprises, public sector organizations, and other for profit with environmental and social obligations. At the same time the countries around the world became collectively dealing with environmental crises by formulating and enacting rules and regulations to sustain the environment.
This dissertation involves a cross-cultural comparison of the effect of national cultural values (as suggested by Hofstede, 1980, Hofstede, 2001, and Hofstede et al., 2010) on corporate environmental disclosure (CED) in the annual reports. The sample consists of 655 large companies from 20 countries which are selected from 10 different cultural areas, these areas are based on the international classification of accounting systems as proposed by Gray (1988). We focus on the 2012 environmental disclosures within six industries which are Automobiles, Chemicals, Food, Metals and Mining, Oil and Gas, and Pulp and Paper. In this dissertation, we utilized the content analysis technique which is a research method for making applicable and valid inferences from data, to operationalize the environmental disclosure variables.
The results indicate that two of Hofstede‘s national cultural dimensions are linked to a higher degree of corporate environmental disclosure. In particular, a nation‘s high degree of individualism and high degree of indulgence are both related to high level of corporate environmental disclosure. While one of Hofstede‘s national cultural dimensions is linked to a low degree of corporate environmental disclosure. The nation‘s high degree of power distance is related to low degree of corporate environmental disclosure. The control variables (regions, industries and firm size) are significantly related to corporate environmental disclosure.
Keywords Environment disclosure, National cultural values, Hofstede‘s cultural dimensions, Annual reports, Environmental Reporting
ÖNSÖZ
Bu Doktora tez çalışmasının buradan içten teşekkürleri sunduğum pek çok kişinin yardımı ve desteği olmadan tamamlanması mümkün olmayacaktı.
En derin minnetlerimi çevre muhasebesi ve raporlama alanındaki derin bilgisi ile harika öneriler ve ilham verici konuşmalarda bulunarak bana kapsamlı fikirler sunan tez danışmanım Prof. Dr. Saime Önce’ye sunmaktan onur duyuyorum.
Komitemin üyelerine de destek ve sabırları için teşekkür etmek istiyorum.
Hoşgörülü ama güçlü yönlendirmelerini çok takdir ediyorum.
Bu program boyunca bana ders veren tüm hocalarıma; Prof. Dr. Davut Aydin, Prof. Dr. Melih Erdoğan, Prof. Dr. Ali Kartal ve Doçent Dr. A. Banu Başar’a teşekkür ederim. Bölümümde ve Üniversitemde bu çalışmanın ilk elden eleştirilerini sağlayan meslektaşlarıma sevgilerimi sunuyorum. Anadolu Üniversitesi Sosyal Bilimler Yüksekokulu Müdürlüğüne, özellikle Enstitü Sekreterine samimi şükranlarımı gönderiyorum. En derin minnetlerimi kapsamlı yorumları ve bana gönderilen en son örnek firmalar veri tabanı için Avustralya Griffith Üniversitesinden Dr. Maithm Khaghaany’e sunuyorum. Duaları, sevgi ve sabırları için annem ve babama, kız kardeşlerime ve erkek kardeşime minnetlerimi sunuyorum. En son olarak sevgisi, duaları ve desteği ile yanımda olan ruh eşim sevgili eşime şükranlarımı sunuyorum.
ĠÇINDEKILER
Page
Jüri Ve Enstitü Onayi .………..………..………... ii
Doktora Tez Özü ………..…..………... iii
Abstract ………..……… iv
Önsöz………...……….. v
ÖzgeçmiĢ…..………..……….. vi
Tablolar Listesi………...………..……… x
ġekiller Listesi ………...………..………… xii
Kısaltmalar Listesi………...………..…… xiv
GiriĢ………….………..……….. 1
Birinci Bölüm AraĢtirmanin Metodolojisi ve Yapisi 1. GiriĢ……….………..……….. 5
2. ÇalıĢmanın Nedenleri………..………...………..……. 5
3. AraĢtırmanın Kısıtları….………...………..………….. 7
4. AraĢtırma Soruları.………..………..…………..……….. 8
5. AraĢtırma Hedefleri..………..………..…..………. 8
6. AraĢtırmanın Yapısı…….………..………..………….……… 9
7. Ġlgili ÇalıĢmalar ………..………...……….. 10
7.1. Çevresel Açıklamalar…….…………...………. 11
7.2 Ulusal Kültürün Mali Raporlama Uygulamaları Üzerindeki Etkisi ………... 16
7.3 Kurumsal Çevresel Açıklama ve Ulusal Kültürel Değerler Arasındaki ĠliĢki …..………. 18
8. Özet ve TartıĢma ………..………..…..……….. 20
Ġkinci Bölüm Çevre Muhasebesi ve Raporlama 1. GiriĢ ………..………..………..………..……… 22
2. Çevre Muhasebesinin Yapısı ……….………….. 22
3. Çevre Muhasebesi ve Raporlamasına ĠliĢkin Kısa Tarihçe …..………….……….. 27
4. Çevre Muhasebesi ve Raporlaması Çerçevesi………....………..………… 32
5. Çevresel Konularla Ġlgili Muhasebe Standartları …...…... 41
6. Kurumsal Çevresel Açıklamalara ĠliĢkin Te oriler.……….. 44
6.1. Politik Ekonomi Teorisi ………..…………..….………. 45
6.2. MeĢruluk Teorisi …………..………..……….………. 46
6.3. PaydaĢ Teorisi ………..………..……..…..……….. 48
6.4. Kurumsallık Teorisi……….…..………..………..……... 51
7. Özet ve TartıĢma ……..………....……….…….. 54
Üçüncü Bölüm Ulusal Kültürel Değerler ve Muhasebe Çevresi 1. GiriĢ ……….………..……… 56
2. Hofstede'in Kültürel Değer Teorisi ……….………...…... 56
2.1. Küçüğe karĢı Büyük Güç Mesafesi.………...…….….…… 77
2.2. Bireyciliğe KarĢı Kolektivizm .…..………..………... 59
2.3. Erilliğe KarĢı DiĢilik ………..……….………. 61
2.4. Güçsüz veya Güçlü Belirsizlikten Kaçınma ……….. 63
2.5. Uzun Vadeliye karĢı Kısa Vadeli Oryantasyon UVO..……….. 66
2.6. HoĢgörüye karĢı Kısıtlama (HOġ) ………..……….. 68
3. Ulusal Kültürel Değerler ve Uluslararası Sınıflandırma………... 69
4. Mali Raporlamada Ulusal Kültürel Değerlerin Etkisi ………. 75
5. Kurumsal Çevresel Raporlama ve Kültürel Farklar ………... 84
6. Özet ve TartıĢma ………. 91
Dördüncü Bölüm Veri Toplama ve Analiz 1. GiriĢ ……….. 92
2. Varsayımlar ………..………. 92
3. AraĢtırma Dizaynı ve Metodoloji .……..……… 97
3.1. Ġçerik Analizi …..……….……….. 98
3.2. Çevresel Açıklama Endeksi ………..……… 99
4. Veri Toplama ..………. 102
5. Bağımlı ve Bağımsız DeğiĢkenler Açıklaması ………..……… 107
6. Kullanılan Ġstatistiksel Teknikler ve Testleri ………... 109
6.1. Tek yönlü ANOVA ………. 109
6.2. Pearson Ürün Momenti korelasyon ………... 111
6.3. Spearman Korelasyon ………..……….112
6.4. Çoklu Regresyon Modeli ..………. 113
6.5. Veri Normallik ………. 124
6.6. Çoklu Doğrusal Bağlantı ve Tekillik: Varyans ArtıĢ Faktörü (VAF) Değerleri 127 7. Özet ve TartıĢma ……… 129
BeĢinci Bölüm
Hipotezlerin Sonuçlar ve TartiĢma
1. GiriĢ ……….. 130
2. Veri Analizi ve Bulgular ..………... 130
2.1. Kurumsal Çevresel Açıklamaların Kültürel Bölgelere göre Analizi (Bölgeler)……….….… 130
2.2. Kurumsal Çevresel Açıklamaların Sektöre göre Analizi………..……... 133
2.3. Varsayımların Sonuçları ve TartıĢma………..……… 135
2.3.1. 1 ile 6 arası Varsayımlardan Elde Edilen Bulgular……… 135
2.3.2. Bir ile Altı Numara Arası Varsayımların TartıĢılması…………... 139
2.3.3. 7 ile 7c Arası Varsayımlardan Elde Edilen Bulgular………... 141
2.3.4. ile 7c arası Varsayımların TartıĢılması………..………. 148
3. Yıllık Faaliyet Raporlarda Kurumsal Çevresel Açıklama Uygulamalarının Betimlenmesi ……….... 150
3.1. Harcamalar ve Riskler...……….. 151
3.2. Kanun Ve Yönetmelikler .……….. 153
3.3. Kirliliğin Azaltılması…….……… 154
3.4. Sürdürülebilir Kalkınma ..……… 155
3.5. Toprak Islahı …..……… 156
3.6. Çevre Yönetimi….………….……….. 158
4. Özet ve TartıĢma ……… 159
Altıncı Bölüm Sonuçlar Ekler …….……… 171
Kaynakça……….………. 199
TABLOLAR LISTESI
Page
Tablo 3.1: Dar ve Geniş güç Mesafesine Sahip Toplumlar arasındaki Farklar ... 58
Tablo 3.2: Kolektivist ve Bireyci Toplumlar arasındaki Farklar... 60
Tablo 3.3: Dişil ve Eril Toplumlar ... 62
Tablo 3.4: Güçsüz ve Güçlü Belirsizlikten Kaçınma Kültürü olan Toplumlar arasındaki Farklar... 64
Tablo 3.5: Kısa ve Uzun Vadeli Oryantasyon Toplumları arasındaki Farklar ... 67
Tablo 3.6: Hoşgörülü ve Kısıtlanmış Toplumlar arasındaki Farklar ... 68
Tablo 4.1: Çevresel Bilgilendirme Ağı ... 100
Tablo 4.2: İçerik Analizi için Kullanıcı Sözlükler... 101
Tablo 4.3: Ülkelere ve Sektörlere göre Örnek Ülkelerin Analizi... 105
Tablo 4.4: Hofstede’nin Örnek Ülkeler için Ülke Skorlarının Kısmi Listesi... 107
Tablo 4.5: Bölgelere ve Sektörlere göre Levene Testinin Sonuçları ... 110
Tablo 4.6: Bölgelere göre Hofstede’nin Sınıflandırmasına ait Döküm ... 125
Tablo 4.7: Örneklemin Sektörlere göre Dökümü ... 125
Tablo 4.8: Çarpıklık ve Basıklık Testlerinin Sonuçları ... 126
Tablo 4.9: Varsayım 7’nin VAF Değerleri ... 127
Tablo 4.10: Varsayım 7a’nın VAF Değerleri ... 128
Tablo 4.11: Varsayım 7b’nin VAF Değerleri ... 128
Tablo 4.12: Varsayım 7c’nin VAF Değerleri ... 129
Tablo 5.1: Bölgelere göre Ortalamalar, Standart Deviasyonlar, Minimum ve Maksimum Çevresel Açıklama Skorları ... 131
Tablo 5.2: Bölgesel farklara göre Tek Yönlü ANOVA testinden elde edilen bulgular
... 132
Tablo 5.3: Sektörlere göre Ortalama, Standart Deviasyon, Minimum ve Maksimum Çevresel Açıklama Skorları ... 134
Tablo 5.4: Sektörel Farklılıklara göre Tek Yönlü ANOVA testinden elde edilen bulgular ... 134
Tablo 5.5: 1. Varsayımın Bulguları ... 136
Tablo 5.6: 2. Varsayımın Bulguları ... 136
Tablo 5.7: 3. Varsayımın Bulguları ... 137
Tablo 5.8: 4. Varsayımın Bulguları ... 137
Tablo 5.9: 5. Varsayımın Bulguları ... 138
Tablo 5.10: 6. Varsayımın Bulguları ... 138
Tablo 5.11: 7.Varsayımın Model Özeti ... 141
Tablo 5.12: 7.Varsayımın ANOVA Bulguları ... 142
Tablo 5.13: 7.Varsayımın Katsayıları ... 142
Tablo 5.14: 7. Varsayımın Özet Modeli ... 143
Tablo 5.15: 7a Varsayımının ANOVA Sonucu... 143
Tablo 5.16: 7a Varsayımının Katsayıları ... 144
Tablo 5.17: 7b Varsayımının Model Özeti ... 144
Tablo 5.18: 7b Varsayımının ANOVA Sonucu ... 145
Tablo 5.19: 7b Varsayımının Katsayıları ... 145
Tablo 5.20: 7c Varsayımının Model Özeti ... 146
Tablo 5.21: 7c Varsayımının ANOVA Sonucu... 147
Tablo 5.22: 7c Varsayımının Katsayıları ... 147
ġEKILLER LISTESI
Page
Şekil 2.1: Çevre Muhasebesinin Temel Kapsamı ve Tanımlanması ... 24
Şekil 2.2: Çevre Muhasebesinin Erken Dönemdeki Çerçevesi... 33
Şekil 2.3: Çevre Muhasebesine İlişkin Önerilen bir Çerçeve ... 36
Şekil 2.4: Sürdürülebilirlik Muhasebesi Çerçevesinin Bileşenleri... 37
Şekil 2.5: Kapsamlı Sürdürülebilirlik muhasebesi Çerçevesi ... 39
Şekil 2.6: Çevre Muhasebesi ve Raporlaması İçin Teorik Model... 40
Şekil 3.1: kültürel Bölgeler ... 73
Şekil 3.2: Gannon’un Jenerik Kültür Türleri ... 74
Şekil 3.3: Muhasebe Sistemi: Otorite ve Yürürlük... 79
Şekil 3.4: Muhasebe Sistemi: Ölçme ve Açıklama ... 81
Şekil 3.5: Ulusal Kültürel Boyutların Çevresel Raporlama üzerindeki Etkisi... 88
Şekil 3.6: Çevresel Açıklama ve Kültürel Bölgelerin Sınıflandırılması ... 90
Şekil 4.1: Bölgeye göre Örnek Dağılım ... 103
Şekil 4.2: Sektöre göre Örnek Dağılım ... 104
Şekil 4.3: Çalışmanın Modeli ... 109
Şekil 4.4: Varsayım 7’in Histogramı ... 118
Şekil 4.5: Varsayım 7 için normal P-P taslak standardize edilmiş regresyon kalıntısı ... 119
Şekil 4.6: Varsayım 7’nin Dağılım Grafiği... 119
Şekil 4.7: Varsayım 7a’nın Histogramı ... 120
Şekil 4.8: Varsayım 7a’nın normal P-P taslak standardize edilmiş regresyon kalıntısı
... 120
Şekil 4.9: Varsayım 7a’nın Dağılım Grafiği... 121
Şekil 4.10: Varsayım 7b’nin histogramı ... 121
Şekil 4.11: Varsayım 7b için normal P-P taslak standardize edilmiş regresyon kalıntısı ... 122
Şekil 4.12: Varsayım 7b’nin Dağılım Grafiği... 122
Şekil 4.13: Varsayım 7c’nin Histogramı ... 123
Şekil 4.14: Varsayım 7c’nin normal P-P taslak standardize edilmiş regresyon kalıntısı ... 123
Şekil 4.15: Varsayım 7c’nin Dağılım Grafiği ... 124
Şekil 5.1: Bölgeye göre Çevresel Açıklama Skorlarının Ortalamaları... 131
Şekil 5.2: Sektöre göre Çevresel Açıklama Skorlarının Ortalamaları ... 133
Şekil 5.3: Örneklemdeki şirketlerin yaptığı çevresel bildirim bileşenleri ... 151
KISALTMALAR LISTESI
AB: Avrupa Birliği (European Union)
ABD Amerika BirleĢik Devletleri (United States) BĠR: Bireycilik (Individualism)
BK: Belirsizlikten Kaçınma (Uncertainty Avoidance)
BMÇP: BirleĢmiĢ Milletler Çevre Programı (United Nations Environment Programme) ÇAD: Çevresel Açıklama Değeri (Environmental Disclosure Value)
ÇB: Çevresel Bilgilendirme (Environmental Information Disclosure) ÇDA: Çin Değeri Anketi (Chinese Value Survey)
ÇFM: Çevresel Finansal Muhasebe (Environmental Financial Accounting) ÇYM: Çevre Yönetimi Muhasebesi (Environmental Management Accounting) ÇYS: Çevre Yönetimi Sistemi (Environmental Management System)
DKM: Doğal Kaynak Muhasebesi (Natural Resource Accounting) DTÖ: Dünya Ticaret Örgütü (World Trade Organization)
EE: EĢitlik EĢleĢtirme (Equality Matching)
EÖK: Ekonomik Öncelikler Konseyi (Council on Economic Priorities) ERK: Erillik (Masculinity)
GKGMI: Genel Kabul GörmüĢ Muhasebe Ġlkeleri (Generally Accepted Accounting Principles)
GM: Güç Mesafesi (Power Distance) HOġ: HoĢgörü (Indulgence)
IT: Ihtiyari Tahakkuklar (Discretionary Accruals)
KASTA: Kuzey Amerika Serbest Ticaret AnlaĢması (North American Free Trade Agreement)
KÇA: Kurumsal Çevresel Açıklama (Corporate Environmental Disclosure) KÇR: Kurumsal Çevresel Raporlama (Corporate Environmental Reporting) KRG: Küresel Raporlama GiriĢimi (Global Reporting Initiative)
KSA: Kurumsal Sosyal Açıklama (Corporate Social Disclosure) KY: Kazanç Yönetimi (Earnings Management)
MBF: Muhasebe Bilgi Formu (Accounting Information Form)
MKBK: Menkul Kıymetler ve Borsa Komisyonu (Securities and Exchange Commission)
OS: Otoritesi Sıralaması (Authority Ranking) PF: Piyasa Fiyatlandırması (Market Pricing) PRA: Pragmatik (Pragmatic)
SÇA: Sosyal ve Çevresel Açıklamalar (Social and Environmental Disclosures) SMSK: Sürdürülebilirlik Muhasebe Standartları Kurulu (Sustainability Accounting Standards Board)
TMM: Tam Maliyet Muhasebesi (Full Cost Accounting) TP: Topluluk PaylaĢımı (Community Sharing)
UERK: Uluslararası Entegre Raporlama Konseyi (International Integrated Reporting Council) UFRS: Uluslararası Finansal Raporlama Standartları (International Financial Reporting Standards)
UMS: Uluslararası Muhasebe Standartları (International Accounting Standards) UMSK: Uluslararası Muhasebe Standartları Kurulu (International Accounting Standards Board) UN DSD: Sürdürülebilir Kalkınma için ABD Bölümü (US Division for Sustainable Development)
UVO: Uzun Vadeli Oryantasyon (Long-Term Orientation) YS: Yasal Sistemleri (Legal Systems)
ZAE: Zehirli Atık Envanteri (Toxic Release Inventory)
GIRIġ
Çevre muhasebesi kavramı, firmaların ve sektörün dikkatine sunulan modern kavramlardan biri olarak değerlendirilebilir. Ülkede, bölgede veya tüm dünyada her tür ekonomik faaliyetin çevresel maliyet hesabını gösterir. Muhasebede bu kavram, ticari teĢebbüslerinin rolünün sadece üretken olmak ve kâr elde etmeye çalıĢmak olmaması gerektiği fakat endüstriyel firmaların topluma ve çevreye karĢı hayati önem taĢıması gereken sosyal ve çevresel hedeflerinin de olduğu algısının sonucunda ortaya çıkmıĢtır.
Son yıllarda yapılan sosyal muhasebe araĢtırmaları içinde çevre muhasebesi alanındaki araĢtırmalar daha yaygın hale gelmiĢ olup bu yaygınlık, çevre muhasebesi hakkında ulusal uygulamalar ve düzenlemelerin yapılmasından anlaĢılmaktadır.
Uluslararası alanda sosyal ve çevre raporlama uygulamaları bakımından lider olan bazı uluslar vardır. Örneğin, Ġskandinav ülkeleri ve Hollanda‘da kurumsal çevre performansı raporlama gereklilikleri zorunludur. ABD‘de, firmaların kamuya açık olan Çevre Koruma Müdürlüğüne emisyon verilerini teslim etmesi gerekir. ABD Koruma ve DeğiĢim Komisyonu, Kanada Güvenlik Komisyonu ve Ġngiltere ġirketler Kanunu mevcut veya gelecekteki mali performansı etkileyen sosyal ve çevresel bilgilerin açıklanmasını gerektirir.
Kültürün etkileri oldukça yaygındır ve milletin kurumsal düzenlemelerinin altında bu kültür yatar. Tüm kurumlar kültürel çerçeveler bünyesinde bulunur. Bu çerçevede Hofstede‘nin kültürel değer teorisi; toplumun bireyleri tarafından sahip olunan tüm değerlerin ve inançların, yargılarını ve kararlarını etkilediğini ve bunun da sonuçta toplumdaki bireylerin, grupların ve kurumların davranıĢlarını etkilediğini gösterir. Bu teori, iĢ yerindeki değerlerin kültürden nasıl etkilendiğine iliĢkin en kapsamlı çalıĢmalardan birini gerçekleĢtiren Profesör Geert Hofstede tarafından 1980 yılında geliĢtirilmiĢtir. IBM‘de insan kaynakları müdürü olarak çalıĢan Hofstede çalıĢmasında kültürler arası davranıĢ kalıplarını belirlemek amacıyla 1967-1973 yılları arasında 40.000 ülkede 100.000 yönetici, çalıĢan ve danıĢmanla bir araĢtırma gerçekleĢtirmiĢtir.
Hofstede aslında, insanların çalıĢtıkları ülkeyle ilgili olarak iĢ yerindeki değerlerini temsil eden dört boyut olduğunu belirtmiĢtir. BeĢinci boyut olan uzun vadeli oryantasyon (UVO) Michael Harris Bond tarafından 1988‘de yapılan ve Hofstede tarafından desteklenen bir çalıĢma temel alınarak 1991‘de eklenmiĢtir. Bu boyut Konfüçyüsçü düĢünce ekolüne dayandırılmıĢ ve 23 ülkede uygulanmıĢtır. 2010 yılında
bu boyut, Minkov tarafından modifiye edilmiĢ ve Pragmatiğe karĢı Normatif (PRA) olarak adlandırılmıĢtır. Yine 2010 yılında Bulgar bilim adamı Michael Minkov, ülke nüfuslarının temsilci örneklemlerinden alınan Dünya Değerleri AraĢtırması verilerini kullanarak altıncı boyutu ortaya çıkarmıĢtır. Bu yeni boyuta HoĢgörüye karĢı Kısıtlama (HOġ) denir.
Gray (1988), kültürel değerlerin bir ülkenin muhasebe sistemini ve kamuya açıklama uygulamalarını etkilediği varsayımında bulunmuĢtur. Gray (1988) ise Hofstede‘in (1980) kültürel boyutları ve muhasebe alt kültür değerleri arasındaki iliĢkiyi açıklayıcı bir çerçeve oluĢturmuĢ ve bu iliĢki üzerine dört varsayım geliĢtirmiĢtir. Gray kültürel boyutun, muhasebe uygulamalarında uluslararası farklılıkları açıklayıp öngörmek ve uluslararası muhasebe geliĢmelerinin gelecekteki kalıplarını belirlemek üzere kullanılabileceğini ifade eder. Gray‘in (1988) çerçevesi, muhasebe literatüründe ulusal kültürel değerlerin; farklı ülkelerdeki muhasebe sistemlerinin yetki, uygulama, ölçüm ve açıklama boyutları üzerindeki etkisini açıklamak üzere önemli bir katkı olarak değerlendirilir. Hofstede‘nin (1980) dört kültürel değer boyutu; bireycilik, erillik, güç mesafesi ve belirsizlikten kaçınmadır. Bu boyutların, Gray (1988) tarafından belirlenen dört muhasebe değeri boyutu; profesyonelliğe karĢı yasal kontrol değeri, evrenselliğe karĢı esneklik değeri, tutuculuğa karĢı iyimserlik ve gizliliğe karĢı Ģeffaflık değerleri ile bağlantılı olduğu ileri sürülür.
Sonuç olarak toplumsal değerlerin veya kültürün incelenmesi, Ģirket paydaĢlarının farklı algıları olan ülkeleri ve bunların kurumun çevresel açıklama uygulamaları üzerindeki etkilerinin belirlenmesine yardımcı olacaktır. Bu nedenle bu çalıĢmanın amacı, Hofstede‘nin bireycilik, erillik, güç mesafesi, belirsizlikten kaçınma, uzun vadeli oryantasyon ve hoĢgörü boyutlarına dayanarak kurumların çevresel açıklama düzeylerinin ulusal kültür değerleri ile iliĢkili olup olmadığını araĢtırmaktır. Özet olarak bu doktora tezi, Gray‘in (1988) sınıflandırmasını temel alarak kurumların çevresel açıklama uygulamaları üzerindeki kültürel etkileri araĢtırmak için Hofstede‘nin kültürel değer teorisini uygular ve hem Hofstede‘nin ülkeleri gruplandırmasını temel alır hem de Hofstede‘nin beĢinci ve altıncı kültürel boyutlarını incelemek üzere Gray‘in modelini geliĢtirir.
Bu tez altı bölümden oluĢmaktadır ve bu bölümler hem teorik hem de araĢtırmaya yöneliktir. Birinci bölümde özellikle araĢtırmanın kısıtları vurgulanarak araĢtırmanın
ana hususları teorik ve pratik olarak gözden geçirilmiĢtir. Daha sonra araĢtırmanın temel soruları yanıtlanmıĢ ve araĢtırmanın yapısı belirtilmiĢtir. Ardından bu bölüm;
çevresel açıklama, mali raporlama uygulamaları üzerindeki ulusal kültürün etkisi ve kurumların çevresel açıklamaları ile ulusal kültürel değerler arasındaki iliĢki olarak üç sınıfa ayrılan önceki literatürü tartıĢır. Son kısım ise bölümün özeti ve tartıĢma ile sonlanır. Bu doktora tezinin geri kalanı aĢağıdaki gibi organize edilmiĢtir:
Ġkinci Bölüm, çevre muhasebesinin yapısını, dahili ve harici iĢlevleri arasındaki ayrıma odaklanarak gösterir. Bu bölüm ayrıca kurumsal çevre muhasebesi ve raporlamanın yanı sıra çevre muhasebesi ile raporlamanın teorik çerçevesinden de bahseder. Daha sonra ise çevre sorunlarıyla ilgili uluslararası muhasebe standartları sunulur ve tartıĢılır. Bunun ardından Ģirketlerin çevre performanslarını açıklama istekleri tartıĢılarak gönüllü çevresel açıklama uygulamalarını meĢrulaĢtıran ve muhasebe literatüründe kullanılan tartıĢma teorilerinden bahsedilir. Son olarak bu bölümün özeti ve tartıĢma kısmı sunulur.
Üçüncü Bölüm, Hofstede‘nin kültürel değer teorisini sunar. Hosfstede‘nin kültürel değer teorisinde bir kültürün ayırt edici temel değerlerini yansıtan ve ölçen kültürel değerler (bireycilik, belirsizlikten kaçınma, güç mesafesi, erillik, uzun vadeli oryantasyon ve hoĢgörü vb.) sunulur ve tartıĢılır. Daha sonra ise (1988) Gray tarafından belirlenen mali raporlama alanlarının uluslararası sınıflandırması tartıĢılır. Bu aynı zamanda aĢağıdaki konulara bir bakıĢ açısı sağlar: ulusal kültürel değerlerin mali raporlama uygulamaları üzerinde etkisi, kurumsal çevresel raporlama ve kültürel farklılıklar. Son olarak bu bölümün özeti ve tartıĢma kısmı sunulur.
Dördüncü Bölüm, varsayımların geliĢtirilmesine iliĢkin bir tartıĢma ile baĢlar. Daha sonra içerik analizi teknikleri ve çevresel açıklama endeksi tartıĢılarak araĢtırma dizaynı ve metodolojisi anlatılır. Bunun ardından bu çalıĢmanın veri toplama yöntemlerinden bahsedilir. Bu çalıĢmadaki bağımlı ve bağımsız değiĢkenler tanımlanır ve tartıĢılır. Ardından bu çalıĢmada kullanılan istatistik teknikler ve testler sunulur ve tartıĢılır. Son olarak bu bölümün özeti yer alır. Bulgular ve tartıĢma BeĢinci Bölümde sunulur. Bu bölüm, araĢtırmada vurgulanan varsayımlara ve yapılan deneysel testlere yanıt vermeye çalıĢır. Bu nedenle veri analizi ve bulguların tartıĢılması ile baĢlar.
Bunun ardından yıllık raporlarda kurumsal çevresel açıklama uygulamaları tanımlanır ve tartıĢılır. Bu bölüm özet kısmı ile sona ererken Altıncı Bölüm gerek teorik gerek de
araĢtırma bulgulari bakımından araĢtırmanın bir özetini, sonuçları ve tartıĢma kısmını sunar. Bu bölüm ayrıca bu araĢtırmanın bu konudaki bilgi ve deneyime ve gelecek araĢtırmalara olan katkılarının bir özetini de sunar.
Birinci Bölüm
1. ARAġTIRMANIN METODOLOJĠSĠ VE YAPISI
1. GiriĢ
Bu bölüm, beklenen bulguların teoride ve uygulamadaki avantajlarına dikkat çekerek araĢtırmanın temel nedenlerine genel bir bakıĢ sağlar. AraĢtırmanın temel nedenlerini açıklar ve kısıtlarını anlatır. Daha sonra araĢtırma soruları ve amaçları sunularak araĢtırma yapısı anlatılır. Literatür ise çevresel açıklama, ulusal kültürün mali raporlama uygulamaları üzerindeki etkisi ve kurumsal çevresel açıklamalar ile ulusal kültürel değerler arasındaki iliĢki olmak üzere üç kategori altında incelenir.
2. ÇalıĢmanın Nedenleri
Türkiye‘de ve diğer pek çok ülkede hem sosyal hem de ekonomik amaçları olan kuruluĢların sayısı giderek artmaktadır. Bu gibi kuruluĢlar arasında kâr amacı gütmeyen örgütler, kooperatifler, sosyal giriĢimler, kamı kurumları ile çevresel ve sosyal yükümlülükleri olan diğer kâr amaçlı kuruluĢlar yer alır. Aynı zamanda çevrenin sürdürülebilirliğini sağlamak üzere kanunlar ve yönetmelikler formüle ederek ve yürürlüğe koyarak çevresel krizlerle baĢa çıkabilmek için ülkeler dünya çapında toplu olarak hareket etmeye baĢlamıĢtır. Kyoto Protokolünün yürürlüğe girmesi, ozon tabakasını olumsuz etkileyen ve olumsuz iklim değiĢikliklerine sebep olan zararlı gazların emisyonunu kontrol etmek için tasarlanmıĢtır. Buna bağlı olarak mevcut araĢtırmanın da birkaç nedeni bulunur.
Ġlk olarak hem çevresel açıklama hem de raporlanması gereken miktarlar bakımından çevresel muhasebe ve raporlamaya dair tartıĢmaların son zamanlarda giderek artması yer alır. Ancak çoğu tartıĢma, ihtiyari açıklamaların diğer formlarıyla karĢılaĢtırıldığında çevresel raporlama düzeyinin halâ oldukça düĢük olduğuna dikkat çekmektedir. Bu nedenle araĢtırmamız, uluslararası düzeyde çevresel açıklama uygulamalarının kapsamına ıĢık tutmakta ve çeĢitli muhasebe disiplinlerinde kültürel oryantasyonun bu uygulamalar üzerindeki etkisini incelemektedir. Böylece bulgularımız, bir yandan gönüllü çevresel açıklamanın derecesini artırmak için yönetimin motivasyonuna diğer yandan ise yerel otoritelerin mali tablolarda zorunlu
çevresel açıklamaları yasalaĢtırmak için teĢvik edilmesine katkıda bulunacaktır. Ġkinci olarak bu araĢtırma, genel anlamda sosyal sorumluluk açıklama yerine belli bir sosyal sorumluluk açıklama alanına (çevresel raporlama) uygulanmıĢtır. Buna göre araĢtırma, çevresel açıklama özelliklerini kapsamlı olarak açıklamak için geniĢ bir çerçeve sunar.
Üçüncü olarak ise çevresel açıklamalar, farklı ülkelerde halkın çevresel sorunlara hassas olup olmamasına bağlı olarak incelenir. Çevresel bilgilere yönelik taleplerin kültürden kültüre değiĢiklik göstermesi nedeniyle bu gibi bilgilere yönelik taleplerin ülkeye özel olması beklenir. Sonuç olarak bu çalıĢma, farklı ülkelerde farklı kültürel bölgelerde kültürel varyasyonlara odaklanarak yabancı pazarları analiz edecektir.
ÇalıĢmanın bulguları; yeni pazarlara girmek isteyen çokuluslu kuruluĢların farklı ülkelerdeki ekonomik, yasal ve sosyal durumları değerlendirebilmesi için bir rehber olarak da kullanılabilecektir.
Dördüncü olarak, uluslararası uygulamaları geniĢ çapta değerlendirerek kurumsal çevresel açıklamaların kültürel belirleyicileri hususuna doğrudan değinen hiçbir deneysel çalıĢma bulunmamaktadır. Ayrıca çevresel açıklamalar hakkında literatürde bulunan önceki çalıĢmaların pek çoğu, sosyal ve çevresel açıklamaların yalnızca ekonomik sonuçlarına değinir (Patten, 2002; Al-Tuwaijri, Christensen, ve Hughes, 2004). Bu, önemli olmakla birlikte Kurumsal Çevresel Açıklamanın (KÇA) belirleyicileri ve nedenleri, ülkeler arasında KÇA‘da gözlemlenen farklılıkların daha fazla anlaĢılmasına katkıda bulunur.
Uluslararası varyasyonların sebeplerinin anlaĢılması yıllık rapor hazırlayıcıları, kullanıcıları ve politika yapıcılar için çok önemlidir. Rapor hazırlayıcılar (örneğin, Ģirketler) için yabancı pazarlara girerken KÇA stratejilerini belli doğrultuda konumlandırmak için farklı ülkelerde KÇA üzerindeki farklı baskıları anlamak gerekir.
Kullanıcılar (uluslararası yatırımcılar, özellikle sosyal fonlar gibi) açısından bakıldığında KÇA hususunda uluslararası varyasyonlara ait bilgiler, farklı ülkelerden Ģirketler tarafından yapılan KÇA türü ve seviyesine iliĢkin beklentileri oluĢturma konusunda faydalı olmalıdır. Politika yapıcılar ve düzenleyiciler (AB, DTÖ, NAFTA) açısından ise ülkeler arasında KÇA‘da ve belirleyicilerinde görülen çeĢitliliğin değerlendirilmesi, KÇA‘daki eksik noktaların daha iyi hedeflenmesine ve bu eksiklerin en çok dile getirildiği ülkelerin izole edilmesine yardımcı olacaktır. BeĢinci olarak bu çalıĢmada otomobiller, kimyasallar, gıda, petrol ve gaz, metal ve madencilik, kâğıt
hamuru ve kâğıt sektörleri gibi altı farklı sektöre odaklanılır. Bu altı sektörnin yüksek kirlilik eğilimi gösterdiği düĢünülmektedir ve hepsi de son 30 veya daha fazla yıldır ABD‘de tüm çevre yönetmeliklerine konu olmuĢtur (Clarkson, Richardson, ve Vasvari, 2008: 306). Bu sektörlerde faaliyet gösteren Ģirketler tarafından açıklanan bilgilerin büyüklüğü, hangi sektörnin diğer sektörlere kıyasla çevre üzerinde daha büyük etkisi olduğunu ortaya koyacaktır. Sonuçlar diğer sektörlerde faaliyet gösteren Ģirketlere genellenebilecektir. Bu sektörlerdeki Ģirketlerin çevresel performansı hakkındaki bilgilerin, yatırımcılar ve diğer kurumsal destek gruplarına faydalı olma olasılığı çevreye duyarlı olmayan sektörlerdeki Ģirketlere olabilecek faydasından daha yüksektir (Wiseman, 1982: 54).
Sonuç olarak toplumsal değerlerin, yönetimsel değerleri etkilemesi nedeniyle sosyal ve çevresel sorunlara büyük önem gösteren ülkelerde çalıĢan yöneticiler, paydaĢların taleplerinin daha çok farkına varır ve daha büyük önem verir. Bu değerlerin araĢtırılması, farklı ülkelerde çevre koruma faaliyetlerine iliĢkin yıllık raporlarda ve yönetici kararlarında çevresel açıklama düzeyine karĢı kurumun tavrını tahmin etmek üzere teorik bir çerçeve sunar.
3. AraĢtırmanın Kısıtları
Bu doktora tezinin kısıtları aĢağıdakilerdir:
1. Bu çalıĢmanın örneklemi, Ġngilizce olan kurumsal yıllık raporlarla sınırlıdır.
2. Örnek ülke sayısı 20 ile sınırlıdır.
3. Örnek ülkeler kendi arasında eĢit olarak dağılmamıĢtır.
4. Bu çalıĢma yalnızca 6 sektör içindeki çevresel açıklama kapsamını inceler.
5. Bu çalıĢmanın zaman çerçevesi bir yıl ile sınırlıdır. 2012 mali yılını kapsayan kurumsal yıllık raporlar toplanmıĢtır.
Kurumsal yıllık raporların örnekleri Ġngilizce olan raporlar ile sınırlı olmasına rağmen bu durumun elde edilen bulgular üzerinde önemli bir etkisi olmayacaktır çünkü çalıĢmamızın hedef grubu olarak değerlendirilen çokuluslu Ģirketlerin çoğu yıllık raporlarını Ġngilizce olarak yayınlamaktadır. Bunun yanı sıra örneklemdeki Ģirket sayısı sadece 20 olmasına karĢın kültürel alanlardaki gruplandırmaların çoğunu kapsar. Aynı Ģekilde, örneklemdeki Ģirketler yalnızca 6 sektör arasından seçilmesine rağmen bunun elde edilen bulgular üzerinde önemli bir etkisi olmayacaktır çünkü seçilen sektörler, çevresel olarak en hassas sektörlerdir.
4. AraĢtırma Soruları
Bu kültürler arası çalıĢma, Hofstede‘nin bireycilik, erillik, güç mesafesi, belirsizlikten uzaklaĢma, uzun vadeli oryantasyon ve hoĢgörü boyutlarına dayanarak
―kurumsal çevresel açıklama düzeyleri, ulusal kültürel değerleri ile nasıl bir iliĢki içindedir?‖ Ģeklindeki genel soruya yanıt vermeye çalıĢmaktadır. Özel olarak ise bu araĢtırma, birtakım araĢtırma soruları ile bu genel soruya yanıt vermeye çalıĢır. Bu sorular Ģunlardır:
1. Kurumsal çevresel açıklama düzeyi ile yıllık raporlar ve ulusal kültürel değerler arasındaki iliĢki (korelasyon) nedir?
2. Kültürel alanlar ve çevresel açıklama düzeyleri birbiri ile ne derece korelasyon gösterir? Farklı kültürel bölgelerde faaliyet gösteren Ģirketler tarafından hazırlanan yıllık raporlarda çevresel performans bilgisini açıklama düzeyi bakımından ne gibi farklar mevcuttur?
3. Sektör türü ve çevresel açıklama düzeyleri ne derece korelasyon gösterir? Farklı sektörlerde faaliyet gösteren Ģirketler tarafından hazırlanan yılık raporlarda çevresel performans bilgisini açıklama düzeyi bakımından ne gibi farklar mevcuttur?
4. Farklı büyüklüklere sahip Ģirketler tarafından hazırlanan yıllık raporlarda çevresel performans bilgisini açıklama düzeyi nedir?
5. AraĢtırma Hedefleri
Yukarıda bahsedilen araĢtırma sorularını temel alarak bu araĢtırmanın hedefleri aĢağıdaki gibi özetlenmiĢtir:
1. Çevresel açıklama düzeyi ve ulusal kültürel değerler arasındaki korelasyonu incelemek. Elde edilen bulgular korelasyonun güçlü olduğunu gösterdiği takdirde bu bulgular, Ģirketleri çevresel raporlama yapmaya teĢvik etmek için kullanılabilir.
2. Farklı kültürel bölgelerde faaliyet gösteren Ģirketler arasında çevresel açıklama düzeyleri arasındaki farkları incelemek. Elde edilen bulgular farklar olduğunu gösterdiği takdirde bu bulgular, politika yapıcılar ve düzenleyicileri zorunlu çevresel raporlamayı savunmaya teĢvik etmek için kullanılabilir.
3. Farklı sektörlerde faaliyet gösteren Ģirketler arasında çevresel açıklama düzeylerinde gözlemlenen farkları incelemek. Farklı sektörlerde faaliyet gösteren Ģirketlerin farklı biçimlerde açıklamalar yapması halinde zorunlu raporlama savunulabilir ki böylece bu gibi Ģirketlerin çevresel performansı karĢılaĢtırılabilir.
4. Farklı büyüklüklere sahip Ģirketlerin çevresel açıklama düzeylerini incelemek.
Farklı büyüklüklere sahip Ģirketlerin farklı biçimlerde açıklamalar yapması halinde zorunlu raporlama savunulabilir ki böylece bu gibi Ģirketlerin çevresel performansı karĢılaĢtırılabilir.
6. AraĢtırmanın Yapısı
Bu doktora tezinin temel odak noktası, 20 farklı ülke arasında kurumsal çevresel açıklama uygulamalarının karĢılaĢtırmalı bir çalıĢmasını yapmak ve ulusal kültürel değerlerin 10 farklı kültürel bölgede faaliyet gösteren Ģirketlerin çevresel açıklama uygulamaları üzerindeki etkisini incelemektir. Örneklemdeki Ģirketler birkaç adımdan geçerek seçilmiĢtir. Ġlk olarak örnek ülkeler, Gray‘in kültürel bölge sınıflandırması temel alınarak seçilmiĢtir. AraĢtırmanın daha kapsamlı olmasını sağlayan çok sayıda kültürel bölge olması ve küresel pazarda rekabet alanında çeĢitli ekonomiler olması nedeniyle bu sınıflandırma kullanılmıĢtır. Ġkinci olarak her kültürel alandan ekonomik olarak daha geliĢmiĢ ülkeler seçilmiĢtir. Son olarak toplam varlıklar büyüklüğüne göre en büyük varlık toplmı olan Ģirketler örnekleme dahil edilmiĢtir.
Bu doktora tezinde, kurumsal çevresel açıklama düzeyini ölçmek için içerik analizi tekniği kullanılmıĢtır. Bu çalıĢma kapsamında Ģirketlerin 2012 yıllık faaliyet raporları ve 20 ülkeyi dikkate alan Gray‘in (1988) sınıflandırması temelinde 10 kültürel alan sorgulanmıĢtır. Bu çalıĢmada 6 farklı ülkede faaliyet gösteren 655 Ģirketin oluĢturduğu bir örneklem kullanılmıĢtır. Birinci bölüm, önerilen çalıĢmanın altyapısı ve mantığından bahsederek kullanılan metodolojiyi anlatır. Ayrıca çalıĢmanın yapılma nedenleri sunulur ve kısıtlarından bahsedilir. Daha sonra araĢtırma soruları ve hedefleri belirtilir. Bunun ardından araĢtırma yapısı ve literatür taraması tartıĢılır.
Ġkinci Bölüm; çevre muhasebesi için kavramsal bir çerçeve oluĢturabilmek üzere çevre muhasebesinin yapısı, çevre muhasebesi ve raporlamanın tarihçesi ile araĢtırmalarda kullanılan teorilere iliĢkin tartıĢmalara yer verir. Bu bölüm ayrıca çevresel sorunlara iliĢkin muhasebe standartlarının tarihçesinden de bahseder ve
Ģirketlerin gönüllü olarak çevresel açıklama yapmalarını haklı çıkaran temel yaklaĢımları ana hatlarıyla anlatarak çevresel bilgileri açıklamaya teĢvik eden durumları tartıĢır.
Üçüncü Bölüm, Hofstede‘nin kültürel değer teorisi ve ulusal kültürel değerlerin muhasebe sistemlerinin uluslararası sınıflandırması üzerindeki etkisi çerçevesinde ulusal kültür ve muhasebe çevresinin boyutlarını tartıĢır. Daha sonra ulusal kültürel değerlerin mali raporlama üzerindeki etkisi tartıĢılır. Buna ek olarak kurumsal çevresel raporlama ve kültürel farklar arasındaki iliĢkiyi de tartıĢır.
Dördüncü ve BeĢinci Bölümler bu çalıĢmanın araĢtırma sonuçlarının analizini kapsamaktadır. Dördüncü Bölüm; varsayımların geliĢimi, araĢtırma dizaynı ve metodoloji, veri toplama yöntemi ve çalıĢmanın örneklemini tartıĢır. Ayrıca araĢtırma modelinin ve modeldeki bağımlı ve bağımsız değiĢkenlerin tanımlarını tartıĢır. BeĢinci Bölüm ise veri analizi ve sonuçlardan bahseder. Aynı zamanda bazı örnek Ģirketlerin gerçek yıllık raporlarından alıntı yapılan yıllık raporlarda kurumsal çevresel açıklama uygulamalarının bazılarından da bahseder. Son olarak Altıncı Bölüm, hem teori hem de uygulama bakımından çalıĢmanın en önemli sonuç ve öneriler ile bu araĢtırmanın bilgi ve gelecek araĢtırmalara katkılarının bir özeti sunulur.
7. Ġlgili ÇalıĢmalar
Bu literatür tarama çalıĢması, farklı muhasebe disiplinlerinde kültürel oryantasyonun etkisini inceleyen çeĢitli çalıĢmalara ıĢık tutar. Çoğu araĢtırmanın sonuçları, çevresel açıklama biçimlerine ve genel olarak mali raporlamada ulusal kültürel varyasyonların etkilerine iliĢkin muhasebe kaynaklarının desteklenmesine katkıda bulunur. Buna ilaveten ulusal kültürel oryantasyon ve kurumların hem gönüllü çevresel açıklama hem de yöneticilerin çevresel koruma faaliyetleriyle ilgili karar alma tutumları arasındaki iliĢkiden de bahsedilir. Bu bağlamda bu doktora tezinin literatür taraması üç kısma ayrılır. Ġlk kısım çevresel açıklamaya iliĢkin muhasebe çalıĢmalarını, ikinci kısım ulusal kültürün mali raporlama uygulamaları üzerindeki etkisini gözden geçirirken üçüncü bölüm ise kurumsal çevresel açıklama ve ulusal kültürel değerler arasındaki iliĢkiyi tartıĢır.
7.1. Çevresel Açıklamalar
Çevresel açıklamalar, genellikle sosyal sorumluluk açıklamaları olarak adlandırılan bir kısmı oluĢturur. Sosyal sorumluluk açıklamaları, diğerlerinin yanı sıra kurum ve onun fiziksel ve sosyal çevreleri arasındaki etkileĢime iliĢkin insan kaynakları, toplumsal katılım faaliyeti, doğal çevresel enerji ve ürün güvenliği gibi açıklamaları kapsayabilir (Deegan ve Rankin, 1996: 51). Çevresel açıklamalar, yıllık raporları veya çevresel raporları kullanarak zorunlu veya gönüllü birtakım yöntemlerle iletilebilir. Pek çok çalıĢma, kurumsal çevresel açıklamaların farklı biçimlerini incelemeye çalıĢmıĢtır ki aĢağıdaki çalıĢmalardan her biri kurumsal çevresel açıklamaların çeĢitli yönlerinin gözden geçirilmesine katkıda bulunur.
Harte ve Owen (1991), 30 Ġngiliz Ģirketinin yıllık raporlarındaki çevre raporlarını inceler ve bu yıllık raporlarda sunulan çevresel bilgilerin gerçek performansla doğrudan ilgili olmadığını belirtir. Bu yazarların çalıĢması, çevresel raporlamanın çoğunun halâ genel düzeyde kaldığını ve yeĢil sorunlara iliĢkin daha çok genel bir bağlılık seviyesinde olduğunu ortaya çıkarmıĢtır. Bewley ve Li (2000), Kanada‘da gönüllü açıklama teorisi perspektifinden çevresel açıklamalarla ilgili faktörleri inceler.
Yazarlar, Wiseman Ġndeksi kullanarak 188 Kanadalı üretim firmasının 1993 yıllık raporlarındaki çevresel açıklamaları ölçer. Bu çalıĢma; çevresel etkileri, yüksek düzeyde kirliliğe neden olma eğilimi ve siyasi etkileri konusunda medyada haber olan firmaların genel çevresel bilgi açıklamaya daha yatkın olduğu sonucuna varmıĢtır ki bu da çevresel açıklamalar ve çevresel performans arasında olumsuz bir iliĢki olduğuna iĢaret eder.
Aynı bağlamda Hughes, Anderson, ve Golden (2001), 51 ABD‘li üretim firması tarafından 1992 ve 1993‘te yapılan çevresel açıklamaları incelemiĢ ve daha sonra çevresel açıklamaların Ekonomik Öncelikler Kurulu (CEP)‘nun çevresel performans oranları (iyi, karma ve kötü) ile tutarlı olup olmadığını değerlendirmiĢtir. Bu yazarlar farklı çevresel performans gruplarının çevresel bilgi açıklama derecesinde farklılıklar olduğunu belirtir. Ancak açıklamalar gruplar arasında farklılık göstermesine rağmen bunların firmanın gerçek performans düzeylerini sınıflandırmada faydalı olmadığını ortaya çıkarmıĢtır. Yazarlar ayrıca düĢük düzey çevresel performans gruplarının, iyi ve karma performans gruplarından belirgin Ģekilde daha fazla açıklama yaptığı sonucuna varmıĢlardır.
Patten (2002), modifiye edilmiĢ Wiseman Ġndeksi ölçütü ve çevresel açıklama satır sayısını kullanarak 24 farklı sektörde faaliyet gösteren 131 ABD Ģirketinden oluĢan örneklem için 1990 yıllık raporundaki çevresel açıklamalar ile bunların çevresel performansı arasındaki iliĢkiyi inceler. Patten, çevresel performansa vekalet edecek Ģekilde satıĢla normalleĢmiĢ Toksik Madde Salınım Envanteri (TRI) verilerini kullanır.
Önceki çalıĢmaların tam aksine Patten TRI/satıĢ ve çevresel açıklama ölçütleri arasında olumlu bir iliĢki, çevresel performans ve çevresel açıklamalar arasında olumsuz bir iliĢki olduğunu ortaya koyar. Al-Tuwaijri, Christensen, ve Hughes (2004) eĢ zamanlı denklem yaklaĢımı kullanarak ekonomik performans, çevresel performans ve çevresel açıklama arasındaki iliĢkileri sorgular. Patten‘a benzer Ģekilde (2002) Al-Tuwaijri, Christensen, ve Hughes (2004) çevresel performansı ölçmek için TRI bazlı veriler kullanır. Özellikle de çevresel performansı, geri dönüĢtürülen toplam atık yüzdesi olarak değerlendirirler. Çevresel performans ve çevresel açıklama arasında olumlu bir iliĢki olduğu sonucuna varırlar.
Aynı Ģekilde ABD‘de en çok kirliliğe neden olan beĢ sektörde faaliyet gösteren 191 Ģirketten oluĢan bir örneklem kullanarak Clarkson, Richardson, ve Vasvari (2008), çevresel performans ve gönüllü çevresel açıklamalar arasındaki iliĢkiyi inceler ve gönüllü açıklamaların birbiriyle rekabet eden ekonomi temelli ve sosyo-politik teorilerini test eder. Bu yazarlar, çevresel ve sosyal raporlarda veya ilgili web açıklamalarında çevresel performans ve ihtiyari açıklama düzeyleri arasında olumlu bir iliĢki olduğunu ortaya koymuĢtur. Cho, Roberts, ve Patten (2010) kurumsal çevresel açıklamalardaki önyargılı dilin ve üslubun bireysel bir Ģirketin çevresel performansına göre değiĢip değiĢmediğini incelemek için kurumların çevresel açıklamalarında kullandıkları dili incelemiĢtir. Yazarlar bu anlatımlardaki önyargı derecesinin Ģirketin çevresel performansına dayanarak sistematik olarak değiĢtiği sonucuna varmıĢ ve daha kötü çevresel performans uygulayıcılarının açıklamalarının daha iyi performans gösteren emsallerinden daha fazla ―iyimserlik‖ ve daha az ―kesinlik‖ sergilediğini varsaymıĢtır (açıklamalar için ―iyimserlik‖ ve ―kesinlik‖ skorlarını belirlemede DICTION içerik analizi yazılımı kullanılmıĢtır).
Zhongfu, Jianhui, ve Pinglin (2011), Çinli giriĢimlerin ekonomik performans ve çevresel bilgilendirmesi arasındaki korelasyonu incelemiĢtir. Yazarlar, çevresel bilgilendirmenin ekonomik performans üzerinde olumlu bir etkisi olduğunu ortaya
koymuĢtur. Zira bu durum çevresel bilgileri yeteri kadar açıklayan giriĢimlerin daha iyi ekonomik performansa sahip olduğunu göstermektedir. Benzer Ģekilde Iatridis (2013) çevresel açıklama ve çevresel performans arasındaki iliĢkiyi değerlendirerek farklı çevresel açıklama skorları olan Ģirketlerin mali durumlarını inceler. Yazar, çevresel açıklama kalitesi ve kurumsal yönetim arasındaki iliĢki ile çevresel açıklamaların değerlerle ne derece iliĢkili olduğunu ve yatırımcı algılarını ne derece etkilediğini de inceler. Yazar ayrıca çevresel açıklamanın çevresel performansla bağlantılı olduğunu gösterir. Büyük ölçekli olma, sermaye ihtiyacı, kârlılık ve sermaye harcaması gibi Ģirket özellikleri çevresel açıklama kalitesi ile olumlu iliĢkilidir. Yüksek kalite çevresel açıklama yapanlar, verimli bir kurumsal yönetim sergiler ve sermaye piyasalarına eriĢimde daha az zorlukla karĢılaĢırlar.
Campbell (2004) beĢ sektörden 10 adet Ġngiltere bağlantılı Ģirketin yıllık raporlarını (1974-2000) analiz etmiĢtir ve her biri için gönüllü çevresel açıklama miktarı kaydedilmiĢtir. Elde edilen bulgular bu dönem içinde açıklamaların hacminde genel bir artıĢ olduğunu ancak 1980lerin sonunda belirgin bir artıĢ gösterdiğini ortaya koymuĢtur. Bu çalıĢma, sosyal meĢruiyeti yönetmeye dair algılanan ihtiyacın çevresel açıklamalardaki varyasyonların bir açıklaması olabileceği sonucuna varmıĢtır. Aynı Ģekilde Cowan ve Gadenne (2005), Avusturalyalı Ģirketlerin gönüllü ve zorunlu çevresel açıklama sistemi içinde yıllık rapor açıklama uygulamalarını incelemiĢtir.
Çevresel yönetmeliklere tabi ve/veya çevreye karĢı duyarlı olarak algılanan Ģirketlerin yıllık raporlarında art arda üç yıl (1998‘den 2000‘e) boyunca yapılan çevresel açıklamaları incelemek için içerik analizi kullanılmıĢtır. Bu çalıĢma Avusturalyalı Ģirketlerin, yıllık raporların gönüllü kısımlarında yasal kısımlarına göre daha fazla olumlu çevresel açıklama yapma eğiliminde olduğunu ortaya çıkarmıĢtır.
Bu çalıĢma ayrıca açıklamalar, yasallaĢmıĢ çevresel açıklama gereklilikleri sonucunda potansiyel olarak denetim ve inceleme altında olduğu zaman Ģirketlerin farklı açıklama yaklaĢımları benimsediğini ifade eder. Sun, Hussainey, ve Habbash (2010) kurumsal çevresel açıklama ve kazanç yönetimi (KY) arasındaki iliĢki ile kurumsal yönetim (KYÖ) mekanizmalarının bu iliĢki üzerindeki etkilerini incelemiĢtir.
Yazarlar, Mart 2007‘de biten mali yıl için 245 adet mali olmayan Ġngiliz firma örneklemi için bir KY ölçütü olarak performansa uyumlu ihtiyari tahakkukları (ĠT) kullanmıĢtır. KÇR ve KY arasında beklenen iliĢkiyi belirlemek için üç farklı teorik
çerçeve kullanılmıĢtır. Bunlara sinyalizasyon, kurum ve paydaĢ meĢruiyet teorileri dâhildir. Yazarlar ĠT ölçütleri ve çevresel açıklama arasında hiçbir belirgin istatistik iliĢki bulamamıĢtır. Öte yandan Da Silva Monteiro ve Aibar-Guzmán (2010) içerik analizi kullanarak 2002-2004 döneminde Portekiz‘de faaliyet gösteren 109 büyük firmanın yıllık raporlarında yapılan çevresel açıklamalara odaklanmıĢtır. Yazarlar 2002-2004 döneminde açıklanan çevresel bilgilendirme düzeyi düĢük olduğu halde çevresel bilgilendirme yapan Portekizli Ģirketlerin sayısı arttıkça çevresel açıklama derecesinin de arttığını ortaya çıkarmıĢlardır. Firma büyüklüğü ve Ģirketin menkul kıymetler borsasında kayıt olup olmadığı çevresel açıklama derecesiyle olumlu yönde iliĢkilidir.
Suttipun ve Stanton (2012), Tayland Menkul Kıymetler Borsasına kayıtlı 75 Ģirketin 2007 yıllık raporlarında sunulan çevresel bilgilendirme derecesi ve içeriğini incelemiĢtir. Yazarlar, örneklemdeki çoğu Ģirketin yıllık raporlarında çevresel bilgilendirme yaptığını belirtmektedir. En fazla çevresel bilgilendirmeyi kaynak sektörsi grubundaki Ģirketler yaparken en az bilgilendirme tarım ve gıda sektörsi grubundaki Ģirketler tarafından yapılmıĢtır. Yıllık raporlardaki en yaygın çevresel raporlama; kurumsal yönetim, en yayın açıklama konuları ise çevre politikaları, çevre faaliyetleri ve atık yönetimidir. Yazarlar ayrıca çevresel açıklama miktarı ve Ģirketin büyüklüğü arasında olumlu bir iliĢki olduğunu ortaya çıkarmıĢtır. Buna ilaveten Bowrin (2013) Karayipler‘deki halka açık Ģirketlerin ne derece sosyal ve çevresel açıklamalar (SÇA) sunduğunu ve açıklama uygulamalarıyla ilgili faktörleri incelemiĢtir. SÇA‘ların kapsamı ağırlıklandırılmamıĢ 43 maddelik açıklama indeksi kullanılarak ölçülmüĢtür.
Bu çalıĢma, Karayipler‘deki SÇA düzeyinin göreceli olduğunu ve SÇA miktarının firma büyüklüğü, endüstriyel bağlantı, yabancı etkisi ve kurum kültürü ile olumlu yönde iliĢkili olduğu sonucuna ulaĢmıĢtır.
Liu ve Anbumozhi (2009) de paydaĢ teorisini temel alarak kurumsal çevresel bilgilendirme düzeyini etkileyen belirleyici faktörleri tespit etmiĢ ve Çin borsasına kayıtlı Ģirketler üzerinde deneysel bir çalıĢma yürütmüĢtür. Yazarlar, Çin borsasına kayıtlı Ģirketlerin çevresel bilgilendirme (ÇB) stratejisinin hükümetin çevresel kaygılarını karĢılamaya odaklı olduğu ve kurumsal ÇB çabalarının büyük ölçüde çevre duyarlılığı ve büyüklüğü ile ilgili olduğu sonucuna varmıĢtır. Öte yandan hissedarlar ve kredi verenler gibi diğer paydaĢların rolü ÇB‘yi etkileme hususunda zayıf kalmaktadır.
Malezya‘da Khave, Nikhasemi,Haque, ve Yousefi (2012) üç yıl içinde (2008-2010) halka açık 45 Malezyalı Ģirketten oluĢan bir örneklemi incelemiĢ ve bağımsız değiĢken olarak sürdürülebilirlik raporu bağımlı değiĢkenler olarak ise net kâr ve hisse senedi fiyatları arasında önemli ve olumlu bir iliĢki olduğu sonucuna ulaĢmıĢtır. Öte yandan Acerete, Liena, ve Moneva (2011), Ġspanya‘da ücretli otoyolların iĢletme hakkı imtiyaz sahiplerinin çevresel bilgilendirme ve sağlanan bilginin kalitesi hakkında muhasebe raporlama standartlarını ne derece benimsediklerini analiz etmiĢtir. Yazarlar, incelenen dönem dikkate alındığında Ġspanya‘da ücretli otoyol Ģirketleri tarafından yapılan çevresel açıklamalarda giderek artan bir ilerleme olduğunu ancak aynı zamanda imtiyaz sahipleri tarafından yapılan çevresel bilgilendirmenin düĢük düzeyde olduğunu ortaya koymuĢlardır.
De Villiers ve Van Staden (2012) güvenilirliği daha yüksek olduğu için yatırımcıların gönüllü açıklamalar yerine genellikle zorunlu sürdürülebilirlik bilgilerini tercih ettiklerini belirtmiĢtir. Yazarlar, çoğu hissedarın çevresel bilgilendirme hakkında olumlu düĢünceye sahip olduğunu ve bunların çevresel bilgilendirmenin zorunlu hale getirilmesini, denetlenmesini ve yıllık raporda ve Ģirketin internet sayfasında yayınlanmasını istediklerini belirtir. Hissedarların çevresel bilgilendirme ihtiyacı için belirttikleri en önemli neden, Ģirketlerin çevresel etkilere karĢı hesap verebilir olmasını istemeleridir. Wang, Hsiung, ve Ting Ku (2012) özellikle çevresel olarak duyarlı sektörlerde mülkiyet yapısının çevresel açıklamalar üzerinde bazı etkileri vardır.
Yazarlar, çevreye duyarlı sektörlerde kontrol gücüne sahip hissedarların oy verme hakları ve nakit akıĢı oranı arasındaki farklılık derecesi yükseldikçe kurumsal çevresel bilgilendirme derecesinin de düĢtüğünü ifade etmiĢtir. Yazarların elde ettiği kanıtlar, duyarlı sektörlerde faaliyet gösteren iĢletmelerin çevresel bilgilendirmesi yöneticilerin eĢitlik oranından olumlu yönde etkilendiğini ve paydaĢların, çevreye duyarlı sektörlerin kirliliği önleme bilgilerine odaklandığını göstermiĢtir. Bu nedenle duyarlı sektörlerde faaliyet gösteren Ģirketler detaylı çevresel bilgilendirme yapma eğilimindedir.
Son olarak Zeng, Xu, Dong, ve Tamb (2010) Çin‘de borsaya kayıtlı 871 üretim firmasının kurumsal ÇB‘nin verilerini kullanarak kurumsal ÇB‘nin durumunu inceler.
Yazarlar bilgilerin iĢletme faaliyeti türüyle ilgili olup olmadığını tartıĢır. Özellikle petrol ve gaz sektörleri gibi çevresel problemleri artırma potansiyeli nedeniyle hükümetin daha çok baskı yaptığı sektörlerde açıklama yapılması daha olasıdır. Bu
yazarların elde ettiği sonuçlar, kirletme potansiyeli yüksek olan Ģirketlerin çevresel açıklama düzeyinin de yüksek olduğunu ifade eden Cho ve Patten (2007) tarafından elde edilen bulgulara benzemiĢtir.
7.2. Ulusal Kültürün Mali Raporlama Uygulamaları Üzerindeki Etkisi
Birkaç çalıĢma, kültürel çevrenin muhasebe ve mali raporlama sistemleri üzerindeki etkisini açıklamıĢtır (örneğin, Gray, 1988; Guthrie ve Parker, 1990; Jaggi ve low, 2000;
Hope, Kang, Thomas, ve Yoo (2008). Gray (1988), Hofstede‘nin kültürel değer boyutlarını profesyonellik, benzerlik, tutuculuk ve gizlilik derecelerini yansıttığı farz edilen ulusal muhasebe sistemleri ve uygulamaları üzerinde kullanır. Gray‘in çerçevesi, kültürün sosyal değerlerinin muhasebeyle ilgili mesleklerin değerlerini Ģekillendirdiğini öngörür. Buna bağlı olarak muhasebecilerin değerleri; mali raporlama sistemleri, bilgilendirme ve benzer hususlarla ilgili yargılarını ve kararlarını etkiler ki bu da sonuçta ulusal muhasebe sistemlerini etkiler. Salter ve Niswander (1995), bağımsız değiĢkenler olarak Hofstede‘nin kültürel boyutlarını kullanan Gray‘in varsayımlarını test etmek için 29 ülkede açıklama uygulamalarını inceler. Yazarlar, belirsizlikten kaçınma (BK) ve profesyonellik; benzerlik ve BK; Gizlilik ve BK arasında önemli olumlu iliĢkiler bulmuĢtur. Yazarlar ayrıca benzerlik ve erillik; gizlilik ve bireycilik arasında önemli olumsuz iliĢkiler olduğunu ortaya koymuĢtur.
Hussein (1996) Hofstede‘nin kültür boyutlarından biri olan erillik/diĢilik kavramlarına dayanarak kültür ve açıklama arasındaki iliĢkiyi araĢtırır. Erkek egemen toplumlarda mali raporlamanın kadın egemen toplumlara göre ekonomik hususlara daha çok, sosyal ve çevresel hususlara ise daha az odaklanması gerektiğini belirtir.
Roberts ve Salter (1999) muhasebe uygulamalarında benzerliğe yönelik tutumları etkileyen faktörleri inceler. AraĢtırılan faktörler arasında kültürel ve hisse senetleri piyasası faktörleri yer alır. Yazarlar, denetçilerin çoğu vakada tek bir denetim yapılması taraftarı olduğunu ve bu gibi kuralların desteklenmesinin hem kültürden hem de ülkedeki iç borsanın öneminden etkilendiği ortaya koymuĢtur.
Öte yandan Jaggi ve Low (2000) yasal sistemlerinin (YS) farklı ülkelerde faaliyet gösteren firmalarca yapılan mali açıklamalar üzerindeki etkisini inceler. Elde edilen sonuçlar, genel hukuk ülkelerinde faaliyet gösteren firmaların medeni hukuk ülkelerindeki firmalara göre daha çok mali açıklamalar yaptığını ifade etmektedir. Bu bulgular ayrıca kültürel değerlerin, genel hukuk ülkelerinde faaliyet gösteren firmalar
