Serbest Bölgelerde Transfer Fiyatlandırması

Günümüz globalleşen dünyasında özellikle çok uluslu şirketler karlarını maksimize edebilmek için, şartların en cazip olduğu ülkelere veya bölgelere rahatlıkla hareket edebilmekte ve ülkelerin vergi gelirlerini bu sayede aşındırabilmektedirler. Söz konusu şirketler bir yandan sermaye hareketlerine bir yandan da yapmış oldukları işlemlere çok kar az vergi felsefesiyle yön vermektedirler.

Vergi Literatürümüze sonradan giren transfer fiyatlandırması en basit ifadeyle; vergi mükelleflerinin yapmış oldukları vergiyi doğuran işlemlerde, ilişkili kişilerle aralarında mal teslimleri ve hizmet ifaları başta olmak üzere yapılan tüm işlemler için tespit edilen ve uygulanan fiyattır76.

Buradaki asıl temel, yapılan işlemlerde uygulanan fiyatlarla vergi kaybına yol açıp açmadığının tespit edilmesidir.

2.2.1.12.1. Vergisel Düzenlemeler

Transfer fiyatlandırması, 5520 sayılı KVK’ nun 13’üncü maddesi ile “Transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımı” adı altında, 01.01.2007 tarihinden itibaren geçerli olmak üzere yürürlüğe girmiştir.

Daha sonra 5615 Sayılı Kanun ile GVK’nun 41’nci maddesinde yapılan değişiklikle, ticari kazanç ve zirai kazanç sahibi gelir vergisi mükellefleri de transfer

76 _{Fatih Saraçoğlu, Avrupa Birliğinde Vergi Uyumlaştırma Süreci ve Türkiye, Maliye ve Hukuk} Yayınları, Ankara 2006, s.91

fiyatlandırması uygulamasına dâhil edilmiştir. Bu düzenleme ile transfer fiyatlandırması kabul edilen ve edilmeyen işlemler sayılmıştır77.

2.2.1.12.2. Transfer Fiyatlandırması olarak kabul edilmeyen işlemler

• Teşebbüs sahibi ile eşinin ve çocuklarının işletmeden çektikleri paralar veya aynen aldıkları sair değerler (Aynen alınan değerler emsal bedeli ile değerlenerek teşebbüs sahibinin çektiklerine ilave olunur.)

• Teşebbüs sahibinin kendisine, eşine, küçük çocuklarına işletmeden ödenen aylıklar, ücretler, ikramiyeler, komisyonlar ve tazminatlar,

• Teşebbüs sahibinin işletmeye koyduğu sermaye için yürütülecek faizler;

• Teşebbüs sahibinin, eşinin ve küçük çocuklarının işletmede cari hesap veya diğer şekillerdeki alacakları üzerinden yürütülecek faizler

2.2.1.12.3. Transfer Fiyatlandırması Olarak Kabul Edilen İşlemler;

(5615 sayılı kanunun 3’üncü maddesiyle eklenen bent yürürlük; 1.01.2007 tarihinden geçerli olmak üzere 04.04.2007) Bu fıkranın 1 ilâ 4 numaralı bentlerinde yazılı olan işlemler hariç olmak üzere, teşebbüs sahibinin, ilişkili kişilerle emsallere uygunluk ilkesine aykırı olarak tespit edilen bedel veya fiyatlar üzerinden mal veya hizmet alım ya da satımında bulunması halinde, emsallere uygun bedel veya fiyatlar ile teşebbüs sahibince uygulanmış bedel veya fiyat arasındaki işletme aleyhine oluşan farklar işletmeden çekilmiş sayılır.

Teşebbüs sahibinin eşi, üstsoy ve altsoyu, üçüncü derece dahil yansoy ve kayın hısımları ile doğrudan veya dolaylı ortağı bulunduğu şirketler, bu şirketlerin ortakları, bu şirketlerin idaresi, denetimi veya sermayesi bakımından kontrolü altında bulunan diğer şirketler ilişkili kişi sayılır.

77_{Mehmet Müstehlik, Serbest Bölgelerde Vergi Uygulamalarında Son Durum, e-Yaklaşım /}

Nisan 2009 / Sayı: 196 Mehmet Müstehlik

Bu bent uygulamasında, imalat ve inşaat, kiralama ve kiraya verme, ödünç para alınması veya verilmesi, ücret, ikramiye ve benzeri ödemeleri gerektiren işlemler, her hâl ve şartta mal veya hizmet alım ya da satımı olarak değerlendirilir.

İşletmeden çekilmiş sayılan farklar, ilişkili kişi tarafından beyan edilmiş gelir veya kurumlar vergisi matrahının hesabında dikkate alınmış ise ilişkili kişinin vergilendirme işlemleri buna göre düzeltilir. İlişkili kişiler ve bu kişilerle yapılan işlemler hakkında bu maddede yer almayan hususlar bakımından, 5520 sayılı KVK’nun 13’üncü maddesi hükmü uygulanır.

Madde metnine göre; Teşebbüs sahibinin, ilişkili kişilerle emsallere uygunluk ilkesine aykırı olarak belirlenmiş bedel ya da fiyatlar üzerinden mal, hizmet alımı ya da satımında bulunması, imalat veya inşaat işleminde bulunması, kiralama veya kiraya verme işlemlerinde bulunması, ödünç para alıp ya da vermesi, ücret, ikramiye ve benzeri ödemeleri yapması transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımı olarak kabul edilmiştir. Bu şekilde yapılmış işlemler sonucunda işletme aleyhine oluşmuş farkların işletmeden çekilmiş sayılacağı kabul edilmiştir. Ticari kazancın tespitinde bu değerler kanunen kabul edilmeyen gider olarak ticari kazanca eklenecektir78.

Ayrıca KV’nde geçerli olan düzeltme hükümleri GV için de geçerli olup, bu değerler ilişkili kişi tarafından beyan edilmiş ise GV ve KV’nin hesabında yer almış ise; mükerrer vergilemeyi önlemek için ilişkili kişinin vergilendirme işlemlerinde gerekli düzeltmeye gidilecektir.

Anılan şirketlerin anonim, limited, kollektif, komandit şirket ya da adi ortaklık biçiminde kurulmuş olması şeklinde bir ayrım yapılmamıştır. Teşebbüs sahibi ilişkili kişilerle emsallere uygun fiyat ve bedeller kullanarak, mal ya da hizmet alım satımı veya mal ve hizmet alım ve satımı olarak değerlendirilen işlemleri yaparsa bu durumda örtülü kazanç dağıtımı olarak kabul edilmeyecek ve bu madde hükümleri uygulanmayacaktır.

78 _{Şükrü Kızılot, Türk Vergi Hukukunda Örtülü Kazanç ve Örtülü Sermaye, Yaklaşım Yayınları,} Ankara-2002, s.243

2.2.1.12.4. Emsal Bedel Kıyaslamasının Önemi

Transfer fiyatı tespitinde “emsallere uygunluk ilkesi” tanımlanmıştır. Bunun üzerinde önemle durmak gerekiyor, çünkü maliyenin serbest bölgelerde başlattığı incelemelerin ve matrah farklarının çoğunluğu bu temel ilkeye dayanıyor. Türkiye’ deki bir şirketin serbest bölgedeki ilişkili şirkete mal satması ya da tam tersi serbest bölge şirketinin yurt dışından mal getirerek Türkiye’deki şirkete satması örtülü kazan olarak değerlendirilmiş ve matrah farklarına konu olmuştur.

Söz konusu işlemlerde transfer fiyatlandırmasından bahsedebilmek için, emsaline göre göze çarpacak derecede yüksek ya da düşük fiyat veyahut bedelsiz satış işleminin olması gerekmektedir. Bu nedenle “emsal” in iyi tespit edilmesi gerekiyor. Firmanın yapmış olduğu iş ve işin yoğunluğuna göre “kurum içi emsal” ya da “benzer kurumlardan emsaller” alınabilir. İş yada işlem türlerinin aynı olduğu, ayı türden iş ve işlemlerin birden çok yapıldığı, veya iş yada işlemlerin örtülü kazanç dağıtımı yapılabilecek kişiler ve üçüncü kişilerle birlikte yapıldığı durumlarda kurum içi emsal kullanılabilir. Bunun yanında, ürün ya da hizmetlerin, kapasitelerinin, organizasyonunun, sermaye yapılarının ve karşılaştırma dönemlerinin benzer olması veya aynı piyasada faaliyet gösterilmesi durumlarında da benzer kurum emsali kullanılabilir79.

2.2.1.12.5. Yargı Kararları

Türkiye’deki serbest bölge uygulamalarına baktığımız da, Türkiye’den serbest bölgeye düşük karlı satışların yapıldığı, serbest bölgeden de bu malların yüksek karla ihraç edildiği görülmektedir. Buradan hareketle inceleme elemanları serbest bölgeye satış fiyatı ile serbest bölgeden satış fiyatı arasındaki farkı doğrudan örtülü kazanç kabul edip matrah farkları bulmuşlardır.

79 _{Şükrü Kızılot, Serbest Bölgelerde Aynı Alanda Faaliyet Gösteren Müesseseler Nezdinde}

Emsal Araştırması Yapılmadan Örtülü Kazanç Dağıtımından Söz Edilemeyeceği, Yaklaşım,

İnceleme elemanları somut olarak vergi kaybını tespit etmedikleri gibi, serbest bölge şirketinin yapmış olduğu giderleri de dikkate almadan raporlarını düzenlemişlerdir.

İncelemeye konu firmaların bir kısmı uzlaşmaya giderek vergilerini ödemişler bir kısmı da olayı yargıya taşımışlardır80_.

Danıştay son zamanlarda vermiş olduğu kararlarda emsal bedel” üzerinde önemle durmuş ve “örtülü kazancın varlığı için aynı türden organizasyonu içeren işletmeler bazında yapılacak araştırmalarla elde edilecek veriler dikkate alınmak suretiyle, emsal araştırması yapılarak örtülü kazanç dağıtımının bulunup bulunmadığının tespitinin gerektiğine, serbest bölgeden yüksek karla yapılan satışlarda örtülü kazanç dağıtımı yapıldığından söz edilebilmesi için, aynı alanda faaliyet gösteren müesseseler nezdinde emsal araştırması yapılması gerekmektedir. Bu tür kıyaslama yapılmadan, örtülü kazanç dağıtımından söz edilemez81.” demektedir.