Kültür Mah. 1375 Sk. No:25 Cumhuruiyet hanı K:5 35210 Alsancak - zmir-Turkey Tel : + 90 232 464 16 16 .. Fax: + 90 232 421 71 92 . e-mail : [email protected]
BÜLTEN
Tarih: 13.07.2010 SAYI :2010-030
KONU: ndirilemeyecek Katma De er Vergisi Uygulamasına Yönelik Sirküler Yayınlanmı tır.
Gelir daresi ba kanlı ınca internet sitesinde 57 nolu KDV sirküleri yayınlanmı tır.
Sirkülerde, Katma De er Vergisi Kanununun 30 uncu maddesinde yer alan ndirilemeyecek Katma De er Vergisi uygulamasına yönelik olarak;
-Vergiye Tabi Olmayan veya Vergiden stisna Edilmi Bulunan lemlerle lgili KDV -Binek Otomobillerinin Alımında Ödenen KDV
-Zayi Olan Mallara Ait KDV
-Gelir ve Kurumlar Vergisi Kanunlarına Göre Kazancın Tespitinde ndirimi Kabul Edilmeyen Giderler Dolayısıyla Ödenen KDV nin
ndirimi hakkında açıklamalar yapılmı tır.
Sirküler aynen a a ıdaki gibidir.
Bilgilerinize sunulur.
Saygılarımızla Nurten ESK C
KATMA DE ER VERG S S RKÜLER /57 1. Giri
Katma De er Vergisi (KDV) Kanununun 30 uncu maddesinin uygulamasına yönelik Ba kanlı ımıza intikal eden tereddüt konusu olaylarla ilgili olarak a a ıdaki açıklamaların yapılmasına ihtiyaç duyulmu tur.
2. Yasal Düzenleme
KDV Kanununun 30 uncu maddesinde;
"A a ıdaki vergiler mükellefin vergiye tabi i lemleri üzerinden hesaplanan katma de er vergisinden indirilemez:
a) Vergiye tabi olmayan veya vergiden istisna edilmi bulunan malların teslimi ve hizmet ifası ile ilgili alı vesikalarında gösterilen veya bu mal ve hizmetlerin maliyetleri içinde yer alan katma de er vergisi,
b) Faaliyetleri kısmen veya tamamen binek otomobillerinin kiralanması veya çe itli ekillerde i letilmesi olanların bu amaçla kullandıkları hariç olmak üzere i letmelere ait binek otomobillerinin alı vesikalarında gösterilen katma de er vergisi,
c) Deprem, sel felaketi ve Maliye Bakanlı ının yangın sebebiyle mücbir sebep ilân etti i yerlerdeki yangın sonucu zayi olanlar hariç olmak üzere, zayi olan mallara ait katma de er vergisi,
d) Gelir ve Kurumlar Vergisi kanunlarına göre kazancın tespitinde indirimi kabul edilmeyen giderler dolayısıyla ödenen katma de er vergisi."
hükmü yer almaktadır.
3. Vergiye Tabi Olmayan veya Vergiden stisna Edilmi Bulunan lemlerle lgili KDV KDV Kanununun 30/a maddesine göre, vergiye tabi olmayan veya vergiden istisna edilmi bulunan i lemlerle ilgili yüklenilen vergilerin indirim konusu yapılması mümkün bulunmamaktadır.
3.1. Vergiye Tabi Olmayan lemlere li kin Yüklenilen KDV
KDV Kanununun 1/1 maddesinde, Türkiye'de ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerin KDV ye tabi oldu u; 6 ncı maddesinde de i lemlerin Türkiye'de yapılmasının, malların teslim anında Türkiye'de bulunmasını, hizmetin Türkiye'de yapılmasını veya hizmetten Türkiye'de faydalanılmasını ifade etti i hüküm altına alınmı tır. Bu kapsama girmeyen, yani vergiye tabi olmayan teslim ve hizmetler nedeniyle yüklenilen vergiler indirim konusu yapılamamaktadır. Örne in;
- Yurt dı ındaki malların Türkiye'ye getirilmeksizin yine yurt dı ına satı ı yoluyla yapılan transit (do rudan) ihracat i lemi,
- Türkiye'de KDV mükellefi olan bir firmanın yabancı bir ülkede yer alan fabrikasında üretilen malların yurtdı ında satı ı,
- Yurt dı ındaki havayolu firmalarına yurtdı ında yolcu ta ımak üzere yapılan uçu hizmetleri, - Yurt dı ına çıkartılan kamyon, i makinesi, tarım makinesi vb. araçların yine yurtdı ındaki ki i ve kurumlara kiralanması,
- Türkiye'de mükellef olan avukatın yurtdı ında görülen bir davada müvekkilini temsil etmesi, - Türk in aat firmasının yurtdı ında otoyol in aatı yapması,
- Türkiye'de mukim bir in aat firmasının yurtdı ında yaptı ı in aatlara ili kin bakım, onarım, montaj gibi hizmetlerin Türkiye'de mukim ba ka bir firma tarafından yurtdı ında yapılması,
gibi i lemler KDV ye tabi olmadı ından, bu i lemler nedeniyle Türkiye'de KDV ödenmi olması halinde, verginin konusuna girmeyen bu i lemlere ait yüklenilen KDV indirim konusu yapılamayacaktır.
Öte yandan, bu i lemler KDV nin konusuna girmedi inden, ihracat veya transit ta ımacılık istisnası gibi herhangi bir istisna kapsamında de erlendirilmek suretiyle KDV iadesi talep edilmesi de mümkün de ildir.
3.2. Vergiden stisna Edilmi lemlere li kin Yüklenilen KDV
KDV Kanununun 11, 13, 14, 15 ve 17/4-s maddeleri ile 17/4-c, 17/4-r (kısmi olarak), 17/4-t, geçici 12 ve geçici 23 üncü maddeleri uyarınca vergiden istisna edilmi bulunan i lemler dı ında vergiden istisna edilmi bulunan i lemlerle ilgili yüklenilen vergilerin indirimi mümkün bulunmamaktadır. Örne in;
- Kanunun 17/1 maddesinde sayılan kurum ve kurulu lara bedelsiz olarak yapılan her türlü mal teslimi ve hizmet ifaları nedeniyle yüklenilen vergiler indirim konusu yapılamayacaktır. Bu kapsamda, Sa lık Bakanlı ına ba ı lanacak hastanelerin veya Milli E itim Bakanlı ına ba ı lanacak okulların in ası nedeniyle yüklenilen KDV veya kamu menfaatine yararlı bir derne e, Bakanlar Kurulunca vergi muafiyeti tanınan vakfa yapılan ayni ba ı larla ilgili yüklenilen KDV indirim konusu yapılamayacaktır.
- Tarım Müdürlükleri Döner Sermaye letmeleri veya Tarımsal Kalkınma Kooperatifleri tarafından tarımı yaymak, ıslah ve te vik amacıyla zirai ara tırmalar, arazi ıslah çalı maları yapılması; tohumluk, fidan, damızlık hayvan teslimleri Kanunun 17/1-a maddesi gere ince KDV den istisna oldu undan bu teslimlerle ilgili alı vesikalarında gösterilen veya bu ürünlerin maliyetleri içinde yer alan KDV nin indirim konusu yapılması mümkün bulunmamaktadır.
- Kamu menfaatine yararlı bir derne e ait sa lık biriminin KDV den müstesna olan sa lık hizmeti ifaları ile ilgili olarak yüklenmi oldu u KDV indirim konusu yapılamayacaktır.
- Teknoloji geli tirme bölgelerinde faaliyet gösterenler tarafından verilen bazı yazılım hizmetleri dolayısıyla yüklenilen KDV, ürettikleri yazılımı Türkiye'de satmaları kaydıyla indirim konusu yapılmayacaktır. Ancak, söz konusu yazılım hizmetinin yurt dı ındaki bir mü teriye verilmesi halinde Kanunun 11 ve 12 nci maddeleri kapsamında KDV istisnası uygulanacak, Kanunun 32 nci maddesine göre bu i lem nedeniyle yüklenilen KDV indirim konusu yapılabilecek, indirilemeyen KDV ise iade edilebilecektir.
- 2863 sayılı Kanun kapsamındaki tescilli ta ınmaz kültür varlıklarının rölöve, restorasyon ve restitüsyon projelendirmelerinden yararlananlara verilen mimarlık hizmetleri ile projelerin uygulanması kapsamında yapılacak teslimler KDV den istisna olup, istisna kapsamına giren i lemleri yapanların bu i lemler nedeniyle yüklendikleri KDV yi indirim konusu yapması mümkün bulunmamaktadır.
- Organize sanayi bölgeleri ile küçük sanayi sitelerinin kurulması amacıyla olu turulan iktisadi i letmelerin arsa ve i yeri teslimi KDV den istisna oldu undan bu teslimler nedeniyle yüklenilen vergiler indirim konusu yapılamayacaktır.
4. Binek Otomobillerinin Alımında Ödenen KDV
KDV Kanununun 30/b maddesi hükmüne göre, faaliyetleri kısmen veya tamamen binek otomobillerinin kiralanması veya çe itli ekillerde i letilmesi olanların bu amaçla kullandıkları
binek otomobillerinin alı belgelerinde gösterilen KDV hariç olmak üzere, KDV mükelleflerinin binek otomobili alımında yüklendikleri KDV nin indirimi mümkün bulunmamaktadır.
KDV uygulaması bakımından binek otomobili kapsamına giren araçlar, 54 No.lu KDV Sirkülerinde yapılan açıklamalara göre belirlenecektir.
Bu çerçevede, taksi i letmecisi, sürücü kursu ve otomobil kiralama irketi gibi i letmelerin faaliyetleri ile ilgili satın aldıkları binek otomobilleri nedeniyle ödenen KDV indirim konusu yapılabilecektir. Bu mükelleflerin binek otomobilinin alı belgesinde gösterilen KDV, ait oldu u takvim yılı a ılmamak kaydıyla, ilgili belgelerin kanuni defterlere kaydedildi i vergilendirme döneminde, bu araçların fiilen faaliyette kullanılmaya ba lanılıp ba lanılmadı ına bakılmaksızın indirilebilecektir.
Örne in; mükellef tarafından araç kiralama faaliyetinde kullanılmak üzere Ocak/2010 döneminde satın alınan araç nedeniyle ödenen KDV, bu dönemde aracın kiralanıp kiralanmadı ına bakılmaksızın indirilebilecektir.
Binek otomobili i letmecili i ile u ra an mükelleflerin i letme amacı dı ında satın aldıkları binek otomobillerinin alı belgelerinde gösterilen KDV nin indirim konusu yapılması mümkün bulunmamaktadır.
Örne in;
- Otomobil kiralama irketinin kiralama amacı dı ında irketin kendi ihtiyacı için aldı ı otomobili (örne in; genel müdüre tahsis edilen otomobil, bir pazarlama irketinin satı elemanına tahsis etti i otomobil vb.) nedeniyle yüklenilen KDV nin indirim konusu yapılması mümkün bulunmamaktadır.
- A Oto Servis ve Ticaret A. . nin test sürü ü aracı olarak aktifine kaydetti i binek otomobiline ait yüklenilen KDV yi indirim konusu yapması mümkün de ildir.
- Türk Gümrük Tarife Cetvelinin 87.04 tarife pozisyonunda belirtilen ta ıtların sonradan de i iklik yapılarak binek otomobiline dönü türülmesi durumunda, bu ta ıtların iktisabında yüklenilen KDV ile binek otomobiline dönü üm nedeniyle olu acak ÖTV farkı üzerinden hesaplanacak KDV indirim konusu yapılamayacaktır. Ta ıtın alımında indirim konusu yapılan KDV ise, dönü üm i leminin yapıldı ı dönemde indirim hesaplarından çıkarılarak "ilave edilecek KDV" olarak beyan edilecektir.
5. Zayi Olan Mallara Ait KDV
KDV sisteminde alı belgelerinde gösterilen verginin indirilmesi, bu malların satı ı sırasında mala eklenen de erin vergilendirilece i dü üncesine dayanmaktadır. 1 Seri No.lu KDV Genel Tebli inde, zayi olan mallar için satı ve dolayısıyla yaratılan bir katma de er olmayaca ından, bu mallara ili kin alı vesikalarında gösterilen verginin indirilmesinin, zayi olan mallar üzerindeki vergi yükünü tamamen ortadan kaldıraca ı; bu nedenle, Kanunun 30/c maddesi uyarınca, zayi olan malların alı vesikalarında gösterilen KDV nin mükellefin vergiye tabi i lemleri üzerinden hesaplanan KDV den indirilemeyece i belirtilmi tir.
Öte yandan aynı bentte, deprem, sel felaketi ve Maliye Bakanlı ının yangın sebebiyle mücbir sebep ilân etti i yerlerdeki yangın sonucu zayi olan mallar nedeniyle yüklenilen vergilerin indirimine olanak tanınmaktadır.
Örne in; sel felaketi nedeniyle bir irketin deposunda yer alan malların zayi olması veya Maliye Bakanlı ınca yangın sebebiyle mücbir sebep ilan edilen yerde olması ko uluyla, yangın nedeniyle malların kullanılamaz duruma gelmesi halinde bu mallara ili kin yüklenilen vergiler indirim konusu yapılabilecektir.
Buna kar ılık Maliye Bakanlı ınca yangın sebebiyle mücbir sebep ilan edilmedi i sürece, yangın sonucu zayi olan mal nedeniyle yüklenilen KDV nin indirim konusu yapılması mümkün de ildir.
Örne in, ithal edilen malların depolandı ı antrepolarda çıkan yangın sonrasında Maliye Bakanlı ınca mücbir sebep ilan edilmedi i takdirde zayi olan malların ithalinde ödenen KDV nin indirim konusu yapılması mümkün bulunmamaktadır.
5.1. Malların Zayi Olması Sonucu Meydana Gelen Kayıplar
113 Seri No.lu KDV Genel Tebli inin (E) bölümünde, kullanım süresi geçen veya kullanılamayacak hale gelen malların zayi olan mal olarak de erlendirilece i; KDV Kanununun 30/c maddesine göre mükelleflerce bu malların iktisabında yüklenilen KDV nin indirim konusu yapılmasının mümkün olmadı ı ifade edilmi tir.
Bu çerçevede;
- malatta kullanılmak için alınan ancak imalata girmeden eskime, bozulma, çürüme, çatlama vb.
nedenlerle kullanılamaz hale gelen ve bu nedenle imalatta veya ambalajlamada kullanılabilme vasfını yitiren hammadde ve malzeme ile ambalaj maddeleri,
- Son kullanma tarihinin geçmesi, çe itli kimyasallar içerdi inin tespit edilmesi gibi nedenlerle kanunen tekrar satılması mümkün olmayan ve imha edilen bisküvi, çikolata, konserve gibi gıda ürünleri,
- Sa lık Bakanlı ınca kullanımının yasaklanması nedeniyle imha edilen ilaçlar ile kullanım süresi içinde formül hatası bulunan, miadının dolması veya hasar görmesi nedeniyle kullanılamaz hale gelmi , üretimden kalkmı , insan sa lı ını tehdit eden ilaçlar,
- Hatalı dikim, renk farklılı ı, leke ve benzeri nedenlerle ya da irket politikası gere i satı ı mümkün olmadı ından imha edilen mallar,
- Kullanım ömrünü tamamladı ı için imha edilen araç lastikleri, için yüklenilen KDV indirim konusu yapılamayacaktır.
5.2. Malların De erinin Dü mesi Sonucu Meydana Gelen Kayıplar
Malın tamamen yok olmaması, ancak de erinde önemli derecede dü üklük meydana gelmesi halinde malın zayi olması hükümleri geçerli olmayacaktır. Bu durumda malların zayi olması de il dü ük bedelle veya zararına satı ı söz konusu olaca ından, bu malların iktisabı dolayısıyla yüklenilen KDV nin indirim konusu yapılabilece i tabiidir.
Örne in;
- Üretim esnasında renginde problem olan giyeceklerin,
- Yangın sonucu tamamen yok olmayan ve ekonomik de eri olan yedek parça ve malzemelerin
daha dü ük bir fiyatla satılması halinde bunlar nedeniyle yüklenilen KDV'nin tamamı indirim konusu yapılabilecektir.
5.3. Fire Sonucu Meydana Gelen Kayıplar
Fire, bir malın imalat sürecinde veya tüketiciye arzına kadar kendi do al akı ı içinde u radı ı fiziksel kayıp olarak tanımlandı ından, imalat sırasında veya sonrasında meydana gelen firelerin zayi olan mal kapsamında de erlendirilmesi mümkün bulunmamaktadır. Bu durumda, daha önce indirim konusu yapılan KDV nin de düzeltilmesine gerek yoktur. Ancak, yasal düzenleme veya ilgili mesleki kurulu lar tarafından belirlenen fire miktarını a an kayıplara ili kin giderlerin, Gelir veya Kurumlar Vergisi Kanunlarına göre kazancın tespitinde indiriminin kabul edilmemesi halinde, bu giderler dolayısıyla yüklenilen KDV nin de indirim konusu yapılması mümkün de ildir.
Örne in;
- Akaryakıtın depolanması sırasında ortaya çıkan ve ilgili kurulu lar tarafından belirlenen oranlar dahilindeki kayıplar,
- Balık çiftliklerinde balık üretimi esnasında pazarlama a amasına ula ıncaya kadar geçen süreçte, balık üretim ve besleme firesi olarak olu an balık ölümleri,
- Tavuk çiftliklerinde, üretimin do al sonucu olu an kayıplar,
- Hazır giyim e yası dikiminde veya ayakkabı yapımında üretim sürecindeki kesme, biçme, dikme gibi i lemlerin do al sonucu olarak ortaya çıkan kayıplar,
fire olarak de erlendirilmekte olup, bunlara ili kin yüklenilen KDV indirim konusu yapılabilecektir.
6. Gelir ve Kurumlar Vergisi Kanunlarına Göre Kazancın Tespitinde ndirimi Kabul Edilmeyen Giderler Dolayısıyla Ödenen KDV
KDV Kanununun 30/d maddesi uyarınca, Gelir ve Kurumlar Vergisi Kanunlarına göre kazancın tespitinde indirimi kabul edilmeyen (kanunen kabul edilmeyen) giderler dolayısıyla ödenen KDV indirim konusu yapılamamaktadır. Buna göre, faaliyetin yürütülmesi için gerekli olan giderler dı ında kalan, i le ilgili bulunmayan veya i letme sahibinin özel tüketimine yönelik harcamalar niteli inde bulunan ve sair kanunen kabul edilmeyen giderlere ili kin belgelerde gösterilen KDV, mükellefin vergiye tabi i lemleri üzerinden hesaplanan KDV den indirilemeyecektir.
Bu hükmün uygulanmasına ili kin a a ıdaki örnekler verilebilir:
- Kiralama yoluyla edinilen veya i letmede kayıtlı olan; yat, kotra, tekne, sürat teknesi gibi motorlu deniz ta ıtları ile uçak, helikopter gibi hava ta ıtlarından i letmenin esas faaliyet konusu ile ilgili olmayanların giderleri ve amortismanları, kazancın tespitinde indirim olarak dikkate alınmadı ından, bu giderler dolayısıyla yüklenilen KDV nin indirim konusu yapılması mümkün de ildir.
- Serbest meslek faaliyetini sürdürmek amacıyla satın alınan ta ınmazın bir kısmının konut, bir kısmının i yeri olarak kullanılması durumunda, söz konusu ta ınmazın envanter defterine veya amortisman listelerine kaydedilmesi artıyla amortisman giderlerinin yarısı gider olarak
yazılabilece inden ta ınmaz nedeniyle yüklenilen KDV nin de sadece yarısı indirim konusu yapılabilecektir.
- Örtülü sermaye üzerinden ödenen veya hesaplanan faiz, kur farkları ve benzeri giderler ile transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü olarak da ıtılan kazançların kurum kazancının tespitinde indirim konusu yapılması kabul edilmedi inden, bu giderler dolayısıyla ödenen KDV nin de indirim konusu yapılması mümkün bulunmamaktadır.
7. De erlendirme ve Sonuç
KDV mükelleflerinin vergiye tabi i lemleri üzerinden hesaplanan KDV den, ithal ettikleri mal ve hizmetler dolayısıyla ödenen veya kendilerine yapılan teslim ve hizmetler üzerinden hesaplanan KDV indirilebilmektedir.
Ancak, Kanunun 30 uncu maddesi kapsamındaki durumlara ili kin yüklenilen KDV indirim konusu yapılamamaktadır. ndirim konusu yapılmayan bu vergiler, Gelir ve Kurumlar Vergisi Kanunları çerçevesinde i in mahiyetine göre gider veya maliyet unsuru olarak dikkate alınabilmektedir. Gelir ve Kurumlar Vergisi Kanunları uyarınca indirimi kabul edilmeyen giderler nedeniyle yüklenilen KDV ise, gider veya maliyet unsuru olarak de il, kanunen kabul edilmeyen gider olarak dikkate alınmaktadır.
Zayi olan mallarda oldu u gibi indirilemeyecek KDV ko ulları sonradan olu mu ve yüklenilen KDV nin daha önce indirim konusu yapılmı olması durumunda, bu tutarların indirilemeyecek KDV haline dönü tü ü vergilendirme dönemine ait 1 No.lu KDV Beyannamesinin " lave Edilecek KDV" satırına dahil edilmesi suretiyle indirim hesaplarından çıkarılması gerekmektedir.
