Serbest Bölgeye Dışarıdan Teslimler

Serbest bölgelere başka ülkelerden mal ve hizmet teslimi olabileceği gibi ülkemizden de teslimler olabilmektedir.

Yukarda açıkladığımız üzere ayrıca hiçbir düzenlemeye gerek kalmaksızın serbest bölgelere yapılan mal ve hizmet teslimleri ihracat kapsamındadır. Zira bu bölgeler gümrük hattı dışı olduğundan ülkemiz siyasi sınırları içinde kalmakla birlikte mal ve hizmet giriş çıkışları açısından bir başka ülke gibi muamele görmektedir. KDV Kanunu'nun 11 ve 12’inci maddeleri birlikte değerlendirildiğinde, 4842 Sayılı Kanun'dan önce de, (serbest bölgelerin özellikle zikredilmemiş hali) bu bölgelere yapılacak teslimlerin ihracat olduğu ve istisnadan yararlanacağı açıktı. Zira teslimin yurtdışındaki bir müşteriye yapılması, teslim konusu malın T.C. gümrük bölgesinden çıkarak bir dış ülkeye vasıl olması ihracat istisnasının uygulanabilmesi açısından yeterliydi. 4842 Sayılı Kanun öncesinde de KDV Kanunu'nun 12’inci maddesinde yer alan koşullar; 3218 Sayılı Serbest Bölgeler Kanunu'nun değişiklik öncesi 6’ncı maddesi açısından bakıldığında KDV Kanunu'ndaki istisnadan yararlanmayı gerektiriyordu. Ancak bu kadar açık bir hükme rağmen, tartışma yaratmamak bakımından KDV Kanunu'nun 12’nci maddesinin a ve b bentlerinde 4842 Sayılı Kanunla "serbest bölge" ifade olarak yer alacak şekilde değişiklik yapıldı. 24.04.2003'den bu yana serbest bölgeye malın vasıl olması ya da teslimin serbest bölgedeki alıcıya yapılmış olması özellikle ihracat istisnası koşulları arasında sayılarak zaten pek de tartışılmayan hususa daha da açıklık getirildi.

Kısaca ifade etmek gerekirse, yukarda belirttiğimiz hükümler çerçevesinde serbest bölgeye mal teslimleri ihracat muamelesi göreceğinden ihracat faturalarında KDV hesaplanmayacaktır. İhraç edilen malın ihraç eden, bünyesinde kalan ve indirim yoluyla telafi edilememiş KDV'si ise yüklenilen KDV şeklinde nakden ya da mahsuben iade ile ilgili genel ve özel esaslar dikkate alınarak iade olunacaktır. Aynı

şekilde KDV Kanunu'nun 11/1-c maddesi hükmüne uygun teslimler bakımından da tecil-terkin hükümleri uygulanabilir durumdadır. İhracat bedellerinin yurda getiriliş süreleri, taahhüt kapama, dövizin yurtdışında bırakılabilecek tutarları, dâhilde işleme ya da geçici kabul yoluyla konuyu kısaca toparlarsak; doğrudan serbest bölgede verilecek hizmetlerin sözleşme ile bu bölgelerde verilecek olduğu açıkça yer almalı ya da verilen hizmetin başkaca bir izahata gerek duyulmayacak kadar zaten fiilen bölgede veriliyor olması halinde bölge adresli boyama, bakım-onarım-gümrük işlemleri gibi KDV ithalat, teminat çözümü, ihraç kaydıyla ilgili teslimlerdeki 3 aylık

ve izinle alınacak ek süreler ile cezai yaptırımlar normal ihracat ve ihracat kaydıyla teslimlerdeki usul ve esaslara ve yasal düzenlemelere tabidir.

Hizmet ihracına gelince; hizmet ihracatına ilişkin koşullara bağlı olarak gerçekleşecek olmakla birlikte çoğu kere verginin konusuna girmeme hususu ile karıştırılabilmektedir. Bilindiği üzere hizmet ihracatının gerçekleşebilmesi için;

• Hizmetin yurtdışındaki müşteri adına fatura edilmesi,

• Hizmetten yurtdışında yararlanılması,

• Hizmet bedelinin döviz olarak yurda gelmesi,

• Hizmet teslim edilen kişinin (müşterinin) yurtdışında olması,

Şeklinde 4 ana koşul mevcuttur. Bu koşullardan herhangi birinin gerçekleşmemiş olması halinde hizmet ihracatından bahsedilemez83.

Koşullardan "hizmetten yurtdışında yararlanma" dışında diğerleri anlaşılır durumdadır. "Hizmetten yurtdışında yararlanma" ise çok özetle teslim konusu hizmetin yurtdışında tüketilmesi; hizmet konusu objektif bir olgu ise (yemek, konaklamak, saç kesimi, muayene, tamir-bakım, boyama, eğitim, spor, kira v.b.) fiilen ve fiziken bu hizmetin yurtdışında verilmesi; danışmanlık, müşavirlik, komisyonculuk v.b. hizmetlerde ise hizmetin yurtdışındaki işle ilgili olması ya da yurtdışı tüketimine konu olması gerekir. Öte yandan bir de tamamen ülke dışında verilen hizmetler vardır ki; bu durumda KDV'nin konusunu tartışmak gerekir. Hizmetin fiilen yurtdışında verilmesi ve tüketilmesi halinde ülkemiz KDV mevzuatına göre değil yurtdışındaki mevzuata göre işlem yapılmalıdır.

Ancak serbest bölgeye ihraç edilecek bir mala yönelik verilen aracılık hizmeti, serbest bölgedeki işle ve müşteri ile ilgili verilen yazılı ya da sözlü

83_{05.12.2009 tarih ve 27423 Sayılı RG’de yayımlanan, 113 Seri No’lu KDV Genel Tebliği ile Değişik} “yurt dışındaki müşteriler için ifa edilen hizmetlerin, hizmetin ifa edildiği dönemde, bedelin döviz olarak Türkiye'ye gelmesi beklenilmeden ihracat istisnası kapsamında beyan edilecektir. Ancak, bu

şekilde beyan edilen işlemlerle ilgili yüklenilen ve indirim konusu yapılamayan vergilerin KDV Kanununun 32 nci maddesi kapsamında iadesi hizmet bedeli döviz olarak Türkiye'ye gelmeden yerine getirilmeyecektir.

danışmanlık hizmeti, hizmet ihracatının diğer koşullan da sağlandığı takdirde ihracat istisnası kapsamındadır, yine tamamen serbest bölge sınırları içinde kullanılacak bir reklam hizmeti bu kapsamda değerlendirilmelidir.

Örneğin bir gümrük müşavirinin ya da mali danışmanın fiilen serbest bölgede hizmet vermesi, eğitim seminerleri, gümrük işlemleri, toplantı danışmanlığı gibi fiziken bu bölgelerde verilen hizmetler KDV'ne tabi olmayacaktır, çünkü serbest bölgelerde verilen hizmetler KDV Kanunu'nun 17’nci maddesine göre istisnadır. Bu türden hizmetler başka ülkede verilirse de, ülkemiz KDV mevzuuna zaten girmeyecektir.

Kanunu'nun 17/4-ı maddesine göre KDV'den istisnadır. Bu türden istisnalar kısmi istisna kapsamında olduğu için istisna hizmet nedeniyle KDV tahsil etmeyenlerin bu teslimler nedeniyle yüklendikleri KDV’ler diğer işlemler nedeniyle hesaplanan KDV'den indirilemeyecek ve iadeye konu edilemeyecektir. İndirim ve iade konusu yapılamayan KDV tutarları verilen hizmetin maliyeti olacak ya da gider kaydedilecektir. Hizmet ihracatı koşulları sağlanıyorsa mal ihracatında olduğu gibi iadeye ve indirime konu edilebilecektir84.

Serbest bölgelere başka ülkelerden girişlerde ülkemiz KDV mevzuatı uygulanamaz. Ülkemiz gümrük hattı dışında bulunan serbest bölgelere başka ülkelerden mal girişleri henüz ülkemize giriş sayılmadığından serbest bölge mevzuatına tabi olarak işlem görmeli ancak kayıtları vergi mevzuatımıza uygun

şekilde tutulmalıdır. Yurtdışından bölgeye, bölgeden de başka bir yurtdışı ülkeye çıkışlar da transit ticaret muamelesi görmektedir.

Serbest bölgeden ülkemizdeki bir başka serbest bölgeye teslimler de ülkemizde tüketime konu olmadığından, halen iki gümrük hattı dışı teslim olarak KDV'siz dolaşmalıdır. Yani bölgeler arası teslimler gerek serbest bölgede yürütülen işlem olması gerekse hala yurtdışında kalması dolayısıyla KDV'ne tabi değildir.