2.1. Okul Öncesi Eğitim
2.1.4. Okul Öncesi Eğitim Kurumlarında Yönetim
2.1.4.2. Okul Yöneticilerinin Nitelikleri ve Görevleri
Alíquota é unidade matemática que, quando aplicada sobre a base calculada, permite a apuração do montante da dívida tributária387
.
Note-se que a alíquota e o sujeito ativo, como será visto logo adiante, não consistem em classes de notas, mas indicação objetiva388, haja vista serem elementos
conhecidos antes mesmo da constituição da norma individual e concreta.
Determina a Constituição Federal artigo 153, § 2º, I, que o imposto sobre a renda sujeita-se ao princípio da progressividade, o qual é desdobramento do princípio da capacidade contributiva e, por conseqüência, da igualdade. Não basta ser o imposto proporcional. Certamente, por tratar-se a alíquota, no caso de impostos, de um percentual, ainda que seja esta uma só, aquele que aufere mais renda pagará mais imposto do que aquele que aufere menos. Todavia, proporcionalmente arcarão com a mesma carga tributária.
O mandamento constitucional é no sentido de que aquele que aufira maior renda arque, não só quantitativamente, mas também proporcionalmente, com carga tributária superior àquele que aufere menos. E isso se faz mediante previsão de alíquotas progressivas, isto é, quanto maior a base de cálculo for, maior será a alíquota aplicável389.
Face ao regime analítico de tributação das rendas de pessoas não- residentes, temos que não se aplica o princípio da progressividade. Isso porque, nessa 387 BARRETO, Aires Fernandino.Base de cálculo, alíquota e princípios constitucionais, 2ª ed. São Paulo: Max Limonad, 1998, p. 59.
388 CARVALHO, Paulo de Barros. Direito tributário - fundamentos jurídicos da incidência. São Paulo: Saraiva, 1998, p. 172.
389 LÔBO, Marcelo Jatobá. A progressividade fiscal do IPTU à luz do princípio hermenêutico da unidade da Constituição. In: MOREIRA FILHO, Aristóteles e LÔBO, Marcelo Jatobá (Coords.), Questões controvertidas em
matéria tributária – uma homenagem ao Professor Paulo de Barros Carvalho. Belo Horizonte: Fórum, 2004, p.
espécie, não se tributa acréscimo à universalidade de direitos reais ou pessoais e obrigações, mas conjuntos agrupados em torno de uma fonte de produção de renda isoladamente considerada.
A progressividade, no caso de rendas de pessoas não-residentes, perderia seu sentido na medida que não mais corresponderia a desdobramento do princípio da igualdade. Pode ocorrer de dois contribuintes auferirem o mesmo montante de renda, um em decorrência de diversas fontes, outro, de uma única, e este último pagar mais imposto do que o primeiro, por conta de ser a alíquota progressiva em função da progressão da base de cálculo.
Ter-se-ia uma inversão de valores, haja vista a progressividade, concebida para garantir efetividade ao princípio da igualdade, acabar por dar lugar a tratamento desigual entre pessoas em idêntica situação.
Realizando-se balanceamento390 entre o comando que prescreve será
o imposto sobre a renda informado pela progressividade e o princípio da igualdade, tratando-se de renda de pessoas não-residentes, temos que a alíquota sobre esta aplicável não pode ser progressiva.
E assim determina a legislação infraconstitucional. Rendas em geral auferidas por não-residentes estão sujeitas à incidência do respectivo imposto à alíquota de 15%391. Nas rendas decorrentes de serviços, exceto técnicos, administrativos ou de
assistência técnica (em que a alíquota também é de 15%392
), a alíquota aplicável é de 25%393
.
390 “A Constituição é um pacto, um compromisso que funde valores e interesses antagônicos, muitas vezes é necessário balancear princípios, conceitos na busca da melhor solução”. DERZI, Misabel de Abreu Machado. In: BALEEIRO, Aliomar, Limitações constitucionais ao poder de tributar, 7ª ed. Rio de Janeiro: Forense, 2001, p. 34. 391 Lei n.º 9.249/95, artigos 18 e 28.
392
Medida Provisória n.º 2.159-70/01, artigo 3º. 393
Se andou bem o legislador infraconstitucional ao não estabelecer alíquotas progressivas, o mesmo não podemos afirmar quanto à previsão de alíquota superior - 25% - quando se trata de renda decorrente de serviços, que não técnicos, administrativos ou de assistência técnica.
Consiste o critério de discriminação, nessa situação, na categoria de renda. Não há, no entanto, como identificar correlação lógica entre este critério e a desequiparação procedida – diferença na carga tributária. Inexiste justificativa para tanto. De harmonia com as lições de Celso Antônio Bandeira de Mello394, não podemos senão
reputar inconstitucional a previsão em tela, por afronta ao princípio da igualdade.
6.3.1.2.1 Países com tributação favorecida
Rendas auferidas no Brasil, inclusive as decorrentes de ganho de capital, cujos beneficiários sejam pessoas residentes ou domiciliadas em países395 que não
tributem a renda ou o façam à alíquota máxima inferior a 20%396 397, vulgarmente
394 “(...) a discriminação não pode ser gratuita ou fortuita. Impende que exista uma adequação racional entre o tratamento diferenciado construído e a razão diferencial que lhe serviu de supedâneo. Segue-se que, se o fator diferencial não guardar conexão lógica com a disparidade de tratamentos jurídicos dispensados, a distinção estabelecida afronta o princípio da isonomia”. BANDEIRA DE MELLO, Celso Antônio. O conteúdo jurídico do
princípio da igualdade, 3ª ed. São Paulo: Malheiros, 1999, p. 39.
395 São elucidativos os comentários de Ana Cláudia Akie Utumi sobre a inclusão de dependências de países, tais como jurisdições, neste conceito: “Com base na modificação trazida pela Lei n.º 10.451/2002, passou-se a considerar
separadamente a tributação do trabalho e do capital, bem como as dependências do país de residência ou domicílio. Esta modificação veio acomodar a necessidade da Secretaria da Receita Federal em incluir dependências de países como jurisdições de tributação favorecida, enquanto que as normas em vigor possibilitavam apenas a
caracterização de países considerados como Estados soberanos”. UTUMI, Ana Cláudia Akie. Países com tributação favorecida no direito brasileiro. In: TÔRRES, Heleno Taveira (Coord.), Direito tributário internacional aplicado. São Paulo: Quartier Latin, 2003, p. 233.
396 Conceito previsto pela Lei n.º 9.430/96, artigo 24.
397 Não se cuida de alíquota nominal de 20%, mas sim efetiva. Deve ser verificada a efetiva carga tributária. Ainda que se estabeleça percentual nominal de 20%, mecanismos tais como redução da base de cálculo ou do próprio imposto a pagar implicam alíquota efetiva diversa da nominalmente estabelecida. Como bem nos ensina Heleno Taveira Tôrres: “Para demonstrar a insuficiência da definição a partir de alíquotas nominais, basta lembrar a práxis administrativa dos chamados rulings, que são acordos prévios firmados entre o contribuinte e o Fisco, vinculantes para este, para negociar a alíquota do imposto aplicável ou as regras de determinação da base de cálculo dos impostos incidentes, quando requerida a consulta pelos investidores, para obter uma certeza jurídica sobre o tratamento fiscal que lhes será aplicável numa determinada hipótese”. TÔRRES, Heleno Taveira. Direito tributário
internacional: planejamento tributário e operações transnacionais. São Paulo: RT, 2001, p. 91-92. No mesmo
denominados “paraísos fiscais”398 399
, sujeitam-se ao imposto brasileiro à alíquota de 25%400401.
Não é a progressividade, em nosso pensar, aplicável à renda de pessoa não-residente, consoante registramos linhas atrás. Essa assertiva nada mais é do que decorrência da impossibilidade de a base de cálculo do imposto sobre a renda devido por pessoa não-residente servir como critério de discriminação para a previsão de diferentes alíquotas.
De igual modo, pensamos não ser a categoria de renda critério discriminador legítimo para previsão de alíquotas distintas quanto a esta ou aquela situação, tal como ocorre hoje no caso de renda decorrente de serviço.
Conforme nos ensina Heleno Taveira Tôrres402
: “Ninguém contesta o fato de que a presença de uma certa competitividade entre os Estados é algo importante para as economias, como fator de redução da pressão fiscal global, servindo de estimulante para empregarem com mais eficiência a receita pública e otimizarem seus orçamentos e serviços públicos”.
se arraigado na terminologia coloquial do Direito Tributário o jargão ‘paraíso fiscal’, tão ao gosto popular, para identificar as manifestações de concorrência fiscal prejudicial, cuja imprecisão é latente. Eis uma praga lingüística mal importada dos imprecisos termos usados na doutrina do common law, disseminada em várias línguas, só não desagradável aos novidadeiros, que consideram manifestações de progresso a introdução de pragas léxicas, sem qualquer compromisso com o conteúdo de significação que o termo possa representar”. TÔRRES, Heleno Taveira.
Direito tributário internacional: planejamento tributário e operações transnacionais. São Paulo: RT, 2001, p. 75-
76.
400 Lei n.º 9.779/99, artigo 7º; Lei n.º 10.833/03, artigo 47.
401 A nosso ver essa alíquota é aplicável a todas as categorias de rendas auferidas por pessoas residentes ou domiciliadas em países com tributação favorecida, salvo quando a legislação prever exceção à norma sob análise. Perfilhamos, pois, idêntica conclusão a que chegou Ana Cláudia Akie Utumi. UTUMI, Ana Cláudia Akie. Países com tributação favorecida no direito brasileiro. In: TÔRRES, Heleno Taveira (Coord.) Direito tributário internacional
aplicado. São Paulo: Quartier Latin, 2003, p. 250.
402 TÔRRES, Heleno Taveira. Direito tributário internacional: planejamento tributário e operações transnacionais. São Paulo: RT, 2001, p. 68-69.
E prossegue o citado autor403
: “Contudo, paralelamente formou-se uma espécie de concorrência fiscal internacional marcadamente agressiva, desprovida de qualquer ética diplomática, praticada como forma de atração de investimentos, com erosão fiscal das próprias receitas públicas, mediante subvenções públicas, financiamentos vantajosos e todo tipo de incentivos fiscais, ressalvas quanto à importação desse conceito do direito econômico. Pela série de malefícios que traz, essa é a concorrência fiscal internacional ‘má’, ‘danosa’, ‘prejudicial’, ‘desleal’, ou ‘guerra fiscal internacional’, como se queira, cuja forma mais grave é representada pelos chamados ‘paraísos fiscais’, ou países com tributação favorecida”.
A “má” concorrência fiscal internacional, fazendo uso da expressão adotada por Heleno Taveira Tôrres, é nitidamente danosa à cooperação entre os povos, contrariando princípio constitucional404
norteador das relações internacionais mantidas pela República Federativa do Brasil.
Por essa razão entendemos ser constitucional a eleição da residência ou domicílio de uma pessoa que tenha auferido renda no Brasil como critério para se diferenciar a alíquota aplicável do respectivo imposto405
. Há correlação lógica entre o critério discriminador – residência/domicílio do beneficiário da renda – e a desequiparação procedida – majoração da carga tributária. Não só, fundamenta-se essa correlação em valores constitucionalmente protegidos, conforme asseveramos acima.
6.3.2 Critério pessoal