VERGİ ADALETİ İLKESİNİ ETKİLEYEN İLLEGAL FAKTÖRLER
İLLEGAL FACTORS THAT AFFECT PRINCIPLE OF JUSTICE OF TAXATION
Tuğçe AKDEMİR*
OZ
Kayıt dışı ekonomik faaliyetlerin, makro- ekonomik kararlar üzerine, kamu maliyesi ve toplum üzerine olumsuz etkileri bulunmakta;
en önemlisi de bu türden faaliyetler, vergi reji
mine ilişkin ağır sonuçlara sebep olmaktadır.
Bu durum, vergi adaletini zedelemekte ve vergi gelirlerini aşındırmaktadır. Böylece vergi yükün
deki adaletsizlik, gelir dağılımında da adaletsiz
liğe neden olmaktadır. Bu kapsamda çalışmada, vergileme ilkelerinden vergi adaleti ilkesini et
kileyen illegal faktörler, mali ve ekonomik suç ekseninde olan kayıtdışı faaliyetler gösterilerek incelenecek ve analiz edilecektir. Belirlenen so
runlar ve ulaşılan sonuçlar, ulusal ve uluslarara
sı raporlar, araştırm alar ve incelemelerle birlikte ele alınacak; Türkiye ekonomisine ve vergi yöne
timine, kayıt dışılığın bir ölçüde hafifletilebilmesi adına çeşitli öneriler sunulacaktır.
Anahtar K elim eler: Ekonomik Suç, Mali Suç, Vergileme İlkeleri, Vergi Adaleti, Kayıt dışı Ekonomi.
ABSTRACT
Shadow economic activities have a negative effect on the macro-economic decisions, public finance and society, and most importantly, these activities cause pave the way for crucial results concerning the taxation regime. Such situation damages the justice of taxation and erodes tax revenues. By this way, injustice in tax burden causes the injustice in distribution of income. In this sense, illegal factors that affect the justice of taxation from the principles of taxation w ill be examined and analysed in these article by shadow activities that are the axis of the financial and economic crimes. Problems that are specified and results that are reached w ill be addressed with national and international reports, researches and examinations. Several proposals w ill be presented to Turkish economy and tax management with a view to minimising the shadow economy.
Keywords: Economic crime, financial crime, principles of taxation, justice of taxation, shadow economy
Araştırma Görevlisi, Ankara Üniversitesi, Hukuk Fakültesi, Mali Hukuk Anabilim Dalı
M.G.T.: 23.07.2015/ M.K.T.: 16.09.2015
1- GİRİŞ
insanların varlıklarını sürdürebilm eleri ve zorunlu olan ihtiyaçlarını giderebilmeleri amacıyla gösterilen çabalar olarak adlandırılan “ekonom ik faaliyetler1” ile devletlere bir takım görevler düş
mektedir.
Buna göre, bir taraftan sosyal ve dem okratik devletlerin gerekleri doğrultusunda toplumdaki ih
tiyaçlar sağlanmakta; diğer taraftan, üretimde ve tüketimde etkinliğin sağlanması amacıyla kamusal yardımlar yapılmakta ve sonuç olarak kamu hizmetlerinde bulunabilmek amacıyla yapılan kamu har
camalarının finansmanı vergi ve benzeri gelirlerle elde edilmektedir.
Bu hususta ise karşımıza, kamusal ihtiyaçların giderilmesi amacıyla toplanacak olan vergilerin ülke sistemleri içerisinde başarılı ve tasarruflu olabilmesi için hangi yolların izlenmesi gerektiği so
runu çıkmaktadır.
Vergiye uyumlu bir toplumun oluşturulabilmesi, her şeyden önce adil bir vergi sistemine bağlı olduğu için vergide adaletin sağlanabilmesi adına “kimlerden, hangi şartlar altında ve nasıl vergi top
lanabileceği” sorularına etkin bir çözüm bulmak gerekmektedir. Ancak, içinde bulunulan zamanın ve şartların durumuna göre tarih boyunca değişiklik gösteren adalet anlayışının topluma yansıtılması farklı şekillerde olabildiği için kanun koyuculardan beklenen, sadece menfaat değil; aynı zamanda toplumun gerekleri doğrultusunda söz konusu olan menfaatlerin kendi adalet anlayışlarına da uygun bir şekilde hazırlanmasıdır.2
Böylece, vergi sistemlerinin etkinliğini ve değerini; herkesin hakkını tanıyan ve karşılıklı zıt ya
rarlar arasında hakka uygun olan dengeyi sağlayan çerçeve bir adalet anlayışı3 ile devletlerin kendi uygulamalarına da hakim olan adalet duygularıyla birlikte değerlendirerek ölçmek daha faydalı so
nuçlar verecektir.
Gerekçesi ne olursa olsun kayıt dışı ekonomi dünyanın hemen hemen her yerinde nedenleri, olu
şumları ve boyutları ile tartışılmaya devam etmekte ve uygulama alanı bulmaktadır. Bu bağlamda, ekonomiyi olumsuz yönde etkileyen kayıt dışı ekonomik faaliyetlerin varlığı, vergi adaletini zedeleyen bir takım illegal faktörleri de doğurmaktadır.
Sosyolojik olarak ekonomi bir altyapıdan meydana gelir. Ancak altyapı kurumlarının değiştirilme
si ile üst yapı kurumlarının etkinliği verimli hale getirilebilir. Böylece ekonominin omurgası sayılan vergilendirme faaliyetlerinin adil bir yapıya kavuşturulması ile üst yapı içerisinde yer alan toplumsal alışkanlıklar, vergi kültürü ve bilincinin değiştirilmesi sağlanabilir.4 İşte bu sebeple kayıt dışı faaliyet alanının içerisine vergilendirme boyutu girdiğinde hükümetlerin işi biraz daha zorlaşmaktadır.
Bu kapsamda çalışmanın izleyen bölümlerinde ilk olarak ekonomik suç ve mali suç kavramlarına değinilecek; bu suçlar kapsamında yer alan kayıt dışı ekonomi kavramı açıklanacak daha sonra, ver
gileme ilkelerine yapılan genel bir bakış ile vergilemede adalet ilkesi ayrıntıları ile ele alınıp günümüz uygulamalarında vergilemede adalet ilkesini etkileyen faktörler ve vergilemede kayıt dışı ekonominin vergi adaleti karşısındaki durumu vergi kaçakçılığı, kaçak istihdam ve diğer nedenler olm ak üzere üç alt başlıkta irdelenerek sonuç bölümü ile tamamlanacaktır.
1 Tevfik Pekin, Ekonomiye Giriş, İstiklal Matbaası, İzmir, 1982, sf: 1
2 İbrahim Fazıl Pelin, Finans İlmi ve Finansal Kanunlar, Bozkurt Basımevi, İstanbul, 1937, sf: 153 3 Ejder Yılmaz, Hukuk Sözlüğü, 3.baskı, Yetkin Yayınları, Ankara, 2005, sf: 23
4 Ahmet Erol, Vergi Felsefesi (Devlet ve Vergi), İstanbul Serbest Muhasebeci Mali Müşavirler Odası, İstanbul, 2011, sf: 248
2- EKONOMİK SUÇ
Globalleşen dünyada genelde küresel toplumun, devletlerin ve ulusların; özelde üreticilerin ve tü
keticilerin karşı karşıya oldukları en önemli suçlardan birini ekonomik suçlar oluştururken; bu türden suçlarla mücadele edilmesi oldukça önem arz etmektedir.5
Öğretide görüş birliğine varılamayan ve içinde bulunulan zamanın, toplumun gereklerine göre sü
rekli değişim gösteren ve genel bir kavram olan ekonomik suç; sosyal,siyasal, ekonomik ve teknolo
jik gelişmelerle birlikte her geçen gün yeniden yapılanmaktadır. Somut olmayan suç delilleri ile eko
nom ik kamu düzenini bozucu nitelikteki kurallara aykırı davranışların oluşturduğu ekonomik suçlar6 ceza hukukunda çeşitli yaptırım lar ile desteklenmektedir. Toplum ve bireylerin ekonomik menfaatle
rini ihlal eden bu tür hareketler, caydırıcı olması bakımından ceza siyasetine de (ceza tutumuna) yeni bir bakış açısı kazandırmaktadır.7
Oldukça karmaşık bir olgu olan ekonomik suçlar doğrudan mali sonuçlar doğurmasa da eko
nom ik istikrarı bozmakta; devletler, toplum lar ve bireyler üzerinde finansal kayıplara yol açmakta, ulusal bilinç ve güven ortamını tehlikeye sokmaktadır.8
Pricewaterhouse Coopers’ın 2014 Global Ekonomik Suçlar Araştırması anketine göre, ekonomik suçlardaki artış oranı %37’yi bulmakta, %69’u şirket varlıklarına yönelik hırsızlık, %27’si yolsuzluk ve rüşvet, %24’ü siber suç, %22’si mali tablo suistimallerinden kaynaklanmaktadır.9
Kamusal yaşamın geneline hitap eden ekonomik suçlar maddi ceza hukukuna ilişkin bazı huku
ki sonuçlar da doğurmaktadır. Cezanın nev’i, cezanın zaman yönünden uygulanması, tüzel kişilerin cezai sorumluluğu buna örnek gösterilebilirken; bir tanesi de makalenin konusunu oluşturan ekono
m ik ve mali suçlarda kayıt dışı ekonomidir.10
3 - MALİ SUÇ
Bir üst kavram olan ekonomik suçların kapsamına giren mali suçlar daha dar bir konuyu ihtiva et
mekte, kişilerin mali çıkarlarına, devletlerin egemenlik haklarına ekonomik amaçlarla yapılan yasa
dışı faaliyetler olarak adlandırılmaktadır.11 Her ne kadar öğretide görüş birliğine varılamasa da mali suçların kapsamına genel olarak, şiddet içermeyen vergi, resim, güm rük ve döviz suçlarını oluşturan kambiyo düzenlemelerine aykırı davranışlar ve işlemler girdiği söylenebilmektedir.
Dinamik bir olgu olan mali suçlar da tıpkı ekonomik suçlar gibi küreselleşme, teknolojik ve sos- yal-siyasal yapılardaki değişime bağlı olarak çeşitli şekillerde varyasyonlar gösterebilmekte; hatta çoğu kez ekonomik suç ve mali suç kavramları uygulamada birbiri yerine kullanılabilmektedir.12
5 E. Alper Güvel, Ekonomik Suç Kavramı ve Ekonomik Suçlar, Ekonomik Suç ve Ceza Sempozyumu, Türkiye Odalar ve Borsalar Birliği, Ankara, 2005, sf: 28
6 Hakan Üzeltürk, Ekonomik Suçlar ve Vergiler,Ekonomik Suç ve Ceza Sempozyumu, Türkiye Odalar ve Borsalar Birliği, An
kara, 2005, sf: 208
7 Tercan Tiryaki, Türker Gürsoy, Ekonomik Suç Kavramı ve Sigortacılık Suçlarının Bu Açıdan Değerlendirilmesi,Sayıştay Der
gisi, Sayı 55, 2004, s.56.
8 E. Alper Güvel, a.g.m., sf: 33
9 http://www.pwc.com/gx/en/economic-crime-survey/, Erişim Tarihi: 04 Haziran 2015.
10 Fatih Selami Mahmutoğlu, Ekonomi Hukuku-Ekonomik Suçlar ve Ekonomi Ceza Hukuku, Güncel Hukuk Dergisi, Sayı 23, 2005, sf: 18-21
11 Mehmet Emin A rtuk ve diğerleri,Ceza Hukuku Genel Hükümler I, 2. baskı, Turhan Kitabevi, Ankara, 2006, sf: 378 12 Süleyman Aydın, Yakup Yılmazer, Yolsuzluk ve Mali Suçlar, 3. baskı, Adalet Yayınevi, Ankara, 2010, sf: 176
4 - EKONOMİK ve MALİ SUÇLAR TEMELİNDE KAYIT DIŞI EKONOMİ
Daha çok gelişmiş ülkelerde karşılaşılan mali suçlar yeterli önlemlerin alınamadığı ve yabancı ser
mayeye ihtiyaç duyan gelişmekte olan ülkelerin egemenlik sahalarında aklanmaktadır. Türkiye açı
sından konuya bakıldığında, 1980’li yıllardan itibaren küreselleşmenin etkisi altına giren ülkemizde de mali suçlar hızlı bir şekilde artış göstermektedir. Bu durumun doğurduğu en ağır sonuçlar ise vergilen
dirilmeyen ekonomi, kara para ve bunlara bağlı olarak ortaya çıkan kayıt dışı ekonomiler olmaktadır.13 Devletten gizlenen, kayda geçirilmeyen ve etkin bir denetimin sağlanamadığı faaliyetler olarak tanımlanan kayıt dışı ekonom iler14 yasa dışı faaliyetler olarak yapıldığında mali suç olarak kabul edil
mekte ve suç ekonomisi kapsamında değerlendirilmektedir. Mali suçlar sonucunda kazanılan kara para ve bu karaparanın çeşitli yollarla aklanması günümüz ekonomilerine zarar veren en temel ya- sa-dışı faaliyetler olduğu için ülkemiz açısından kanuni düzenlemelerin ötesinde, yeterli denetim ve bilgi alışverişinin yapılması da bir o kadar önem arz eden konuyu oluşturmaktadır. Çünkü organize suç örgütlerince kullanılacak en uygun ülkeler bu konuda yeterli önlemelerin alınamadığı, yabancı sermayeye ihtiyaç duyan ve dışa bağımlı olan gelişmekte olan ülkelerdir.15 Diğer bir ifade ile bunlar,
“kara para aklama cenneti olan ülkelerdir.”
Uluslararası Şeffaflık Örgütü’nün (Transparency International - TI) 20 Mayıs 2015 tarihinde kamu
oyuna sunduğu araştırma sonuçlarına göre, her beş Avrupa Birliği (AB) vatandaşından dördü, ş ir
ketlerin gerçek sahiplerinin kim olduğunun açıklanmasını istemektedir. Ayrıca her dört vatandaştan yalnızca biri, kendi ülke hükümetlerinin karapara harcama faaliyetlerini önlemede etkili olduğuna inanmaktadır.16
Maliye Bakanlığının 2014 yılı faaliyet raporunda performans bilgileri kapsamında, mali suçlara ilişkin yaptığı değerlendirme sonuçlarına göre, Mali Suçları Araştırma Kurulu Başkanlığına (MASAK) intikal eden şüpheli işlem bildirimi sayısı 2013 yılında 25.592 iken; 2014 yılında 36.483 olarak gerçek
leşmiştir. MASAK’a intikal eden ihbar ve şüpheli işlem bildirimlerinin analiz ve değerlendirme çalışma
ları bu konuda sürdürülmüştür. Buna göre, tamamlanan değerlendirme ve incelemeler sonucunda;17 - Terörün finansmanı suçu kapsamında 4 kişi,
- Suç gelirlerinin aklanması kapsamında da 384 kişi hakkında suç duyurusunda bulunulmuştur.
Kayıt dışı ekonomi, niteliği itibariyle oldukça karmaşıktır. Çok yönlü bir yapıya sahip kayıt dışı faaliyetler, devletlerin ekonomik, sosyal, siyasal ve hukuki yapılanmaları ile doğru orantılıdır. Devlet yapılanmasındaki yetersizlik, acizlik ölçüsünde kayıt dışı faaliyetlerin haksız rekabete yol açarak suça kaynaklık etmesi de oldukça doğal karşılanmaktadır.18
13 Ayşe Günay, Rövşen Şahbazov,Küreselleşme Sürecinde Mali Suçlar ve Mali Suçları Önlemeye Yönelik Olarak Yapılan Çalış
malar, Vergi Sorunları Dergisi, Sayı 130, 1999, sf: 127
14 Kayıt Dışı Ekonomiyle Mücadele Stratejisi Eylem Planı, http://www.gib.gov.tr/fileadmin/user_upload/Kayit_Disi_Ekonomiy- le_Mucadele_Stratejisi_Eylem_Plani_2011_2013.pdf, Erişim Tarihi: 04 Haziran 2015
15 Ülker Mavral, Karapara Kayıt dışı Ekonomi ve Globalleşme İlişkisi, Vergi Sorunları Dergisi, Sayı 174, 2003, sf: 151 16 https://www.transparency.org/news/pressrelease/new_data_shows_eu_citizens_back_crackdown_on_dirty_money, Eri
şim Tarihi: 04 Haziran 2015
17 http://www.sgb.gov.tr/IdareFRaporu/Maliye%20Bakanlığı%202014%20Yılı%20Faaliyet%20Raporu/Maliye%20Bakanlığı%20 2014%20Yılı%20Faaliyet%20Raporu.pdf, Erişim Tarihi: 04 Haziran 2015
18 Süleyman Aydın, YakupYılmazer, age., s.182.
1980’li yıllardan itibaren genelde dünya ekonomisinin globalleşmesi sonucunda sınırların kalk
ması; özelde Türkiye ekonomisinin sosyal, siyasal ve ekonomik anlamda hızla dönüşüm içine girm e
s i19 bazı olumsuz faaliyetlerin de doğmasına sebep olmuştur. Bilgi, teknoloji ve iletişimin hızla gelişti
ği modern çağda bulunduğumuz bu dönemde, toplumun her alanını negatif bir şekilde etkileyen kayıt dışılığın, kayıt altına alınması nicelik ve nitelik bakımından toplumun gelir ve servet dağılımını olumlu yönde etkileyecektir.
Bu sebeple, belki de kayıt dışılığın en önemli sonuçlarından biri olan mali ve ekonomik etkileri bakımından ve özellikle de kamu kesiminin yolsuzluk ve kirlenme sorununun önüne geçilmesi ge
rekmektedir.20 Söz konusu sorun artık günümüzde uluslararası bir nitelik kazanmıştır. Başta etkin ve verimli bir denetimin sağlanması ile gelişen ekonominin, güçlü siyasi iradenin varlığı ile tüm toplu
mun bilgilendirilerek bu konuya daha duyarlı yaklaşması ile alınacak kalıcı tedbirler her zaman tam olarak sağlanamasa da21 bir ölçüde toplum refahına katkı, ekonomik gelişm işlik düzeyimize artı bir değer olarak yansıyacaktır.
Uluslararası Şeffaflık Örgütü’nün (Transparency International- TI) ilke ve amaçlarını paylaşan Tür
kiye ülke kolu Uluslararası Şeffaflık Derneği’nin Mart 2015’te yayınladığı Türkiye kamuoyunun yolsuz
luk olgusuna ilişkin düşünce ve deneyimlerini ölçümlemek amacıyla, Türkiye’nin tüm bölgelerinde, toplam 2000 kişiyle yürütülen kamuoyu araştırmasının sonuçlarına göre; katılımcıların %67’si, son 2 yıl içerisinde yolsuzluğun arttığını, %18’i yolsuzluğun azaldığını; %54’ü ise önümüzdeki 2 yıl içerisinde ise yolsuzluğun artacağını, %25’i yolsuzluğun azalacağını düşünmektedir.22
Yolsuzluğun nedenlerinde ilk sırada yer alan başlık dokunulmazlık ve cezasızlık iken, halkın %55’i hükümetin yolsuzlukla mücadele çabalarını etkisiz bulmaktadır. Dokunulmazlıklar ve cezasızlığın yolsuzlukla mücadeleyi etkisiz hale getirdiği sonucuna varm ak mümkündür. Diğer sıralarda ise, si- yaset-sermaye ilişkisi, ihale sistemleri, medya - sermaye ilişkisi ve toplumsal bilinç eksikliği vd. yer almaktadır.23
Bununla birlikte, kayıt dışı ekonominin azaltılmasına, orta ve uzun dönemde ekonomik istikrar, gelir dağılımı ve istihdam gibi birçok m akroekonom ik unsurun iyileşmesine, ekonomide verim lilik düzeyi ve rekabet gücünün yükselmesine, ayrıca kamu gelirlerinin arttırılmasına katkıda bulunulması amacıyla Onuncu Kalkınma Planı Kapsamında (2014-2018) Gelir İdaresi Başkanlığı koordinatörlü
ğünde “ Kayıt Dışı Ekonominin Azaltılması Programı Eylem Planı” Ocak 2015 tarihinde yayınlanmıştır.
Programın hedefi ise, kayıt dışı ekonominin Gayri Safi Yurtiçi Hasılaya (GSYH) oranının ve tarım dışı sektörlerde kayıt dışı istihdam oranının beş puan azaltılması olarak belirlenm iştir.24
19 Ahmet Erol, a.g.e., sf: 238.
20 Ahmet Erol, a.g.e., sf: 252.
21 Sedat Abdullah Arısoy, Kayıt dışı Ekonominin Kavranması Kapsamında Sistem Değişikliği Önerileri, http://vergidunyasi.com.
tr/dergiler.php?id=4123 Erişim Tarihi: 04 Haziran 2015.
22 http://www.seffaflik.org/wp-content/uploads/2015/04/Kamuoyu-Arastirmasi-Sonuc-Kitapcigi.pdf, Erişim Tarihi: 04 Hazi
ran 2015.
23 http://www.seffaflik.org/wp-content/uploads/2015/04/Kamuoyu-Arastirmasi-Sonuc-Kitapcigi.pdf, Erişim Tarihi: 04 Hazi
ran 2015.
24 Kayıt Dışı Ekonominin Azaltılması Programı Eylem Planı, http://www.gib.gov.tr/fileadmin/beyannamerehberi/2015kayitdisi.
pdf, Erişim Tarihi: 04 Haziran 2015.
5 - VERGİLEME İLKELERİNE GENEL BİR BAKIŞ
Toplum tarafından kabul edilen amaçların vergileme ile gerçekleştirilebilmesi için vergilerin ve vergi sistemlerinin taşıması gereken niteliklerin, tekniklerin ve uygulanmasında göz önünde tutulan hususların “vergileme ilkeleri” ile ortaya konulması gerekir.25
“Vergiciliğin anayasası” olarak da adlandırılabilen vergileme ilkeleri ile kanun koyucu tarafından belirlenen kurallar ile şekle ve usule ait sorunlar açıklanır. Böylece bu ilkelere uygunluk gösteren vergi sistemleri, toplum tarafından benimsendiği ölçüde uygulamada başarılı olur.26
Vergileme, kamu hizmetlerinin toplum adına yerine getirilmesi amacıyla yapılır. Bununla birlikte vergilemenin, kamu harcamalarının finansmanın sağlanması için kamu hazinesine katkıda bulunmak amacıyla toplandığı görüşünün yanında; günümüzde değişen ekonomik, sosyal ve siyasal olayların etkisiyle kamu harcamalarının giderek artması ve bu sebeple kamu finansmanının sağlanması mak
sadıyla sosyal ve kültürel alanlara yön verm ek için de27 alındığı görüşü çağdaş maliyeciler arasında kabul edilen yaygın bir fikri oluşturmaktadır.
Kısacası vergileme ilkeleri, “ezeli ve ebedi” birer kural niteliğinde olmayıp aksine, ülkeden ülkeye değişen ve içinde bulunulan zamana, mekana, döneme göre farklılık göstererek bir taraftan ekono
mik, diğer taraftan sosyal içerik taşıyan28 ve belirli ideolojilere göre, “olanı” değil “olması gerekeni”
amaçlayan kurallar bütünüdür.29
Genel olarak, optim um iktisadi refah amacıyla ekonomik düzene uygun vergileme ilkeleri için esasen dört unsur kabul edilmektedir. Bunlar:30
- Başkalarının refahı ile tutarlı olm ak şartı ile maksimum seçiş hürriyeti,
- Mevcut kaynakların, teknolojinin koyduğu sınırlar dahilinde tüketici ve üreticilerin tercihlerine göre optim um hayat seviyesi,
- Optimum büyüme hızı ve
- Toplum tarafından benimsenen adalet ölçülerine uygun bir gelir dağılımıdır.
Vergileme ilkelerinin nelerden ibaret olduğu ve ne şekilde sınıflandırılacağı tartışması maliye bi
liminin doğuşuna kadar uzanmaktadır. 63 maddeden oluşan ve İngiliz Kralı I. John tarafından 1215 tarihinde imzalanan Magna Carta Libertatum (Büyük Özgürlük Fermanı) ile ilk kez vergilemede ka
nunilik ilkesi yazılı olarak ileri sürülmüş, vergileme ilkelerinin doğuşunda önemli bir adım atılmıştır.
Tarihsel süreç içerisinde en önemli bilim insanlarından olan Adam Smith ile Adolph Wagner günümüz modern vergileme anlayışına dek uzanan vergileme ilkelerine ilişkin kuralları belirlemiş ve diğer ik
tisat ve maliye bilim insanlarının katkısıyla da vergileme ilkeleri bugünkü modern anlamıyla sınıflan
dırılmıştır.
Buna göre konumuz dahilinde olan vergilemede adalet ilkesine geçmeden önce vergileme ilkele
rine ilişkin genel bir tablo şu şekilde gösterilebilir:
25 Erdoğan Öner, Kamu Maliyesi 1, Maliye ve Gümrük Bakanlığı, Ankara, 1986, sf: 76 26 Selahattin Tuncer, Kamu Maliyesi, 4. baskı, Yakın Ofset Matbaası, İstanbul, 1975, sf: 292 27 Cenker Göker, Yönlendirici Vergilendirme, Turhan Kitabevi, Ankara, 2011, sf: 1
28 M. Orhan Dikmen, Maliye Dersleri Birinci Kitap, 2.baskı, Sermet Matbaası, İstanbul, 1964, sf: 227 29 Selahattin Tuncer,a.g.e., sf: 293
30 John F.Due, Maliye Bir İktisadi Analiz, (Çev. Sevim Görgün, İzzettin Önder), 3. baskı, Fakülteler Matbaası, İstanbul, 1967, sf: 110
Tablo 1: Vergileme İlkeleri Kapsamında Yapılan Sınıflandırma
Mali Vergilem e İlke le ri İktisadi Vergilem e İlkeleri
Vergilemenin Adalet İlkeleri
Klasik Vergilem e İlke le ri
• Verimlilik İlkesi • Tarafsızlık İlkesi • Genellik İlkesi • Belirlilik (Kesinlik) İlkesi
• Esneklik İlkesi • İktisadi Etkinlik İlkesi • Eşitlik İlkesi • Adalet İlkesi
• Kanunilik ilkesi • Uygunluk İlkesi
• Yararlanma İlkesi • İktisadilik İlkesi
• Ödeme Gücü İlkesi
Kaynak: Osman Pehlivan, Kamu Mâliyesi, Derya Kitabevi, Trabzon, 2009, s.145-158
6- VERGİLEMEDE ADALET İLKESİ
Vergilerin tarihi gelişimi boyunca maliyecilerin üzerinde en çok durdukları ve ilgilendikleri konu, adil bir vergi sisteminin nasıl oluşturulacağı ve yüküm lülerin farklı nitelikteki kişisel ve mali durum larına göre, vergilerin kimlerden ve nasıl toplanacağı sorularına cevap aramak olmuştur.31
Egemenlik gücüne dayanarak vergileme hakkını kullanan devletlerin, kamu hizmetlerinin yerine getirilmesi amacıyla yapılan kamu harcamalarından doğan masrafların karşılanması için toplanan vergilerin, adil bir ortamda alınması onların temel görevleri arasında yer almaktadır.32
Adalet kavramı, temelinde kesin ve m utlak bir anlam taşımayan kişisel değer yargılarına bağlı subjektif bir nitelikte olduğu için, vergileme ilkeleri içerisinde yer alan vergide adalet kavramının temellendirilmesi de içinde bulunulan ekonomik, sosyal, siyasal ve hatta ahlaki düşüncelere göre farklılıklar gösterip, nispi ve subjektif bir kavram olarak karşımıza çıkmaktadır.33
Bu amaçla, vergilemede adaletin sağlanmasına ilişkin öğretide çeşitli fikirle r ileri sürülmüş ancak, günümüzde vergilemede adalet ilkesine ilişkin tam bir görüş birliğine sahip olunamasa da temelde üzerinde durulan belli başlı bazı ilkeler geliştirilmiştir. Buna göre, bir verginin adil olabilmesi için;
- Genellik İlkesi, - Eşitlik İlkesi, - Kanunilik İlkesi, - Faydalanma İlkesi veya
- Vergide İktidar (Ödeme Gücü) İlkesi niteliklerini taşıması gerektiği söylenebilir.
Vergi adaleti ilkesinin daha iyi kavranabilmesi adına söz konusu nitelikleri açıklamak gerekirse;
6.1- Genellik İlkesi
Vergide adaletin sağlanması açısından dikkat edilmesi gereken en önemli husus, bir ülkede yaşa
yan herkesin herhangi bir sınıf farkı gözetmeksizin vergi yükleriyle orantılı olarak vergi önünde eşit
31 Erdoğan Öner, a.g.e., sf: 77
32 Nihad S.Sayar, Kamu Maliyesi, 5.baskı, Sermet Matbaası, İstanbul, 1975, sf: 104 33 Akif Erginay, Kamu Maliyesi, 12. baskı, Turhan Kitabevi, Ankara, 1987, sf: 43
olması, vergi yüküne katılması,34 kendi gelir ve mallarından vergi ödemesidir.35 Bu durum bize vergide genellik ilkesinin içinde bulunulan zamana göre, sadece ülke vatandaşlarından değil aynı zamanda ya
bancıların da gerçek veya tüzel kişiler olsun belirli koşullar dahilinde vergilendirilebileceğini gösterir.36 17. yüzyıldaki İngiltere devrimleri ve daha sonraları 18. yüzyılda ortaya çıkan Fransız Büyük Devrimi’nden sonra, insan haklarının ve demokrasilerin toplum içindeki yapısının değişmesi ve geliş
mesiyle birlikte herkesin vergilendirme konusunda aynı hak ve yüküm lülüklere sahip olması görüşü bütün dünyaya yayılmaya başlamıştır.37
Bu prensip ilke olarak dünya anayasalarında yer almaya başlamış ve örneğin, Amerika Birleşik Devletleri’nin (ABD) Anayasası’nda
“Herferdin, servet ve iktidarı ile orantılı olarak, kamu masrafları
na katılacağına"
ilişkin hükümler konulmuştur. Ancak Amerikan toplum yapısı giderek adil olmayan bir hale bürünmüş ve gelirler aşağı seviyede durağanken ya da azalırken; üst seviyede ise artmıştır.Bu yüzden gelir seviyesinin alt tarafında yer alan büyük miktarda insan, gelir vergisini ödeyebilmek için yeteri miktarda para kazanamamakta ve aynı zamanda, yüküm lüler devlet harcamasını finanse etmek için yeteri miktarda gelir toplayamamaktadır.38 Bu durum ise, günümüzde genellik ilkesi ile çelişen bir sonuca dönüşmüştür.
1982 Anayasasının “Vergi Ödevi” başlıklı 73. maddesinin ilk fıkrasına bakıldığında da ilgili düzen
lemenin genellik ilkesine uygun olarak hazırlandığı görülür:
“Herkes, kamu giderlerini karşılamak üzere, malî gücüne göre, vergi ödemekle yükümlüdür.”
Anayasalarda bu çeşit hükümlerin yer alması demokrasilerin gelişmesi sonucu olarak eski ayrı
calıklı sınıfların ortadan kalkması ile olmuştur.39
Devlet, elde ettiği vergi gelirleri ile toplumda fayda yaratmakta, böylece kamu hizmetlerinin fi
nansmanı için yapılan kamu harcamalarına herkesin vergiyi ödeme güçlerine göre katılması beklen
mektedir. Diğer bir anlatımla, vergi ödeme güçlerine göre, herkesin vergi ödemesi vergide genellik ilkesinin özünü oluşturm aktadır.40
Bütün bu açıklamalarla birlikte kanun koyucuların bazı durumlarda ve şartların gerektirdiği ölçü
lerde, bazı konuları veya kişileri tam veya kısmi, devamlı veya geçici, şarta bağlı olan veya olmayan şekillerde41 vergilendirme kapsamı dışında tutmaya da yetkili oldukları görülmektedir. Sosyal, eko
nomik, idari veya mali nedenlerle vergilendirme dışı bırakılan kişiler ya da konular genellik ilkesine ters düşmeyecek şekilde uygulandığı takdirde ve vergi erozyonuna42 sebep olmadığı ölçüde yararlı sonuçlar verecektir.
34 Semih Öz, Gelir Vergisinde Vergiyi Doğuran Olay Elde Etme, Maliye ve Hukuk Yayınları, Ankara, 2006, sf: 62 35 Erdoğan Öner, a.g.e., sf: 77
36 Selahattin Tuncer, a.g.e., sf: 302 37 Nihad S. Sayar, a.g.e., sf: 105
38 The Economist, Tax FairnessLittlelncome, Littleto Tax,Temmuz 2011.
39 Akif Erginay, a.g.e., sf: 44
40 Abdurrahman Akdoğan, Kamu Maliyesi,14. baskı, Gazi Kitabevi, Ankara, 2011, sf: 204-205 41 Akif Erginay, a.g.e., sf: 46
42 “Vergi Erozyonu: Matrahtan aşırı indirimler tanınması, istisna ve muafiyetlerin artışı gibi nedenler vergi sistemini yıpratır ve vergiye tabi tutulabilir kazanç ve iratlar ile vergi tutarı arasında dengesizliklere yol açar. Böyle hallerde matrahta meydana gelen bu aşınmaya vergi erozyonu denilir.” Mahmut Kalenderoğlu, Kamu Maliyesi, Bütçe ve Borçlanma, 9. baskı, Seçkin Ya
yıncılık, Ankara, 2010, sf: 113
6.2- E şitlik İlkesi
Eşitlik ilkesi (yatay eşitlik), vergi kanunlarınca belirtilen hükümlere göre, aynı durumda olan yü
kümlülerin aynı vergi rejimine tabi kılınmasını ifade etmektedir.43 Vergi kanunlarınca bazı kişi, kişi gruplarına ya da konulara muafiyet veya istisna getirilmesi vergi uygulayıcılarını bağlamakta ve bu durum vergi adaletine aykırı olmamaktadır.44 45 46
Adaletli bir vergi, yüküm lülerin ekonomik ve kişisel durumlarının göz önüne alınmasıyla hazırla
nan hem yatay eşitliğe hem de dikey eşitliğe uygun olan bir vergidir.4546
Burada amaçlanan husus, mükelleflerin birbirlerinden farklı olan kişisel, ailevi ve ekonomik du
rumlarına ve değişen ekonomik koşullara göre, iktisadi etkinliğin sağlanması için eşit bir şekilde vergilendirmeyi gerçekleştirm ektir.47
Teoride, yükümlülerin vergi ödeme güçlerinin eşit bir şekilde belirlenmesi için subjektif bir ölçü
den bahsedilmiş, diğer bir ifade ile fedakarlığın dikkate alınması gerektiği ileri sürülmüştür.
6.3- Kanunilik İlkesi
Bireyin özgürlüklerini devlete karşı koruyarak keyfi ve sınırsız ölçülere dayalı uygulamaları engel
leyen vergilerin kanuniliği ilkesi ile hiçbir surette kanunsuz vergi alınamayacağı ifade edilmektedir.48 Gerek anayasalarda gerek genel muhasebe ve bütçe kanunlarında yer alan vergilerin kanuniliği ilkesine göre, kanuna dayanmadan vergi, resim, harç vs. alınamayacağı belirtilm iş, bu durum 1982 Anayasası’nın 73. maddesinin üçüncü fıkrasında da şu şekilde düzenlenmiştir:
“Vergi, resim, harç ve benzeri malî yükümlülükler kanunla konulur, değiştirilir veya kaldırılır.”
Böylece vergilerin yasallığı ilkesi ile vergilerin, bir taraftan genel-objektif düzenleyici işlemlerle konulması sağlanırken; diğer taraftan yapılacak olan bireysel-subjektif işlemler, vergi kanunlarına uygun bir şekilde gerçekleştirilecektir.49
Kısacası, vergilemede kanunilik ilkesi ile egemenlik hakkına sahip dem okratik sosyal devletler, gerek toplumun gerek devletin kendi ihtiyaçlarını adalet ilkesine uygun bir şekilde giderebilmekte;
değişen ekonomik, sosyal ve siyasi olayların etkisiyle birlikte içinde bulunulan şartlara göre adalet anlayışını, vergilerin kanuniliği ilkesi çerçevesinde yeniden yapılandırabilmektedir.50
6.4- Faydalanma (Yararlanma) İlkesi
Faydalanma ilkesinin geçirmiş olduğu tarih, insanların eşit olduğunu öne sürerek yeni bir toplum-
43 OECD, Fundamental Reform of PersonalIncome Tax, OECD Tax PolicyStudies, No:13, 2006, sf: 131 44 Selahattin Tuncer, a.g.e., sf: 305
45 Richard A. Musgrave, Horizontal Equity, Once More, National Tax Journal, Vol.43, No: 2, 1990, sf: 113
46 Yatay Eşitlik: Aynı ya da benzer durumda olan yükümlülerin “eşitlere eşit muamele ilkesi” gereğince aynı boyutta ve aynı şekilde vergilendirilmesini ifade eder.
Dikey Eşitlik: Sosyal ve ekonomik durumları birbirinden farklı olan yükümlülerin farklı muamelelere tabi tutulmasını ifade eder.
Böylece, içinde bulundukları duruma göre, bazı bireyler diğerlerine göre daha yüksek vergi ödeyeceklerdir. Joseph E.Stiglitz, Economics Of The Public Sector, 3. baskı, W.W. Norton&Company, New York / London, 2000, sf: 469
47 Paul Van Den Noord, Chistopher Heady, Surveillance of Tax Policies: a Synthesis of Findings in Economic Surveys, OECD Economics Department Working Papers, No:303, 2001, sf: 17
48 Gülsen Güneş, Verginin Yasallığı İlkesi, 2. baskı, XII Levha Yayıncılık, İstanbul, 2008, sf: 12 49 Mualla Öncel ve diğerleri, Vergi Hukuku, 21. baskı, Ankara, Turhan Kitabevi, Ankara, 2012, sf: 40 50 Nihad S. Sayar, a.g.e., sf: 132
sal düzenin oluşturulması gerektiğini savunan Bentham51 ile ondan etkilenen Adam Sm ith’in vergileme ilkelerine kadar gitmekte ve Lindahl’ın Gönüllü Değişim Teorisi’nin ortaya çıkmasına sebep olm ak
tadır.52 Buna göre, Genel Denge Analizi’nin var olduğu faydalanma ilkesi ile her yükümlünün gönüllü olarak kamusal faaliyetlere yapmak istediği katkı ile ödeyeceği verginin aynı olması sağlanacaktır.53
Faydalanma yaklaşımının diğer savunucularından biri olan John Stuart M ill’in de ileri sürdüğü gibi, bu ilke, bir şeyin kendisine eşit olan başka bir şeyle değiştirilmesini ifade etmekte (fedakarlıkta eşitlik) diğer bir ifade ile başkalarının kendi adil paylarından fazlasını ödemelerini engellemek için herkesin kendi “adil payı” ile başa çıkmasını gerektirmektedir. Ancak buradaki zorluk tabi ki de bir insanın adil payının belirlenmesindeki güçlüktür.54
Thomas Carver daha sonra M ill’in, kendisinin sımsıkı tutunduğu, faydacı analizinde hata ettiğini ileri sürmüştür. Kendi doğru faydacı analizi fikri altında, Mill tarafından ileri sürülen “fedakarlığın eşit
liği” asgari fedakarlığı sağlamıyordu. Bunun sebebini ise m arjinal fayda olarak ileri sürmüştür. Çün
kü yüksek gelir sahibi, düşük gelir sahibinin vazgeçtiğinden daha fazla oranda vazgeçebilmekteydi.
Doğru faydacı analizi, düşük gelirlinin kazancının alınmaya başlamasından önce birkaçının artakalan gelirinin tamamen eridiğini dikte eder. Bu yolla, asgari fedakarlık tamamından sebeplenmiş olur.55
Musgrave’in harikulade bir biçimde gösterdiği gibi, farklı m arjinal fayda eğrileri farklı kavramdaki eşit fedakarlıklarla bağlantılıydı ve farklı oran planları gerektiriyordu. Örneğin, eşit m arjinal fedakar
lıklar altında, eğer bir azalan m arjinal fayda var ise, sonuç Carver’ın öngördüğü gibi olacaktı.56 Kısacası, piyasa ekonomisinde geçerli olan bu ilkenin kamu ekonomisine de uygulanması savunulmuş,kamu harcamaları ile vergilerin bir bütün olarak ele alınması ve devletin gerçekleştirdiği kamu hizmetlerinden eşit ölçüde faydalananların aynı miktarda vergi ödemesi istenirken; farklı yarar sağlayan yüküm lülerin ise farklı vergi ödemesi gerekli görülm üştür.57 Diğer bir ifade ile bu ilke, piyasa ekonomisinde geçerli olan
“verirsen veririm, yaparsan yaparım (alışveriş adaleti)”
anlayışının kamu ekonomisindeki görünüşünü ifade etmektedir.58 Her ne kadar bu görüşün savunucularına göre, yüksek gelir elde eden grupların daha fazla vergi ödemesiyle birlikte devletlerden sağladıkları kamusal hizmetlerden elde edecekleri faydaların daha çok olduğu ileri sürülse de yüksek gelir ile sağlanacak fayda arasındaki bağın belirsiz ve ölçülmesinin zor olduğu söylenebilir.59
Günümüzde giderek artan kamu hizmetlerinin niteliği ve çeşitliliği karşısında, devletlerin gelir dağılımı ile ilgili faaliyetleri, faydalanma ilkesinin uygulanmasını sınırlı hale sokmaktadır. Ayrıca, kay
nak dağılımında etkinliğin sağlanmasına bir ölçüde yardımcı olan faydalanma ilkesi, gelir dağılımında adalet amacına ise ters düşmektedir.60 Ancak bireylerin elde ettikleri faydaların ölçülebildiği haller
51 Orhan Şener, Kamu Ekonomisi, Alkım Yayınları, İstanbul, 1998, sf: 202
52 Richard A. Musgrave, Kamu Maliyesi Teorisi, Çev. Orhan Şener, Yaşar Methibay, Asil Yayın Dağıtım, Ankara, 1958, sf: 75 53 Ömer Faruk Batırel, Kamu Maliyesi Teorisine Giriş, 2. baskı, İstanbul, Meter Matbaası, İstanbul, 1979, sf: 17
54 Jeffrey A. Schoenblum, Tax Fairnessor Unfairness? A Consideration of the Philosophical Bases for Unequal Taxation of Individuals, 12 Am. J. Tax Pol’y, No:221, 1995, sf: 237
55 Jeffrey A. Schoenblum,a.g.m., sf: 238 56 Jeffrey A. Schoenblum,a.g.m., sf: 239
57 A rif Nemli, Kamu Maliyesine Giriş, 2. baskı, Filiz Kitabevi, İstanbul, 1984, sf: 96
58 Kenan Bulutoğlu, Kamu Ekonomisine Giriş Devletin Ekonomik Bir Kuramı, 4. baskı, Filiz Kitabevi, İstanbul, 1988, sf: 417 59 Jeffrey A. Schoenblum, a.g.m., sf: 225-226
60 Ömer Faruk Batırel, a.g.e., sf: 117
ile bölünmez faydaların bulunmadığı ve meydana gelen gelir dağılımı şeklinin toplumun değer yargı
larına ters düşmediği durum lar söz konusu ise, vergilemede adaletin sağlanması ölçütü bu ilkenin kullanılması sayesinde uygulanmış olacaktır.61
6.5- Vergide İktidar (Ödeme Gücü) İlkesi
Kamu hizmetlerinin yerine getirilmesi amacıyla yapılan kamu giderlerinin finansmanının sağlan
ması için toplanan vergilerin ve benzeri gelirlerin adil bir sistem içinde uygulanması, ilk olarak birey
lerin ekonomik ve sosyal durumlarındaki farklılıkların göz önüne alınması ile gerçekleşebilmektedir.62 Böylece bu ilkeye göre, adil bir vergilemenin sağlanabilmesi için vergide ödeme gücü esas alın
malı, diğer bir ifade ile herhangi bir karşılık veya fayda dikkate alınmaksızın,63 vergi yükleri yüküm lü
ler arasında, onların iktisadi ve mali güçlerine göre orantılı olarak dağıtılması gerekmektedir.64 Ödeme gücü ilkesi şimdilerde yaygın olarak kabul gördüğünden, altında yatan varsayım, nadir olarak vergi hukuku bilim insanları tarafından sorgulanır olmuştur. Bilim insanları eleştiri yapmadan, ödeme ve adalet arasında direkt bir bağlantı olduğunu varsaymışlardır. Böylece iktisatçılar da analiz
lerinde daha açık sözlü olmuşlardır. Örneğin, Henry Simons, E.R.A. Seligman tarafından geliştirilen
“fakülte teorisini” tamamen belirsiz bir ilke olarak tanımlamış ve vergi toplamanın ödeyebilmeyle ilgili olduğunun dünyaya anlatılması için tonlarca makale yazıldığını ileri sürmüştür.
Simons’a göre, ödeyebilmeyle ilgili bir analiz, basit olarak yazarın istediği görüşü yansıtmaktadır.
Bu yüzden kendi tercihlerini açığa çıkarmayı veya eleştirisel bir biçimde sorgulamayı istememekte ve mesleğinde “temel” bir ilkenin istendiği zaman ortaya atılabileceğini, diğer bir ifade ile bir sihirbazın şapkasından tavşan çıkarması gibi olduğunu düşünmektedir.65
Bununla birlikte, vergi adaletinin gereği olarak,bireylerin vergi ödeme güçlerine ulaşabilmeleri amacıyla bunun nasıl olacağı hakkında esasen iki sorunun çözümüne ihtiyaç vardır.66 Buna göre:
- Öncelikle, vergiyi ödemenin esasını oluşturan mali güç kavramının diğer bir ifade ile gelir, servet ve harcama (tüketim) unsurlarının yorumlanması,
- İkinci olarak ise, hangi teknikler kullanılarak bireylerin ödeme güçlerine göre vergilendirilmesi
nin açıklığa kavuşturulması gerekmektedir.
6.5.1- Vergi Ödeme Gücünün Göstergeleri
Vergide adaletin sağlanması amacıyla, vergilendirilecek bireylerin mali güçlerini oluşturan unsur
lar; gelir, servet ve harcama (tüketim) unsurları olm ak üzere üçe ayrılmaktadır:
6.5.1.1- Gelir
Toplumun önemli bir kısmını ilgilendiren gelir vergisi, diğer vergilere göre, vergide adaletin sağ
lanması açısından en etkili araç olarak varlığını korumaktadır.67 Bireyin tüketim ve tasarruf gücünün
61 John F. Due, a.g.e., sf: 116
62 Salih Turhan,Vergi Teorisi, Elektronik Ofset Matbaası, İstanbul, 1982, sf: 325 63 Erdoğan Öner, a.g.e., sf: 79
64 SelahattinTuncer, a.g.e., sf: 306 65 Jeffrey A. Schoenblum,agm. sf: 235-236 66 Osman Pehlivan, a.g.e., sf: 153.
67 Şükrü Kızılot, Metin Taş, Vergi Hukuku ve Türk Vergi Sistemi, 3. baskı, Yaklaşım Yayıncılık, Ankara, 2010, sf: 193
ölçüsünü gösteren gelir, yükümlünün emek veya servetinden elde ettiği ve kendisi ile ailesini geçin- direbilecek iktisadi değerlerden artan kısmını oluşturmaktadır.68
Vergiyi ödeme gücünü en iyi yansıtan unsur olarak kabul edilen gelir belirlenirken, bireyin içinde bulunduğu kişisel, medeni, ailevi ve sağlık durumu gibi subjektif değerler de dikkate alınmaktadır.69
6.5.1.2- Servet
Vergi ödeme gücünün belirlenmesine imkan sağlayan diğer bir unsur, gelir ile sıkı bir ilişki içe
risinde değerlendirilen, ancak başlı başına vergi ödeme gücü sayılan servet unsurudur.70 Kural ola
rak servet, statik bir kavram olmasından dolayı gelirin biriktirilm iş şekli olarak ifade edilmektedir.71 Ancak, servetin gelir getirmesi veya getirmemesi öncelikli olarak önem taşıyan bir unsur değildir.
Servet sadece, sahibine güven hissi verdiği için ve yükümlünün hayat standardını ve refah seviyesini bir şekilde etkilediği için vergi ödeme gücünün bağımsız bir unsuru olarak kabul edilmektedir.72
6.5.1.3- Harcama (Tüketim)
Harcamalar üzerinden alınan vergiler, mal ve hizm etler üzerine konularak üretilip, satılıp ve tüke
tildiği zamanlarda söz konusu mal ve hizmetlerin fiyatlarının içine gizlenilmiş şekilde toplanan ver
gileri oluşturmaktadır.73 Genel olarak harcama vergisinde, bireylerin harcamalarının tutarı ile vergiyi ödeme güçlerinin göstergesi arasında bir oran olduğu kabul edilmekte;74 ancak, yine de yüksek gelir sahibi bireyler, harcamalar üzerinden alınan vergileri daha az hissedebildiği için ve ayrıca, harcamalar üzerinden alınan vergilerde bireylerin kişisel durumlarının dikkate alınması da güç olduğu için vergi
lemede adaleti sağlama yetersiz sayılabilmektedir.75
6.5.2- Vergi Ödeme Gücüne Ulaşma Yolları
Vergi ödeme gücüne ulaşmak için çağdaş vergileme yollarından hangilerinin kullanılması gerek
tiği sorunu günümüzde güncelliğini korumakta ve bu konuda çeşitli uygulamaların varlığına dikkat çekilmektedir.
Ödeme gücüne göre (mali güç) vergi alınması gerekliliği genel olarak kabul edilmekle birlikte, vergi
lerin kişiselleştirilmesi ve subjektif değerlerin de göz önüne alınması ile çeşitli tekniklerden ve araçlardan yararlanılmaktadır.76 Bu sebeple, söz konusu uygulamaların kısaca açıklanmasında fayda görülmüştür.
6.5.2.1- En Az (Asgari) Geçim İndirim i
Vergileme tekniğinin vazgeçilmez araçlarından biri olarak kabul edilen en az geçim indirimi ile şu amaçlar göz önünde bulundurulur:77
68 Akif Erginay, a.g.e., sf: 53
69 Halil Nadaroğlu, Kamu Maliyesi Teorisi, 11. baskı, Beta Basım, İstanbul, 2000, sf: 311 70 Özhan Uluatam, Kamu Maliyesi, 5. baskı, İmaj Yayıncılık, Ankara, 1997, sf: 299 71 Mualla Öncel ve diğerleri, a.g.e., sf: 355
72 Halil Nadaroğlu, a.g.e., sf: 312 73 Mualla Öncel ve diğerleri, a.g.e., sf: 399 74 Abdurrahman Akdoğan, a.g.e., sf: 227 75 Özhan Uluatam, a.g.e., sf: 300 76 Halil Nadaroğlu, a.g.e., sf: 313
77 Nurettin Bilici, Adem Bilici, Kamu Maliyesi, Seçkin Yayıncılık, Ankara, 2011, sf: 156
- Geliri yalnızca kendisini ve ailelerini asgari düzeyde geçindirmeye yetecek olan kısımdan vergi alınmaması, artan kısımdan ise vergi alınması,
- Yüksek gelir sahibi yüküm lülerin de geçimlerini sağlayacak olan kısmın vergileme dışı bırakıl
masıdır.
Vergi adaletinin sağlanması açısından gerçekten de yükümlünün sadece kendisine yetecek ve ai
lesini bakmak zorunda olduğu fizyolojik ihtiyaçlarının karşılanması için elde ettiği gelirlerin vergilen
dirilmesi doğru kabul edilmeyecektir.78
En az geçim indiriminin uygulanabilmesi için dayandığı sebepler ise birden fazla olabilmekte; bir taraftan, vergi adaletinin sağlanması açısından iktisadi, sosyal ve ahlaki nedenlere dayandırılırken;
diğer taraftan mali adalet düşüncesinin dışına çıkılarak, nüfus politikası veya siyasal bazı faktörlerin de dikkate alındığı görülmektedir.79
Genel olarak uygulamada kabul edilen en az geçim indiriminin lehinde olan görüşler kadar, yapı
lacak söz konusu indirimlerin, vergide genellik ve eşitlik ilkelerine aykırılık oluşturacağı ve verginin veriminde azalışına yol açacağını savunan aleyhte görüşler de günümüzde mevcuttur.80
Ancak her şeye rağmen objektif ölçülere göre, yükümlülerin aynı şekilde vergilendirilmesi m üm kün olamayacağından sebeple, şahsi ve ailevi durumların göz önüne alınarak subjektif değerlerin uy
gulandığı vergileme sistemlerinin vergide adaleti sağlamaya daha elverişli olduğu söylenebilecektir.
En az geçim indiriminin uygulama şekilleri ise başlıca üç durumda gerçekleştirilmektedir. Bunlar:81 - Matrahtan İndirim Sistem i: Uygulamada sıklıkla görülen bu sistem ile yükümlünün gelirin
den en az geçim indirimi tutarı düşülerek artan kısmın vergilendirilmesi şeklinde gerçekleş
mektedir.
- Vergiden İndirim (Dekot) Sistem i: Ülkemizde 1968-1980 yılları arasında uygulanan dekot sisteminde, söz konusu indirim matrahtan değil, vergi üzerinden yapılmaktadır. Kısacası, yü
kümlünün beyan ettiği gelir öncelikle vergi tarifesine göre hesaplanmakta, daha sonra en az geçim indirimi olarak belirlenen m iktar tarifeye göre bulunup toplam vergiden düşülmektedir.
Artan kısım ise yükümlünün vergilendirilmesi gereken payı oluşturmaktadır.
- Bölme (Katsayı) Sistem i: Bu sistem, aile gelirinin, aile bireyleri arasında bölümlenmesinden sonra yükümlünün vergilendirilmesini öngörür. ABD ve Fransa’da günümüz uygulama örnekle
rine rastlanılmaktadır.
6.5.2.2- Ayırm a Kuramı
Ayırma kuramı, yükümlülerin kişisel, sosyal durumlarıyla birlikte, elde ettikleri kazancın kayna
ğının ve niteliğinin dikkate alınması sonucunda uygulanabilmektedir.82
Ayırma ilkesi, devletlerin sosyal adalet hakkındaki değer yargılarına bağlı olarak yükümlünün vergi ödeme gücüne ulaşmada etkili yollardan biri olarak kabul edilmekte ve genel olarak uygun gö-
78 Osman Pehlivan, a.g.e., sf: 153 79 M. Orhan Dikmen, a.g.e., sf: 15 80 Halil Nadaroğlu, a.g.e., sf: 318
81 Abdurrahman Akdoğan, a.g.e., sf: 230-238 82 Osman Pehlivan, a.g.e., sf: 157
rüLen bir fikri oluşturm aktadır.83 Bu kuramın uygulanabilmesi için emek gelirleri ile sermaye gelirleri birbirinden ayrılmalı ve sermaye gelirlerinin emek gelirlerine oranla daha fazla vergilendirilmesi ge
rekmektedir. Çünkü bu görüşün savunucularına göre, emek gelirinin elde edilmesi sermaye gelirinin elde edilmesine göre oldukça güç olmakta ve emek geliri elde eden kişinin çalışacağı süre kişinin ömrüyle sınırlı iken; sermaye gelirinin elde edilmesi daha devamlı ve istikrarlı bir kaynak sağlamak
tadır.84 Bu görüşe karşı çıkanlar ise, ayırma kuramının uygulanması ile tasarrufların azaldığını ileri sürm ekte ve yatırımcıların ekonomik kalkınmayı arttırabilecek riskli yatırımların engellenmesine yol açılabileceğini savunmaktadır. Ayrıca günümüzdeki vergi tekniğinin gelişmesi ve vergi denetimindeki etkinliğin artması sonucunda emek gelirlerinin elde edilmesi güç olmamakta ve vergiden kaçınmaya sebep olacak davranışlarda da azalma meydana gelmektedir.85
Ayırma kuramı kendi içerisinde üçe ayrılmaktadır. Bunlar:
- Emek G elirleri: Ücretler ve Serbest Meslek Kazançları,
- Sermaye G elirleri: Menkul Sermaye İratları ve Gayrimenkul Sermaye İratları, - Emek - Sermaye Geliri Karışım ı G elirler: Ticari Kazançlar, Zirai Kazançlardır.
Ayırma kuramı ülkemizde “asgari geçim in d irim i” adı altında ücret geliri elde edenler için uygu
lanmaktadır. Ayrıca gerçek kişilerin gelirlerini vergilendiren gelir vergisi ile objektif nitelikte olan ve bir kısım tüzel kişilerle birlikte bir kısım tüzel kişiliği olmayan oluşumların gelirlerini vergilendiren kurum lar vergisi arasında da86 ayrıma kuramının dolaylı bir şekilde uygulandığı görülmektedir.87
Gelişmekte olan ülkelerde sermaye gelirlerinin düşük vergilerle elde edilmesi daha önemli bir hususu oluştursa da uygulamada ayırma kuramına yer verilmesi ile vergilemede adaletin sağlanması için emek faktörünün korunması, dem okratik ve sosyal devlet yaşayışına daha uygun olacaktır.88
6.5.2.3- A rtan O ranlılık (M üterakkiyet)
“Vergi tarifeleri”, toplanacak vergilerin hesaplanmasında, verginin matrahına uygulanan ölçüleri ifade etmektedir.89 Buna göre vergi tarifeleri, kendi içerisinde üçe ayrılmaktadır:90
- Tek Oranlı Vergiler: Matrahın büyüyüp büyümemesinin uygulanan verginin oranına etkisi ol
mayan tarifelerdir.
- Artan Oranlı Vergiler: Vergilerdeki matrah büyüdükçe uygulanan verginin oranının da artması şeklindedir.
Günümüzde genel olarak, sermaye gelirlerinin “tek oranlı” vergilendirildiği; emek gelirlerinin ise
“artan oranlı” vergilendirildiği görülmektedir.91
- Azalan Oranlı Vergiler: Artan oranlı vergilerin tersine, verginin matrahı yükseldikçe, vergi oranlarının giderek düşmesi şeklinde ifade edilir.
83 Orhan Şener, a.g.e., sf: 217 84 Erdoğan Öner, a.ge.., sf: 84 85 Halil Nadaroğlu, a.g.e., sf: 325 86 Mualla Öncel ve diğerleri, a.g.e., sf: 329 87 Akif Erginay, a.g.e., sf: 64
88 Akif Erginay, a.g.e., sf: 67 89 Akif Erginay, a.g.e., sf: 67
90 Nurettin Bilici, Adem Bilici, a.g.e., sf: 157 91 Semih Öz, a.g.e., sf: 60
Vergilemede adaletin sağlanması açısından ve vergi ödeme gücüne etkin yollardan ulaşılabilmesi için günümüz uygulamasında toplum lar tarafından da benimsenen sistemi, vergi tarifeleri içerisinde
“vergide artan orantılık” oluşturmaktadır. Çünkü herkesin gelirinden eşit miktarda ve eşit oranda ver
gi toplanması, vergilemede adalet ilkesiyle ve özellikle farklı durumda olanların farklı şekilde vergi
lendirilmesi görüşü gereğince “dikey adalet” açısından kabul edilemez bir durumu oluşturm aktadır.92 Artan oranlı vergilerdeki bu oranların, hangi hızda artış göstermesi gerektiğine yönelik ise belirli bir objektif ölçünün bulunmaması,93 içinde bulunulan mali, ekonomik ve sosyal yapının dikkate alın
masıyla birlikte oranların kanun koyucular tarafından belirlenmesi gerekliğini doğurmuştur.94 Artan oranlı vergiler temelde, “marjinal fayda kuramına” dayanmakta ve bu kurama göre vergi
ler, vergilemede adalet ilkesini gerçekleştirmek için daha adil olduğu kabul edilen “gelir ve servet üzerinden alınan vergilerdeki” miktarların değerinin son (marjinal) parçasının sağladığı fayda ile be
lirlenmektedir. Bu nedenle harcamalar üzerinden alınan vergilerde ise, artan oranlı vergi tarifesini uygulamak pek mümkün görünmemektedir.95
Artan oranlı vergi tarifeleri günümüzde, sınıf usulü artan oranlılık, dilim usulü artan oranlılık ve gizli artan oranlılık şeklinde uygulanabilmektedir. Ülkemizde ise, gelir vergisi ile veraset ve intikal vergileri “dilim usulüne” göre düzenlenerek artan oranlılık göstermektedir.96
Bir taraftan, “tasarruf, yatırım ve sermaye birikim i” üzerinde etkili olan artan oranlı vergi tarifeleri diğer taraftan, “vergilerde telafi niteliği” taşımaktadır. Böylece, ekonomide var olan eksik rekabet koşulları nedeniyle, gelir ve servet dağılımındaki adaletsizlikler giderilir ve aynı zamanda harcamalar üzerinden alınan vergilerde ortaya çıkan azalan oranlı vergi tarifelerinin yarattığı adaletsizlik de den
geli bir şekilde önlenebilir. Ayrıca, her ne kadar bu uygulamanın toplumda vergi kaçakçılığına yola açabileceği ileri sürülse de etkin ve nitelikli vergi idareleri sayesinde uygulanacak artan oranlı vergi tarifeleri ile vergide adalet sağlanacak aynı zamanda vergilerin verim liliği de artacaktır.97
Her ne kadar adil bir vergilendirme m utlak bir şekilde elde edilemez olsa da, ileri sürülen bu vergi modelleri sayesinde sağladıkları adaletlere göre derecelendirilebilmektedirler. Ancak yine de günü
müzde bu modelleri dizayn edenler, farklılıkların temel olarak neden ortaya çıktığını kontrol etmekte başarısız olmaktadır.98
7 - GÜNÜMÜZ UYGULAMALARINDA VERGİLEMEDE ADALET İLKESİNİ ETKİLEYEN FAKTÖRLER
Egemenlik hakkına dayanarak vergileme yetkisini kullanan devletlerin, kamu harcamalarından doğan masrafların karşılanması amacıyla topladığı vergileri, adil bir ortamda ve adil olarak düzen
lenmiş kanunlarla almanın ötesinde, aynı zamanda dem okratik hukuk devletlerinin gereği olarak yükümlülere ve ceza muhataplarına hukuka aykırı vergilendirme işlemlerine ve vergiye ilişkin uyuş-
92 Osman Pehlivan, a.g.e., sf: 155 93 John F.Due, a.g.e., sf: 125
94 Abdurrahman Akdoğan, a.g.e., sf: 244 95 Erdoğan Öner, a.g.e., sf: 86
96 “%15, %20, %27, %35 şeklinde uygulanan Türk vergi gelir sisteminde artma oranlarının %5, %7, %8 olduğu görülmektedir.”
(Nurettin Bilici, Adem Bilici, a.g.e., sf: 160 97 Erdoğan Öner, a.g.e., sf: 87
98 Jeffrey A.Schoenblum, a.g.m., sf: 271
mazlıklara karşı “yargı yoluna başvurma imkanını sağlaması” ve “taraflara dava hakkını tanıması”
vergi adaletinin sağlanması ve devamlılığı açısından önemli bir hususu oluşturm aktadır.99
Vergi adaletinin sağlanmasında ve ayrımcılığın önlenmesinde önemli bir diğer etki “çifte vergilen
dirme anlaşmalarının” varlığıdır. Buna göre, bu tü r anlaşmalar ile sadece ülke içinde yatırım sahibi olan m ükellefler ile hem yurtiçi hem de yurtdışında yatırım ları olan vergi yüküm lüleri arasında oluşa
bilecek eşitsizlikler ve adil olmayan düzenlemelerin önüne geçilebilecektir.100
“Vergi sistemindeki ve tekniklerindeki adaletsizlikler” de adil vergilemeyi bozan diğer bir etkeni oluşturmaktadır. Örneğin, “stopaj usulünde vergilendirme”, bir diğer deyişle kaynaktan vergi kesin
tisi, “servet beyanının kaldırılması” ve “menkul sermaye iratlarının beyana tâbi olmaktan çıkarılması”
gibi düzenlemeler, vergilemede adalet ilkesini zedelemektedir.
Vergi sisteminde adaletsizliğe sebep olan bir diğer unsur ise, “yüksek enflasyondur.” Bilindiği üze
re, yüksek ve süregelen enflasyon, vergi sisteminde adaletsizliklere yol açmaktadır. Fiyatlar genel dü
zeyinin önemli ve hissedilir bir düzeyde artışıyla birlikte nominal gelirleri artan ekonomik birimler,101 yüksek gelir dilimleri üzerinden vergilendirilmekte; bu sebeple, reel gelirleri artmadığı halde m ükel
leflerin ödemekle yükümlü olduğu vergi m iktarı artmaktadır. Böylece enflasyondan kaynaklanan bu durum ülke ve toplum ekonomisinde vergide adaletsizliğe yol açmaktadır.
Günümüzde çoğu kez başvurulan bir yol olan, kamu alacağının tahsilini hızlandıran ve başta kamu yararı olm ak üzere hazineyi koruma amaçlı getirilen “mali af uygulamaları” da sık sık yaygınlaşan si
yasal bir tercih haline getirilirse vergi sisteminde adaletsizliğe yol açacak ve uzun dönemli maliyetler kısa dönemli faydaları aşmış olacaktır.102
Ticari kazancın “yıllara yaygın inşaat ve onarım işlerinde” Gelir Vergisi Kanunu’nun 42. madde dü
zenlemesine göre, “ Birden fazla takvim yılına sirayet eden inşaat (dekapaj işleri de inşaat işi sayılır) ve onarma işlerinde kar veya zarar işin bittiği yıl kati olarak tespit edilir ve tamamı o yılın geliri sayılarak, mezkûr yıl beyannamesinde gösterilir.” Ayrıca Gelir Vergisi Kanunu’nun mükerrer 120. maddesi, ticari kazanç sahiplerinin ve serbest meslek erbaplarının belirli şartlara göre “geçici vergi” ödeyebileceğini düzenlemiştir. Buna göre, Gelir Vergisi Kanunu’nda düzenlenen “gelirin, bir takvim yılı içinde elde edil
miş olmalıdır” hükmünün istisnasını “geçici vergiler ve yıllara yaygın inşaat ve onarım işlerinin” oluş
turduğu görülmekte bu durum ise adil vergileme sistemi yapısını çeşitli şekillerde etkileyebilmektedir.
Vergilemede adalet sistemini etkileyecek örneklerden bir diğeri, gelire giren kazanç ve iratlardan,
“ticari kazançların ve zirai kazançların” elde edilmesi tahakkuk esasına dayanırken; “ücretler, serbest meslek kazançları, gayrimenkul sermaye iratları, menkul sermaye iratları ile diğer kazanç ve iratlar
dan” elde edilen kazançların tahsil esasına dayanması vergilendirilecek gelirin eşit ve adil bir şekilde elde edilmesini önlediği söylenebilir.
Konumuz dahilinde ve belki de günümüz sorunlarından en önemlisi olan ve devletten gizlenerek kayda geçirilemeyen, bu sebeple de denetlenemeyen faaliyetler olarak adlandırılan “kayıt dışı ekono
m iler”, ülke ekonomisi üzerinde çeşitli olumsuz etkiler yaratmakta ve özellikle devletin temel gelir kaynağı olan vergi gelirlerini azaltmaktadır. Bu durum ise, vergilerin eksik ya da hiç ödenmemesine neden olmakta ve devletin vergi gelirlerini aşağıya çekmektedir. Bu sebeple, kayıt dışı ekonomik faa
99 Yusuf Karakoç, Vergi Yargılaması Hukukunun İşlevleri, Vergi Sorunları Dergisi, Sayı 129, 1999, sf: 94 100 Billur Yaltı Soydan, Uluslararası Vergi Anlaşmaları, Beta Basım, İstanbul, 1995, sf: 33
101 Nurdan Aslan,Makro İktisat, İkinci Sayfa Basım Yayım Dağıtım, İstanbul, 2008, sf: 24 102 Nihal Saban, Vergi Hukuku, 4. baskı, Beta Basım, İstanbul, 2006, sf: 153
liyetlerden kaynaklanan bütçe açıklarının giderilmesinde vergilerin artırılması, vergi adaletsizliğini ve gelir dağılımı eşitsizliğini pekiştirerek, kayıt dışılığa neden olmaktadır.103
8 - VERGİLEMEDE KAYITDIŞI EKONOMİNİN VERGİ ADALETİ KARŞISINDAKİ DURUMU Tarih boyunca vergi sistemine yönelik üzerinde durulan en önemli ilkelerden biri olan vergi ada
letini sağlamanın amacı; sosyal, siyasal veya ekonomik sebeplerle toplanan ve karşılığında kamu hizmetinde bulunulan vergilerin hak ve adalete en uygun bir şekilde, adil bir ortamda dağıtılmasıdır.104 Vergilemenin mali sınırı ile ekonomik sınırı birlikte ele alındığında birçok ortak noktası olduğu bilinmektedir. Ancak mali sınır ekonomik sınıra oranla daha fazla esnek olduğu için vergi oranlarının arttırılm ası ile vergi yükümlüsü vergi kaçırma yollarına yönelebilecektir.105 Aynı şekilde kayıt dışı eko
nominin büyüklüğü de kayıtlı ekonomide yüksek vergi oranlarının uygulanmasına yol açabilecektir.
Bu nedenle, vergi yönetiminde etkinliğin en iyi şekilde sağlanabilmesi için vergi uyumu- vergi etiği ve vergi adaleti dengesi bir bütün olarak sağlam temellerde kurulmalıdır.106
Kayıt dışı ekonomi, vergileme açısından irdelendiğinde sınırları biraz daha genişlemektedir. Çünkü vergi ve kayıt dışılık birbirini beslemekte ve güçlendirmektedir.107 Ekonomik düzende yer alan kayıt dı
şı faaliyetlerin varlığı, vergisini düzenli ödeyen mükellefler üzerinde olumsuz etki gösterebilmektedir.
Yeterli vergi bilincine sahip olmayan mükelleflerin vergi adaletinin olmadığı; haksız rekabetin olduğu bir yapılanmada kayıt dışılığı normal bir davranış kalıbına sokması da kaçınılmaz olacaktır.108
Kayıt dışı alanlarının oluşmasında vergi yükü dağılımı, vergi adaleti ve kamu harcamalarının ağırlığı etkin rol oynamaktadır. Bununla birlikte çeşitli kesimlere tanınan vergi kolaylıklarından; istisnalar, mu
afiyetler veya teşviklerin varlığı da (vergi-dışı faaliyetler) bunlardan yararlanamayanların faaliyetlerini kayıt dışılığa itmektedir.109 Bu durum da vergilendirmede adalet ilkesinden sapılmasına yol açacaktır.110 Tıpkı adalet olgusu gibi vergide adalet anlayışı da içinde bulunulan yere, zamana, mekana ve dev
letlerin sosyal, siyasal, ekonomik yapılanmasına göre gün geçtikçe değişim gösterebilmektedir. Di
nam ik bir kavram olan vergide adalet ilkesinin anayasal temelleri, 1982 Anayasasının 73. maddesinin ikinci fıkrasında şu şekilde belirtilm iştir:
“Vergi yükünün adaletli ve dengeli dağılımı, maliye politikasının sosyal amacıdır.”
İşte bu anlayış ülkemiz Anayasasında da belirtildiği gibi modern anayasa anlayışına uygun ola
rak düzenlenmiş olup hukukun temel değerleri ile doldurulmuştur.111 Bu aşamadan sonra bizim için önemli olan, bu ilkenin uygulamaya ne şekilde yansıdığını ölçümlemek olmalıdır. Çünkü vergide ada
let ilkesi sadece gelir ve servet vergilerinde uygulanabildiği için ve bu vergiler de vergi kaçırmaya
103 Vuslat Us, Kayıt dışı Ekonomi Tahmini Yöntem Önerisi: Türkiye Örneği, 2004, http://www.tek.org.tr/dosyalar/VUSLAT-US1- KAYITDISI.pdf, Erişim Tarihi: 04 Haziran 2015
104 Kadir Çekirdekoğlu, Vergileme ve Adalet, Vergi Dünyası, Sayı 348, 2010, sf: 77
105 Halit Çiçek ve diğerleri,Güneydoğu Anadolu Bölgesinde Vergi Yükümlülerinin Vergiyi Algılama ve Tutum Analizi: Bir Alan Araştırması, Ümit Ofset Matbaacılık, Ankara, 2008, sf: 16
106 İsmail Kitapçı, Vergi Etiği, Vergi Psikolojisi, Verginin Sosyo-Psikolojik Teorisi, Seçkin Yayıncılık, Ankara, 2013, sf: 146 107 İzzettin Önder, Kayıt dışı Ekonomi ve Vergileme, İ.Ü. Siyasal Bilgiler Fakültesi Dergisi, No:23-24, 2000-2001, sf: 251 108 İsmail Kitapçı, a.g.e., sf: 144
109 İzzettin Önder, a.g.e., sf: 251
110 Yusuf Kıldiş, Vergilendirmede Adalet İlkesi Açısından Türk Gelir Vergisine Bakış, https://vergidunyasi.com.tr/dergiler.
php?id=5008, Erişim Tarihi: 04 Haziran 2015
111 Joachim Lang, Vergi Adaletinin Anayasal Temelleri- Verfassungsrechliche Bestimmung der, 13. Türkiye Maliye Sempozyu
mu (Anayasal Mali Düzen), (Çev. Funda Başaran), 1998, sf: 3
ve kayıt dışı ekonomi yaratmaya oldukça elverişli vergiler olduğu için üzerinde durulması gereken önem arz eden konuyu oluşturm aktadır."2 Objektif temellere oturtulamayan vergide adalet sistem i
n in "3 Anayasada belirtilen temel değerlerden uzaklaşarak uygulanamaması, gerçek ve tüzel kişileri ekonomik anlamda zorlamakta ve kendilerini haksız ve adaletsiz uygulamalar karşısında koruma dürtüsüyle, ağır mali yüklerin dışında kalmaya zorlamaktadır. Başta gelir dağılımı adaletsizliği olmak üzere birçok nedeni içinde barındıran sebeplerle gerçek ve tüzel kişiler çeşitli biçimlerde faaliyetlerini kayıt dışına itme gayreti içine girm ektedirler."4
Kayıt dışı ekonominin ortadan kaldırılamaması, vergisini düzenli ödeyen mükellefler ile ödemeyenler ara
sında gelir yönünden haksız bir rekabet ortamı yaratmakta, vergisini ödeyenleri mağdur etmekte ve onların da vergi bilincini, vergi etiğini olumsuz etkileyerek, kayıtdışı alanların genişlemesine sebep olmaktadır."5
Ülke ekonomilerinin gelişmişliği ile doğru orantılı olarak yapılan gelişmiş ülke- gelişmekte olan ül
ke ayrımında var olan kayıt dışı ekonomilerinin yoğunluk oranı bu ayrımı daha da belirginleştirmektedir.
Buna göre örneğin, gelişmiş ülke statüsünde yer alan ABD, İngiltere, Almanya, İsviçre gibi ülkelerde kayıt dışı ekonomi gayri safi milli hasılanın (GSMH) %5 ila 20’si civarında seyrederken; bu oran kayıt dışı gelirin daha çok kara paradan elde edildiği Hindistan’da ve yeraltı ekonomisi ile uyuşturucu ticaretinin önem kazandığı Kolombiya’da %50, işporta ekonomisi ile ayakta duran Peru’da %40, Brezilya’daki tüm ekonomik faaliyetlerin %50’si ve Arjantin ile Tayvan’da %35 ila 40 arasında seyretmektedir."6
Tablo 2: Avrupa ve OECD Ülkelerinde Kayıt dışı Ekonomi * 113 114 115 116
Kaynak: Friedrich Schneider ve diğerleri, Shadow Economy and Tax Evasion in the EU,Journal of Money Laundering Control, Cilt: 18 No. 1,2015, s.44.
1,2 Yıldıray Genç, Recep Yaşar, Vergilemede Adalet ve Etkinlik İlişkisi, Vergi Dünyası, Sayı 338, 2009, sf: 39 113 Tülin Kıranoğlu, Vergi Adaleti, Vergi Sorunları Dergisi, Sayı 174, 2003, s.141
114 Ahmet Erol, a.g.e., sf: 238
115 İlgin Saylam, Vergi Adaleti,Ekonomik Vizyon Dergisi, İzmir Ticaret Odası Yayını, İzmir’den aktaran Ufuk Gencel, Türk Vergi Sisteminde Vergi Adaleti,Vergi Sorunları Dergisi, Sayı 201, 2005, sf: 159
116 Osman Altuğ, Kayıt dışı Ekonomi, 2. baskı, Türkmen Kitabevi, İstanbul, 1999, sf: 278-292
