Birden çok sermaye şirketinin, hakimiyet (kontrol altında tutma) ilişkileri bağlamında, önceden belirlenmiş ve somut politikalara göre yönetilmesi amacıyla oluşturulan şirketler topluluğu “Topluluk” Türk hukukunda ilk defa Yeni Türk Ticaret Kanunu ile düzenlenmiştir. Kanun‟da şirketler topluluğu 195-209. maddelerde 15 madde halinde düzenlenmiştir. Hakim ve bağlı şirket 195. maddede tanımlanmış, 196. maddede pay oranlarının nasıl hesaplanacağı düzenlenmiş, 197. maddede karşılıklı iştirak tanımlanmıştır. Diğer maddelerde şirketler topluğuna dahil şirketlere ait yükümlülükler, sınırlar, sorumluklar ile pay sahipleri ve alacaklıların hakları düzenlenmiştir.
Ülkemizde uzun süredir holding, şirketler grubu veya şirket toplulukları adı altında bu durum fiilen mevcuttur. Hakim veya bağlı şirketin yurt dışında bulunduğu şirketler toplulukları da bulunmaktadır. Ancak, hukuk bu güne kadar bu hayat gerçeğini görmezlikten gelmiş, bir şirketler topluluğunda, başka bir şirketin hakimiyeti altında olsa bile, her bir şirketi bağımsız varsaymıştır. Bu da gerek hakim olmayan ortaklar gerekse alacaklılar açısından hak kaybına neden olmaktaydı. Oysa batılı ülkelerde bu konular çok eskiden beri ayrıntılı olarak düzenlenmişti. Ülkemizde bazı Kanunlarda şirketler topluluğuna belli konularla sınırlı olarak yer verilmiştir. Sermaye Piyasası Kanunu‟nun 15. maddesi, Kurumlar Vergisi Kanunu‟nun 13. maddesi, Bankacılık Kanunu‟nun 110. maddesi, Rekabetin Korunması Hakkında Kanun‟un 7. maddesi ve İş Kanunu 7. maddeleri örnek olarak gösterilebilir. Ayrıca Eski TTK‟nın 466/4. maddesi ise dolaylı olarak Holding‟den bahsetmektedir.
Yeni düzenleme ile önemli bir kanun boşluğu doldurulmuş ve önemli bir ihtiyaca cevap verilmiştir. Bu hükümlerle (Pwc, 2011:13);
- Kontrol altında tutan hâkim (ana) şirket ve kontrol altında bulunan bağlı (yavru) şirket kavramları açık tanımlara kavuşmuş ve bunların hukuki konumları ile ilişkilerinin düzeni belirlenmiştir.
- Hâkim ve bağlı şirket konumlarına sahip şirketlerin bunu kamuya açıklamaları öngörülerek modern şirketler hukukunu temellendiren şeffaflık ilkesinin gerekliliği yerine getirilmiştir.
- Hâkim ve bağlı şirket ilişkilerinin bu her iki şirket yönetim kurulunca her yıl bir rapora bağlanması zorunluluğu öngörülmüştür. Böylece bu şirketlerin yönetimlerinin ilişkinin sonuçları hakkında ayrıntılı bilgiye sahip olmaları sağlanmıştır. Bu bilgi ile yönetim kurulları bağlı şirketin durumunu daha iyi göreceklerdir. Anılan raporla, yönetim kurulları şirket temelinde kayıpları ve kazançları açıkça belirleyebilecek ve kararlarını bilinçle alacaklardır.
- Yeni Kanun, bu raporların kamuya açıklanmamasını, sadece sonuç bölümünün yıllık faaliyet raporuna alınmasını öngörerek gizliliğe tam anlamı ile uymuştur.
- Yeni Kanun, ilk defa karşılıklı iştirak fenomenini de Avrupa Birliği düzenlemelerine uygun hükümlere bağlamıştır. Karşılıklı iştirakin kötüye kullanılmaya müsait olduğu ve hakim pay sahibi ile yönetim kurulu tarafından yönetimlerini güçlendirici bir silah olarak kullanılabileceği hallere kapı kapatılmıştır.
Yeni Türk Ticaret Kanunu, bağlı şirketteki, topluluğa dahil olmayan pay sahiplerini, çeşitli dava hakları ve diğer mekanizmalarla korumuştur. Bunlar arasında, topluluk dışındaki pay sahiplerinin paylarını hakim ortağa satarak bağlı şirketten ayrılmaları olanağını öngören hükümler de vardır. Pay sahipleri ile şirket alacaklılarına tanınan dava hakları, bağlı şirketin kayıplarının belli bir süre içinde telafi edilmesine ilişkin yeni açılımlardır.
Yeni TTK, hakim şirketin hakimiyetini kötüye kullanmasının hukuki sonuçlarını iki büyük kategoride düzenlemiştir.
Birinci kategoride, ana şirketin hakimiyetini,
- Bağlı şirketin, işinin bir kısmını, fonlarını, personelini, üretim araçlarını, karını; topluluktaki başka bir bağlı şirkete veya hâkim şirkete devretmesi amacıyla kullanması,
- Bağlı şirketin, üretim birimlerini, topluluğun başka bir bağlı şirketi lehine kapatması, yenilememesi, kapasitesini artırmaması, ihaleye girmemesi için bir araç haline getirmesi,
- Bağlı şirketin topluluğun başka bir şirketi veya ana şirket için kefil olması, garanti vermesi, borç yüklenmesi, alacak sağlaması yönünde harekete geçirmesi,
İkinci kategoride ise,
- Hakimiyet kullanılarak bağlı şirketin başka bir veya birkaç topluluk şirketiyle birleşmesi,
- Bir topluluk şirketinin bunlar lehine bölünmesi,
- Bir topluluk şirketinin haklı bir sebep yokken topluluk menfaati için tür değiştirmesi,
- Bir topluluk şirketinin topluluk menfaati için menkul kıymet ihraç etmesi, - Topluluk menfaati için esas sözleşmesini değiştirmesi yer alır.
Bir ticaret şirketinin diğer bir ticaret şirketini kontrol (hakimiyet) altına almasının araçları,
- Oy haklarının çoğunluğuna sahip olmak,
- Yönetim organında karar alabilecek çoğunluğu oluşturan sayıda üyenin seçimini sağlamak hakkını haiz bulunmak,
- Kendi oy hakları yanında, bir sözleşmeye dayanarak tek başına veya diğer pay sahipleriyle ya da ortaklarla birlikte oy haklarının çoğunluğunu (oy sözleşmeleri) elde etmek,
- Bir borçlar hukuku sözleşmesi gereğince şirketi yönetmek ve yöneltmek (hakimiyet sözleşmeleri).
Pay senetleri borsada işlem gören şirketlerde yani borsa şirketlerinde, çoğunluğa sahip olmadan şirketin yönetilmesi hakimiyete karinedir. Yani, aksi ispatlanabilir.
Şirketin tepesinde,
- Yerli/yabancı bir ticaret şirketi, - Bir gerçek kişi,
- Şirket dışında dernek, vakıf, sendika gibi bir tüzel kişi,
- Tüzel kişi olmayan bir topluluk da (miras ortaklığı, adi şirket/konsorsiyum), yer alabilir.
- Bu hâkim yerli/yabancı olabilir. Merkezi yurtiçinde/dışında bulunabilir. Tüm bu hallerde Yeni TTK‟nın ilgili hükümleri uygulanır.
Yüzde Yüz (Tam) Hakimiyet Hali ;
Bir ticaret şirketi, bir sermaye şirketinin yüzde yüzüne sahipse (tam hakimiyet), bu şirket üç istisnai hal haricinde, topluluğun belirlenmiş ve somut politikaları gereği olmak üzere bağlı şirkete talimat verebilir. Bu üç istisnai hal şudur:
- Bağlı şirketin ödeme gücünü aşan, - Varlığını tehlikeye düşürecek olan,
- Önemli varlıklarını yitirmesine yol açabilecek nitelik taşıyan talimatlar. Kısaca, Bu üç halde, tam hakimiyet mevcut olsa bile, talimat verilemez.
ĠKĠNCĠ BÖLÜM
TÜRK TĠCARET KANUNU’NDA TĠCARĠ DEFTERLERLE ĠLGĠLĠ DÜZENLEMELERĠN MUHASEBE UYGULAMASINA ETKĠLERĠ
Muhasebe, bir örgütün kaynaklarından meydana gelişini, bu kaynakların kullanılma şeklini, örgütün yaptığı muameleler neticesinde kaynaklarda meydana gelen artış ve azalışları ve örgütün mali açıdan durumunu açıklayan bilgileri üreten ve bu bilgileri ilgili kişi ve kuruluşlara ileten bilgi sistemidir (Sevilengül, 2007:9). Bu süreç, karar alma durumunda olanların tutarlı karar alabilmeleri amacıyla varlıklar, kaynaklar ve faaliyet sonuçlarına ilişkin doğru ve güvenilir bilgileri zamanında sağlama amacına yönelik olarak faaliyet gösterir (Atabey, Parlakkaya, Alagöz, 2006:7).
İşletmede meydana gelen finansal nitelikli olaylar, işletmenin varlık ve kaynak yapısı ile faaliyet sonuçları üzerinde değişmeye yol açarlar. Bu nedenle muhasebe bilgi sisteminin ilgi alanını işletmede ortaya çıkan finansal nitelikli olay ve işlemler oluşturur.
Muhasebe bilgi sisteminin temel amacı, iktisadi bir birim olan işletme ile ilgili ihtiyaç duyulan finansal nitelikli bilgileri sağlamaktır. Bu amaç göz önünde bulundurulduğunda muhasebe, işletmede meydana gelen finansal nitelikli olay ve işlemleri gözleyen, para birimi cinsinden sistemli bir şekilde tespit eden ve bunlara ilişkin bilgi ve belgeleri toplayan, kaydeden, sınıflandıran ve anlamlı olarak özetleyen, raporlayan ve sonuçları yorumlayarak ilgili kişi ve kuruluşlara sunar (Atabey, Parlakkaya, Alagöz, 2006:8).
Türk Ticaret Kanunu‟nun birinci kitabı olan Ticari İşletme Hukuku yedi kısımdan meydana gelmektedir. Bunlar; Tacir, Ticaret Sicili, Ticaret Unvanı ve İşletme Adı, Haksız Rekabet, Ticari Defterler, Cari Hesap ve Acentelik kısımlarıdır. Ticari defterler dışında diğer kısımlarda önemli değişiklikler yapılmamış maddelerin çoğu aynen Yeni Türk Ticaret Kanunu‟nda da belirtilmiştir. Ancak maddelerin günümüz Türkçe‟sine uygun olarak düzenlendiği göze çarpmaktadır. Maddelerin daha anlaşılır olması sağlanmıştır. Bu bölümde, muhasebe alanında meydana gelen değişikliklere yer verilecektir.
2.1. TĠCARĠ DEFTERLERĠN TUTULMASININ AMACI
Ekonomik hayatı düzenleyen bazı kanunlar, ticari faaliyete giren taraflara kayıtlarını defterlerde izleme zorunluluğu getirmektedir. Aslında bir yasal zorunluluk olmasa bile ticaret hayatı içerisinde yer alan aktörler eskiden beri defter tutma ve bazı bilgilerini bu defterlerde saklama ihtiyacını hep duymuşlardır. Bu husus göz önüne alındığında ticari defterlerin tarihinin, ticaretin tarihi ile eş zamanlı olduğu söylenebilir (Poroy-Yasaman, 1995:143). Gerçektende tacirler gerçekleştirdikleri ticari işlemlerle ilgili bilgilere her zaman ihtiyaç duyarlar (Karahan, 1991:145).
Ticari defterler, ticari işletmenin hesaplarıyla, yasanın öngördüğü öteki işlemlerinin, muhasebe usul ve yöntemlerine uygun biçimde yazıldığı defterlerdir (Saka, 1998:287).
Bu defterleri tutmanın amacı, 6762 sayılı Eski Türk Ticaret Kanunu 66. maddesinde ve 6102 sayılı Yeni Türk Ticaret Kanunu‟n 64. maddesinde belirtilmiştir.
2.1.1. Eski Türk Ticaret Kanunu Açısından Defter Tutulmasının Amacı
Ticaret hukukuna göre tacir, basiret sahibi olmalıdır. Basiretin gereği olarak, tacirden alacak, borç ve diğer mali durum bilgilerini, defterlere sistemli biçimde yazarak sürekli ve düzenli takip etmesi istenmektedir (Yıldız, 2006;59). Böylece ticari hayatın tüm aktörleri için ticari faaliyetlerle ilgili güvenilir kalıcı bilgiler sağlamış olacaktır. Bu husus Eski Türk Ticaret Kanunu‟nda, ticari defter tutmanın amacı başlığı altında, “tacirin
ticari işletmesinin, iktisadi ve mali durumunu, borç ve alacak ilişkilerini ve her iş yılı içinde sağladığı sonuçlarını saptamaktır” (Saka, 1998:287) şeklinde ifade edilmiştir.
2.1.2. Yeni Türk Ticaret Kanunu Açısından Defter Tutulmasının Amacı
Yeni Türk Ticaret Kanunu‟nun 64. maddesi ticari defter tutma yükümüne ayrılmıştır. Buna göre, her tacir, ticari defterleri tutmak ve defterinde, ticari işlemleriyle mal varlığı durumunu, bu Kanuna göre açıkça görülebilir bir şekilde ortaya koymak zorundadır. Ayrıca defterler, üçüncü kişi uzmanlara, makul bir süre içinde yapacakları incelemede işletmenin faaliyetleri ve finansal durumu hakkında fikir verebilecek şekilde tutulması gerektiği ve işletme faaliyetlerinin oluşumu ve gelişmesi defterlerden izlenebilmesi gerektiği ifade edilmiştir (YTTK, m.64/1). Bu madde hükümlerine aykırı
hareket edildiğinde Yeni TTK‟nın 562/1. maddesinin a fıkrasına göre dört bin TL idari para cezası uygulanacaktır.
Yukarıdaki madde incelendiğinde anılan yükümlülük hem gerçek hem de tüzel kişi tacirleri kapsamaktadır. Bu nedenle anılan yükümlülükten hiçbir tacir ayrı tutulamaz. Tacir ise YTTK‟nın 12 ve 16. maddelerine göre tanımlanır. Bu hükümler Eski TTK ile aynıdır. Defter tutma yükümü, tacir sıfatını kazanma, tacir sayılma ve tacir gibi sorumlu olma tarihinden itibaren başlar, saklama yükümlülüğü bir yana, tacir sıfatının, tacir gibi sayılma ve tacir gibi sorumlu olma konumunun son bulmasına kadar devam eder (Altaş, 2011:426).
Aynı maddenin devamında üçüncü kişi ibaresi vardır. Burada üçüncü kişi tacirden bağımsızlığı ifade eder. Bu hüküm, defterlerin aynı zamanda uzmanca, profesyonellik ilkelerine göre, meslek etiği, yöntemi ve terimleri uyarınca tutulması gereğini de ortaya koymakta, yoksa defterlerin herkesin değil, sadece uzmanların anlayabilecekleri tarzda tutulması anlamına gelmemektedir. Makul bir süre ile kastedilen, defteri inceleyen uzmanın bazı kayıtları anlayabilmek amacı ile ayrıca araştırma yapmamasına, bilgi toplamasına, açıklama istemine gerek olmaksızın, o kaydı, sebebini, dayanağını ve gereğinde sonuçlarını değerlendirebilmesidir. Uzmanın fikir edinmesi demek tacirin malvarlığı durumunun, borçlarını yerine getirmeye yeterli olup olmadığı yorumunu yapabilmesidir, yoksa bir denetim elemanı gibi denetim sonuçlarını ortaya koyması, döküm yapması, sonuçları belirlemesi aranmaz (Gerekçe, m.64).