Çıkarıma Bağlı Devinim Kipliği:

Não é possível destacar, diretamente, quem tenha inventado a Contabilidade, mas de acordo com autores como Santos et al (2007), Iudicibus (2009), Hendriksen (1999), entre outros, sua origem está atrelada ao homem primitivo, pois sua maneira de medir seu patrimônio era uma forma rudimentar de fazer a Contabilidade.

Neste sentido, a Contabilidade pode ser considerada uma das práticas mais antigas do mundo e a necessidade e vontade do homem de pensar no futuro fizeram com que ele preparasse registros de eventos passados e presentes, para que, então, pudesse ter uma previsão do futuro. Em dado momento, isso seria possível apenas com memória visual, porém com a evolução da humanidade e, como veremos, com a evolução da atividade econômica, os registros passaram a ser essenciais para evidenciar de forma clara e total as variações nos patrimônios: primeiro o dos homens e depois o patrimônio das entidades.

Já bem antes da disseminação da escrita6, estudos científicos apontam que, tendo o homem a necessidade de fazer inventários sobre seu patrimônio, baseado na cultura agropecuária, fazia uso de técnicas que o ajudassem a mensurar esse patrimônio. Sobre isso Iudicibus (2009) destaca o seguinte:

Alguns historiadores fazem remontar os primeiros sinais objetivos da existência de contas aproximadamente a 4.000 a.C. Entretanto, antes disto, o homem primitivo, ao inventariar o número de instrumentos de caça e pesca disponíveis, ao contar seus rebanhos, ao contar suas ânforas de bebidas, já estava praticando uma forma rudimentar de Contabilidade. (p.15)

6 _{Para aprofundamento indicamos o trabalho de Denise Schmandt-Besserat denominado}

Before Wrtiting: from counting to cuneiform e o trabalho de Richard Mattessich, Archaeology of accounting and Schmandt-Besserat's contribution

Aqui cabe ressaltar uma das especificidades da Contabilidade, sem terminar por falar de sua origem e evolução: nessa época, conforme descrição da citação acima, não existiam Estados Organizados.

Dessa forma, pode-se deduzir que o homem não fazia a Contabilidade para atender anseios governamentais, mas tão simplesmente para atender seus próprios anseios de controle e medição de seu patrimônio, utilizando-se de técnicas desenvolvidas por ele próprio. A isto, podemos chamar de Contabilidade Gerencial.

Muitos autores já se dedicaram a escrever e diferenciar a Contabilidade Financeira e a Contabilidade Gerencial.

Podemos afirmar que a Contabilidade Financeira, objeto deste trabalho de pesquisa, é a contabilidade feita para atender aos usuários externos, aqueles que não fazem parte da entidade e, por esse motivo, deve estar baseada em padrões estabelecidos e práticas conhecidas e verificáveis, com mínimas possibilidades de interpretações, para que possa existir um padrão e, sobretudo, condições de comparabilidade entre as diferentes entidades.

Por outro lado, a Contabilidade Gerencial utiliza os dados da Contabilidade Financeira como um ponto de partida para fazer projeções e fornecer informações aos usuários internos para tomadas de decisões gerenciais. Neste sentido, a Contabilidade Gerencial não segue regras rígidas ou padrões, mas sim estimativas, projeções, equações matemáticas que proporcionarão informações úteis à administração da entidade7.

O Professor Eliseu Martins, em diversas palestras, aulas e em artigo, afirma que a contabilidade nasceu gerencial, com a preocupação antiga do homem com o controle de seu patrimônio, considerando que o proprietário era também o responsável pela administração de seus recursos (IUDICIBUS et al., 2005, p.10).

Retornando ao aspecto da origem e evolução da Contabilidade, Iudicibus (2009) destaca que a preocupação do homem com a propriedade e a riqueza é uma constante na evolução da espécie e, quando a atividade econômica torna-se mais

7 _{Uma das características das Normas Internacionais de Contabilidade é de, exatamente, não} ser baseada em regras, mas sim em princípios. Neste sentido, os preparadores de demonstrações contábeis deverão lançar mão, com ajuda de especialistas, de estimativas, projeções e opiniões, que fazem com que ambas, Contabilidade Financeira e Gerencial se aproximem. Entretanto, entendemos que continuarão como campos separados. Em capítulo específico deste trabalho, este assunto será tratado de maneira mais ampla.

complexa e assume uma maior dimensão, o homem teve de fazer evoluir seus instrumentos de avaliação patrimonial. O acompanhamento da evolução do patrimônio das entidades constitui no fator mais importante para a evolução da Contabilidade.

Na Antiguidade, porém, ainda que com a evolução da escrita, outro fator limitava a evolução da Contabilidade: a inexistência de moeda. Assim, por mais variadas que fossem as técnicas contábeis da época, esbarravam neste fator limitativo.

As operações comerciais estavam baseadas em troca e dessa forma, a riqueza e a propriedade do homem baseavam-se em algum indexador que seria o que chamaríamos hoje de denominador comum monetário. Como não havia moeda, obviamente este denominador comum não era monetário, mas algo que representasse a riqueza e a propriedade da época, tal como uma quantidade de gado, uma quantidade de terras ou algo parecido.

Até a invenção da moeda, o homem precisava de símbolos que representassem a riqueza, a propriedade e a evolução do seu patrimônio. Embora isso nos pareça rudimentar, apresentava uma grande evolução e inteligência do homem, no sentido de evidenciar sua situação patrimonial líquida.

Santos et al (2007). apresentam de maneira bastante didática a evolução da Contabilidade e sua representação simbólica na Pré-História, considerando o período antes da invenção da moeda. A tabela 1, adaptada, mostra esta evolução:

Tabela 1 Evolução da Contabilidade antes da Invenção da Moeda

Época Descrição da Evolução da Contabilidade

8.000 a.C.

Utilização de simples fichas de barro de vários formatos (esferas, discos, cilindros, triângulos, retângulos, cones, ovóides e tetraedros, cada um representando uma unidade de uma mercadoria específica) para controle de estoque e do fluxo de produtos agrícolas e serviços – coincidindo com o início do cultivo agrícola e a criação de animais.

4.400 a.C.

As fichas tornam-se complexas, com cortes em forma de linhas ou pontuações (e ocasionalmente perfuradas), aparecendo no antigo, bem como em novos formatos (parábolas, formas de vaso, espirais etc.), coincidindo com a origem do Estado, indicando a necessidade de grande acuracidade contábil.

3.250 a.C.

Surgimento do esquema de garantia, com o selo sobre os envelopes de barro para proteger as fichas contábeis (normalmente representando produtos agrícolas que eram de circulação comum) e sistema de amarras de garantia para salvaguardar as fichas contábeis perfuradas (usualmente representando produtos manufaturados). Ambos os esquemas foram impressos com selos pessoais ou institucionais e freqüentemente usados simultaneamente para dar evidência a inventários e reclamações de dívidas, bem como ao patrimônio das pessoas e instituições, indicando o aumento do controle legalista e burocrata.

3.200 a.C.

Nas superfícies dos envelopes de barro era também impressa cada ficha colocada no seu interior (ou cada tipo de ficha combinada com um símbolo numérico) para revelar facilmente os ativos e o patrimônio representado pelo conteúdo das fichas – constituindo uma espécie de partida dobrada (fichas reais no interior representando os ativos e fichas impressas na superfície do envelope representando o patrimônio correspondente).

3.100 a 3.000 a.C.

Criação dos primeiros pictográficos (sinais), com incisões feitas em pedras moles (muito raras em comparação com a abundância das fichas de barro). Surgimento da escrita cuneiforme arcaica (escrita caracterizada por elementos em forma de cunha que serviu para transcrever a língua dos sumérios, a princípio em ideogramas, depois em sílabas), usando muitos símbolos idênticos ou similares para inutilizar as fichas impressas. Esse estágio foi também o começo da contagem abstrata e da escrita. Continuação do uso dos sistemas contábeis de fichas.

Fonte: Adaptado de Santos et al. (2007, p. 24)

A tabela 1 demonstra o grau de tecnologia que o homem da época desenvolveu para controlar sua riqueza e propriedade. Já bastante tempo antes da invenção da moeda e da divulgação do que conhecemos hoje da Contabilidade, percebia-se um sistema de partidas dobradas, com a utilização de marcas diferentes para os diferentes tipos de registros.

O surgimento da moeda, como um denominador comum, representa um grande avanço nas técnicas contábeis. Ainda que com poucos denominadores (representados basicamente pelos produtos agropecuários), cada indivíduo e/ou entidade possuía o seu próprio. A criação de uma medida de valor deu, ao menos de maneira regionalizada, a possibilidade de se mensurar o patrimônio tendo como base um denominador comum. A criação da moeda fez com que o sistema de contas (pelo qual a Contabilidade funciona até hoje) ficasse completo. Tornou-se possível determinar as contas contábeis representantes do patrimônio e seus respectivos valores em moeda.

Assim, o homem primitivo, ainda que com técnicas rudimentares, fez a Contabilidade desenvolver-se como uma técnica que respondia aos seus anseios: medir a riqueza do seu patrimônio e poder fazer previsões sobre períodos futuros.