3. VERİ ZARFLAMA ANALİZİ VE BİR UYGULAMA
3.3. Değişkenlerin Seçimi
Tércio Sampaio187 define ficção como
[…] uma “desnaturação” do real. Ela intervém após uma primeira qualificação de uma situação de fato dada e percebida como essencialmente diferente. Determina-se, então, que, voluntária e conscientemente, certas consequências sejam deduzidas de uma situação da qual, de princípio, não seriam dedutíveis. Seu fundamento, portanto, é uma dessemelhança e um juízo prévio de diferença, a partir do que se procede a uma igualação […] mas um tratamento impositivo de uma desigualdade como se igual fosse. Segundo o autor, a norma pode empregar conceitos que se definem pelo real ou pode prescrever mediante ficções jurídicas; neste caso, a lei ou o juiz
187 Equiparação - CTN, art. 151. Cadernos de direito tributário e finanças públicas, São Paulo: Revista
dos Tribunais, ano 7, v. 28, jul.-set. 1999, p. 14.
atribui determinadas consequências a alguns eventos nela previstos, ainda que contrários à realidade.
A ficção jurídica são regras de direito material que criam sua própria realidade, dão vida ao inexistente. Criam uma verdade legal contrária à verdade natural, fenomênica188.
As ficções são atos de fala; para que um ato ficcional ocorra, é necessário que seja proferido através de uma força ilocucionária competente.
Nesse sentido, Cristiano Carvalho189, em obra sobre o tema, define o que seja ficção jurídica:
[…] a ficção jurídica é um ato de fala, que propositadamente não vincula algum aspecto da regra à realidade jurídica, à realidade institucional ou à realidade objetiva, de modo a assim poder gerar efeitos que não seriam possíveis de outra forma.
A ficção jurídica é, portanto, uma desvinculação normativa entre o real e o Direito.
Luciano Amaro190 define ficção utilizando-se de dois critérios: a) o que enuncia; e b) a correspondência entre o dito e a realidade:
[…] ficção jurídica (ou melhor, ficção no plano jurídico) é de utilização privativa pelo legislador. Por meio dessa técnica, a lei atribui a certo fato características que, sabidamente, não são reais. Por isso, generalizou-se a afirmativa de ser a ficção uma mentira legal, ou uma verdade apenas legal, sem correspondência com a realidade.
Por sua vez, Ângela Maria Pacheco191, ao estabelecer a diferença entre presunção e ficção no plano do conteúdo das normas, afirma que
[…] a ficção é norma jurídica geral e abstrata, material; a presunção insere-se no âmbito processual das provas, refere-se à norma individual e concreta, na fase de aplicação. […] A ficção são normas jurídicas substantivas gerais e abstratas, qualificadoras de suportes fáticos, que, sabe o legislador, diferem de outros suportes fáticos integrantes de hipóteses normativas válidas no sistema.
188 FERRAGUT, Maria Rita. Presunções no direito tributário. São Paulo: Dialética, 2001, p. 51. 189 Ficções jurídicas no direito tributário. São Paulo: Noeses, 2008, p. 222-223.
190 BALEEIRO, Aliomar. Direito tributário brasileiro. 10. ed. Rio de Janeiro: Forense, 1998, p. 274. 191 Ficções tributárias: identificação e controle. São Paulo: Noeses, 2009, p. 259.
É de extrema relevância que os valores garantidos pelo uso das ficções estejam de acordo com a ordem jurídica constitucional vigente para se tê-las como válidas192.
Cabe destacar, ainda, que as ficções estão limitadas a várias normas constitucionais, dentre as quais assegurar o contraditório e a ampla defesa, e sua aplicabilidade está afastada em matérias que criem direitos e obrigações tributárias principais. Maria Rita Ferragut193 afirma, ainda, que
[…] a única possibilidade de ‘utilização da ficção’ que vislumbramos seria se os fatos descritores de eventos diretamente conhecidos (antecedente) estivessem dentro da competência tributária, como, por exemplo, a regra que previsse que o ganho de capital pressuporia a existência e salários, sujeitos a incidência do Imposto sobre a Renda. Ocorre que, nesse caso, a subsunção ocorreria com o conceito do próprio fato descrito diretamente conhecido (ganho de capital), sendo completamente irrelevante, para os fins da obrigação tributária (obrigação de pagar Imposto sobre a Renda), o fato previsto na consequência da regra de ficção (salário). Portanto, não se trataria, a rigor, de utilização de ficção jurídica para o desencadeamento da obrigação.
O fato de a ficção criar uma nova realidade jurídica torna de extrema importância a observância dos valores garantidos pelo texto constitucional, como tipicidade, capacidade contributiva, não confisco, etc.; do contrário, não poderá tê-las como válida.
Conclui-se que presunção e ficção são institutos com regime jurídico diverso; nada se presume na ficção e vice-versa. O que há em comum entre ambas é tão somente que uma e outra são técnicas prescritivas que têm por objetivo modificar a realidade diretamente conhecida194. Por outro lado, os critérios distintivos desses mecanismos jurídicos são diversos: Alfredo Augusto Becker195 afirma a existência radical entre presunção legal e ficção legal:
A presunção tem por ponto de partida a verdade de um fato: de um fato conhecido se infere outro desconhecido. A ficção,
192 HART, Florence. Teoria e prática das presunções no direito tributário. São Paulo: Noeses, 2010, p.
257.
193 Presunções no direito tributário. São Paulo: Dialética, 2001, p. 88. 194 Ibid., p. 157-158.
195 Teoria geral do direito tributário. 4. ed. São Paulo: Noeses, 2007, p. 539.
todavia, nasce de uma falsidade. Na ficção, a lei estabelece com verdadeiro um fato que provavelmente (ou com toda a certeza) falso. Na presunção, a lei estabelece como verdadeiro um fato que é provavelmente verdadeiro. A verdade jurídica imposta pela lei, quando se baseia numa provável (ou certa) falsidade é ficção legal, quando se fundamenta numa provável veracidade é presunção legal.
No mesmo sentido, Florence Haret196 tenta demonstrar a diferença entre os dois institutos, relacionando-os a uma novela e um conto. E demonstra que, da mesma forma que a novela busca reproduzir histórias da vida real, a presunção exige a verossimilhança com o real. Enquanto o conto explora o campo do imaginário, do inexistente, com fadas, unicórnios, gnomos, etc. e dá vida a ele, a ficção, da mesma forma que os contos, não tem nada a ver com o real, formula-se a norma associando-a a algo como se fosse outro, sem vinculação com o real, e é por isso que não são admitidas para fins de criar obrigações tributárias. Caso assim fosse, violaria vários direitos subjetivos do contribuinte, dentre eles confisco, capacidade contributiva, tipicidade tributária.
Desse modo, resta clara a distinção entre presunção e ficção, tanto na forma de construção do enunciado de fato (a primeira pela similitude essencial, e a segunda pela semelhança secundária) como também no regime jurídico.
Portanto, verifica-se que as ficções jurídicas têm o mesmo regime jurídico das presunções legais absolutas, trata-se de um enunciado normativo que constrói o próprio fato jurídico, independentemente de relações de causa e efeito; já a presunção absoluta, a relação causal e sua consequência estão previstas na lei. Dessa forma, também não é admitida sua utilização na constituição do fato jurídico tributário.
Vários doutrinadores197 defendem a não aplicação da ficção e presunção absoluta no sistema jurídico brasileiro, por falta de fundamento jurídico.
196 Teoria e prática das presunções no direito tributário. São Paulo: Noeses, 2010, p. 257-258.
197 GONÇALVES, José Artur Lima. Imposto sobre a renda – pressupostos constitucionais. São Paulo:
Malheiros, 2002, p. 158; BARRETO, Paulo Ayres. Imposto sobre a renda e preços de transferência.
Somente são admitidas como meio de prova no direito tributário brasileiro as presunções relativas, desde que observados o contraditório e a ampla defesa, e demais princípios constitucionais prescritos.
Com a informatização fiscal no cumprimento dos deveres instrumentais, as presunções relativas são as únicas aceitas pelo direito positivo, conforme visto acima, e terão mais força, tendo em vista que o fisco têm nas mãos todas as informações prestadas pelos contribuintes de forma on-line, antes mesmo da ocorrência do evento tributário em alguns casos já vistos acima (envio da NF-e para pré-validação). Os fatos jurídicos que não vierem a serem constituídos nos termos das informações prestadas serão suficientes para o fisco constituí-los através do lançamento tributário, sem precisar presumir ou inventar (ficção) os fatos. As chances de sonegação fiscal diminuirão cada vez mais, da mesma forma que o lançamento por arbitramento.
Portanto, as ficções jurídicas e as presunções relativas não aceitas pelo nosso ordenamento jurídico brasileiro, mas, muitas vezes, ainda utilizadas pelo fisco, cairão em desuso, tento em vista que as informações prestadas pelos contribuintes, que são provas indiretas, pessoais e documentais, são armazenadas no banco de dados do fisco, e terão condições autuar o contribuinte que deixar de constituir o crédito tributário ou constituí-lo de forma irregular, através da presunção relativa.
Tudo isso porque, com a informatização fiscal, o contribuinte passa a informar ao fisco de forma on-line o cumprimento do dever instrumental, antecipando evento tributário, como no caso da pré-validação da NF-e para circulação da mercadoria.
Por outro lado, se o contribuinte informar ao fisco um futuro fato jurídico tributário e o mesmo não ocorrer e se esquecer de dar baixa da NF-e enviada, poderá sofrer uma autuação fiscal, pois, para o fisco, aquele fato informado ocorreu. Mas, mesmo nesta hipótese, a autuação não estará baseada
São Paulo: Dialética, 2001, p. 143; TOMÉ, Fabiana Del Padre. A prova no direito tributário. 3. ed. São Paulo: Noeses, 2012, p. 162.
em uma ficção, mas, sim, em uma presunção relativa, pois o fisco tem nas mãos as informações prestadas pelo próprio contribuinte.