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A liberdade é um requisito para a existência do próprio direito. Com base na doutrina de Kant, Renato Becho ressalta que ela funda uma lei universal ―age externamente de modo que o livre uso de teu arbítrio possa coexistir com a liberdade de todos de acordo com uma lei universal‖ (KANT, A metafísica dos

costumes, 2003, p. 77 apud BECHO, 2009, p. 240-241).

Não se deve confundir a máxima kantiana que é uma norma metafísica e prévia ao ordenamento jurídico, com o direito subjetivo de liberdade, que é garantido constitucionalmente. Com isso não se quer diminuir a importância desse direito constitucional.

O direito constitucional da liberdade está inserido num Estado que promove os meios de convivência e coexistência da coletividade, e que se propõe a assegurar, além de sua própria manutenção, a manutenção de serviços básicos à população, que também são garantidos constitucionalmente.

Para arcar com seus gastos, o Estado possui várias fontes de receita. Atualmente, sem dúvida, a mais importante é a receita tributária, que retira compulsoriamente do particular uma parcela de seu patrimônio.

Cumpre ao direito e especificamente ao direito tributário limitar essa retirada compulsória da parcela da riqueza dos administrados, contendo o Estado e permitindo a liberdade individual dos contribuintes e a proteção aos seus bens. Alberto Xavier (2001, p. 13) destaca a relevância que a liberdade possui no direito tributário e a íntima relação desta como o tema objeto desse estudo, o planejamento tributário:

A liberdade individual de os particulares se organizarem e contratarem de modo menos oneroso do ponto de vista fiscal é um dos temas mais nobres do Direito Tributário, intimamente ligado, como está, às garantias constitucionais que a visam proteger e que consistem nos princípios da legalidade e da tipicidade da tributação.

A liberdade que o contribuinte possui relativamente aos seus bens e negócios jurídicos e o direito do Fisco de tributar são limítrofes: o Fisco só pode tributar por lei – nesse campo o contribuinte tem o dever de pagar, mas o que a lei não tributa está dentro da esfera do contribuinte de não poder ser tributado, mas há uma tensão na demarcação da linha limítrofe.

A tensão entre o Estado soberano e o contribuinte envolve basicamente a relação de interesses opostos existentes: o de tributar e o de não ser tributado. Fábio Fanucchi (1979, p. 301) relata que esse embate é eterno, ―um, desejoso de arrecadar receita para seus cofres em porções cada vez maiores, e, o outro, tentando subtrair-se às imposições redutoras do seu patrimônio‖.

A liberdade fiscal é delineada pelo alcance do tributo instituído por lei, este é o ―preço da liberdade‖, ―que distancia o homem do Estado, e pode implicar na opressão da liberdade, se não o contiver a legalidade‖ (TORRES, 1991, p.3).

A questão da liberdade fiscal e da legalidade tributária atualmente é pouco explorada, provavelmente em virtude dos resquícios da postura juspositivista que desprestigia a filosofia e axiologia jurídica, conforme assenta Ricardo Lobo Torres (1991, p. 5):

No Brasil a meditação filosófica sobre o tributo desapareceu também aproximadamente em meados do século passado [XIX] e até hoje não retornou, prejudicada pelo cientificismo, pelo positivismo e pelo autoritarismo político, que esvaziaram o discurso da liberdade.

Destacamos que de 1964 até 1985, o Brasil viveu em regime de ditadura militar, com forte repressão e pouca margem para desenvolvimento e divulgação de estudos e pensamentos filosóficos sobre os direitos individuais. Porém, é necessário saber da liberdade que o contribuinte possui, quais seus limites, direitos e obrigações e quais os limites que cercam o Estado na atividade de fiscalização e tributação. Cremos que definidos estes limites a situação do planejamento tributário pode igualmente ser definida.

Nessa toada surge o princípio da legalidade, fruto de revoluções históricas para dar segurança às relações sociais e proteger as pessoas da voracidade e da força estatal, para que elas tenham pelo menos o mínimo de previsibilidade sobre quanto irão pagar, quando, para quem, etc.

Ruy Barbosa Nogueira (1965, p. 94-95) afirma que antes de haver a noção de Estado de Direito o tributo decorria do ―poder de fato do soberano, manifestava-se na tributação uma simples relação de poder‖, período em que inexistia o direito tributário.

Ainda na opinião desse autor (1965, p. 95), com a concepção de Estado de Direito, o tributo tornou-se relação jurídica, obrigação legal, que somente existia se e quando estivesse legislado, havia limite nos termos do direito objetivo.

Marco Aurélio Greco (2008, p. 23) expõe a diferença do direito no período da sociedade clássica (considerada por ele, como o período antes da Revolução francesa) e no período da sociedade moderna (pós-Revolução Francesa), associando respectivamente o direito natural e o direito posto. Na sociedade clássica, o direito era fruto do passado, ―a constância das coisas que produzia o Direito. Era a permanência que levava à ideia de que algo configurava uma norma jurídica‖. Surge a ideia de constância, de estabilidade e de segurança.

Para o autor (2008, p. 30) a sociedade moderna quebra essa ideia, porque as normas passam a ser postas de determinada maneira, ―não é mais porque ‗sempre foi assim‘, não é mais um direito que vinha de uma constância do passado‖ e, dessa forma, o direito começa a olhar para o futuro e sem o mesmo grau de segurança e certeza, princípios estes que entram em crise.

Na sociedade moderna o direito posto passou a ser amplamente predominante frente ao direito costumeiro, e houve períodos, como o do nazismo, que se permitia tudo ao direito posto, até a autorização para assassinatos. Mas na sociedade pós-moderna não se admite qualquer direito posto, como outrora se fazia, ele deve estar em consonância com os valores supremos.

O Estado de Direito fez aflorar a segurança jurídica que foi consolidada no Estado Constitucional. Esse valor é promovido e protegido até hoje, pela nossa atual Constituição, o que se percebe pela eleição da legalidade, irretroatividade, anterioridades e coisa julgada, indicando a objetivação da proteção das pessoas de eventos futuros ou imprevisíveis e visando manter uma estabilidade.

As mudanças das relações sociais acarretarão a necessidade de alteração e atualização do direito, sem dúvida, mas tais mudanças jurídicas devem ser subordinadas à Constituição, ressaltando que até mesmo o Poder Constituinte Derivado é subordinado a ela.

Dentre outros valores, é a segurança jurídica que se busca com a lei constitucional, por isso a lei deixa de ser um mero ato normativo vinculante que foi aprovado pelo Poder Legislativo em obediência ao processo legislativo, o princípio da legalidade é acrescido de um aspecto substancial, não mais meramente formal.