BİRİNCİ KISIM GENEL ESASLAR I-MADDE METNİ:
Cezalar:
Madde 331 – (Değişik : 30/12/1980 - 2365/58 md.)
Vergi kanunları hükümlerine aykırı hareket edenler, bu kitapta yazılı vergi cezaları (vergi ziyaı cezası ve usulsüzlük cezaları) ve diğer cezalar ile cezalandırılırlar. (1)
——————————
(1) Bu maddenin parantez içi hükmünde yeralan "kaçakçılık, ağır kusur, kusur" ibaresi, 22/7/1998 tarihli ve 4369 sayılı Kanunun 81 inci maddesiyle "vergi ziyaı cezası...” şeklinde değiştirilmiştir.
İlgili tebliğler: 280
II-AÇIKLAMA VE YORUM:
A-VERGİ SUÇUNUN VE VERGİ CEZASININ TARİF. VE MAHİYETİ1
Vergi Usul Kanununun Dördüncü kitabı cezalarla ilgili hükümleri içermekte olup, bu cezalar 331.nci maddesinde vergi ziyaı cezası ve usulsüzlük cezaları ilediğer cezalar olarak adlandırılmıştır. Vergi cezaları vergi ziyaı cezası ile ilgili olup, diğer cezalardan kastedilen ise hürriyeti bağlayıcı cezalardır.
Vergi Usul Kanununun Ceza Hükümleri adlı dördüncü kitabında, bu kanunun şümulüne giren çeşitli vergilerde uygulanacak olan cezalara ait esaslar tespit edilmiş bulunmaktadır, Bu esasların açıklanmasına girmeden evvel genel ceza hukuku ve vergi hukuku bakımından suç ve ceza kavramlarının mahiyetlerinin açıklanması uygun görülmüştür.
Suç:
Genel ceza hukuku sahasında suç kavramının helli bir tarifi, yerleşmiş bulunmaktadır. Suç, kanunun cezalandırdığı fiildir. Bu tarife göre suç bir fiil, bir hareket tarzıdır. Müspet veya menfi olabilen her hangi bir hareket tarzı kanun hükümleriyle cezalandırılmış ise suç mahiyetini alır. Bir hareket tarzının suç mahiyetini alabilmesi için şuur ve iradeye dayanması gerekir.
Ceza:
Yine genel ceza esasları bakımından yapılan tariflere göre ceza, sıuç işleyenler hakkında ittihaz edilen ve uygulanan tedbirlerdir. Bu tedbirlerle suç işleyenin hayatı, hürriyeti, malı ve izzeti nefsi üzerinde sınırlamalar yapılır.
Vergi .suçu ve vergi cezalarının tarifleri ve mahiyetleri Usul Kanununda 'tespit edilmiştir. Vergi Usul Kanununda vergi suç ve cezalarının mahiyetleri belirtilirken esas itibariyle, yukarda tarifleri verilen, genel ceza hukukundaki esaslara uyulmakla beraber, vergi olayının ve vergi kanunlarının özellikleri daima göz önünde tutulmuştur.
Genel olarak vergi suçu; vergi kanunlannın ve Vergi Usul Kanununun koyduğu görev ve ödev hükümlerine, mükellefler ve sorumlular tarafından, cezayı gerektirecek şekilde aykırı hareket edilmesidir. Tarifin incelenmesiyle de anlaşılacağı üzere vergi ceza hıukukunda da, genel ceza hukukunda olduğu üzere, bir suç bahis konusu olabilmek için kanuna aykırı bir hareket yapılmalıdır. Bu hareketin Vergi Usul Kanununun veya vergi kanunlarının mükelleflere veya sorumlulara ödevler ve görevler yükleyen hükümlerine aykırı olması ayni zamanda cezayı gerektirmesi lazımdır. Gene ceza hukukunda olduğu üzere, vergi ceza hukukunda da, Usul
1 Maliye Bakanlığı Gelirler Genel Müdürlüğü Yayınları “Vergi Usul Kanunu ve İzahları” No:4 Ankara -1949
Kanununun Ceza Hükümleri Kitabında, karşılığında bir ceza tespit edilmemiş olan fiiller vergi suçu sayılmazlar, kıyas yoluyla vergi cezası kesilmez.
Vergi hukukumuzda ötedenberi. vergi kanunlarına aykırı hareketler dolayısiyle uygulanan Para zamları ve cezalarının mali müeyyide mahiyetini taşımaktadır.
Usul Kanununun Ceza, Hükümleri adlı kitabında kurulan esasların incelenmesinden, vergi hukuku sahasında, mali müeyyide esasının artık terkedildiği bunun yerine, vergi cezası kavramının getirildiği anlaşılmaktadır. Gerçekten mali müeyyidelerin gayesi kamu idaresine gelir sağlamak olup aynı zamanda caydırıcılığı sağlamaktır. Mali müeyyideler genel ceza hukuku esaslarına göre ceza mahiyetini haiz değildirler.
Vergi karakterini taşırlar ve suçla mütenasip olmazlar.
Vergi cezaları ise, bir taraftan genel ceza esaslarına uygıun surette ceza mahiyetini haiz olmakla beraber diğer taraftan vergi olayının mahiyetiyle de ilgili bulunmaktadırlar. Kanunda cezaların çeşitleri ve miktarları tespit edilirken genel ceza esaslarına uygun surette içtimai fayda ve adalet prensiplerine uyulmuş ve cezaların önleyici mahiyetlerini kaybetmemelerine dikkat edilmiştir. Ancak vergi cezaları vergi olayına bağlı olduklarından verginin miktariyle mütenasip ve ilgili bulunmaları da tabiidir.
Genel ceza esaslarında olduğu üzere vergi cezaları da vereseden (mirasçıdan) alınamaz. Bunlar şahsi mahiyettedir ve ölüm halinde düşer (Md:372)
Vergi ceza esaslariyle genel ceza hükümlerinden farklı olarak üç türlü suç tespit edilmiştir. Bunlar kaçakçılık suçu, vergi ziyaı cezası suçu ve usulsüzlük suçlarıdır. En ağır suç kaçakçılık suçudur. Kaçakçılık suçu V.U.K.’nun 359.ncu maddesindeki fiilleri işleyenlere ait bir suçtur. Kaçakçılık dışında kalan ve vergi ziyaı doğuran her türlü suçlar vergi ziyaı cezasını meydana getirir. 4369 sayılı Kanun 1999 yılından itibaren yürürlüğe girdikten sonra, kaçakçılık suçu için vergi ziyaı şartı kaldırılmış, vergi kaçakçılık cezası yerine vergi ziyaı cezası getirilmiş ve bu ceza için vergi ziyaı şartı getirilmiştir. Vergi ziyaı bahis konusu olmıyan usule ve şekle uymamak mahiyetindeki hafif suçlar, usulsüzlük suçlarıdır.
Diğer taraftan vergi cezasında. kamu idaresinin yani hazinenin vaki olan bir zararını karşılaması, sözkonusu olduğundan idarece kesilmesi itibariyle, tazminat mahyeti de taşımaktadır.
Vergi cezaları, genel ceza esaslarında olduğu üzere mükellefin iyi niyetinin mevcut olup olmadığı araştırılmadan belli olayın vukuu üzerine kesilir. Yalnız, pişmanlık ve yanılına şartları mevcut bulunduğu takdirde ceza kesilmez. Memur ve işçi gibi hizmet erbabı durumunda olan kimselerin işledikleri vergi suçlarından, .iştirak hali dışında, hizmet erbabı şahsen değil istihdam' eden iş sahibi veya tüzel kişi sorumlu olur.
Yukarda açıklandığı üzere genel ceza esaslarına göre cezalar, suç işliyen kişinin hayatı, hürriyeti,. malı veya izzeti nefsine uygulanır veya bunları sınırlar. Vergi, cezaJarı ise mahiyetleri itibariyle vergilere bağlı ve kamu idaresinin para ile temsili kabil bir alacağı ile ilgilidirler Bu itibarla vergi cezaIan tarhedilen vergiler üzerinden, onlara mütenasip olarak ve para olarak alınırlar. Bu durum vergi cezalarının para cezası mahiyetini haiz bulunduğu anlamına gelmez.
Bilindiği üzere ceza hukukunda: para. cezaIarının en az ve. en çok hadleri gösterilmek suretiyle belli edilirler. Halbuki vergi kanunları için önceden bir sınırlama yapmak mümkün değildir. Bunlar . ziyaa uğratılan verginin miktarına bağlı bulunurlar. Ancak, V.U.K.’nun 343.ncü maddesinde Damga vergisi ve diğer vergiler için
“en az ceza haddi” tespit edilmiştir. Vergi Usul Kanununda yalnızca bir kısım usulsüzlük suçlarının işlenmesi halinde kesilecek cezaların asgari ve azami miktarları önceden tespit edilmiştir.
Vergi Usul Kanununun Dördüncü. Kitabı ile konulan ceza hükümleri, aynen birinci, ikinci ve üçüncü, kitaplarla, konulan hükümlerde olduğu üzere kanunun şümul sahasına giren her türlü .vergi ve resimler hakkında uygulanır Vergi Usul Kanunun. şümul sahası dışında kalan vergiler ve resimlerde, ceza bakımından, kendi:
kanunlannda gösterilen ve ötedenberi uygulanmakta olan hükümler' tatbik edilir. Vergi Usul Kanununun kısmen şümulüne giren,. vergi ihtilafları kitabında yazılı hükümIere tabi bulunan vergi ve resimler de vergi ceza hükümlerinin uygulama sahası dışında. kalmaktadırlar.
B-VERGİ CEZALARlNININ GENEL ESASLARI:
213 sayılı Vergi Usul Kanununun Ceza Hükümlerini düzenleyen Dördüncü Kitabı üç kısma ayrılmıştır.
Birinci kısımda "Genel Esaslar", ikinci kısımda "Vergi Cezaları", Üçüncü kısımda "Vergi cezasının kesilmesi, ödenmesi ve kalkması" incelenmiş; vergi cezaları da üç bölüme ayrılmıştır. Birinci Bölümde "Vergi Ziyaı Cezası", ikinci bölümde "Usulsüzlük", Üçüncü bölümde "Usulsüzlük Cezaları", dördüncü bölümde ise, "Kaçakçılık Suçları ve Cezaları" düzenlenmiştir.
213 sayılı V.U.K.'nün "Cezalar" başlıklı 331. maddesinde, "Vergi kanunları hükümlerine aykırı hareket edenler, bu kitapta yazılı vergi cezaları (vergi ziyaı, usulsüzlük ve kaçakçılık suçu cezaları) ve diğer cezalar ile cezalandırılırlar." hükmüne yer verilmiş; anılan yasanın 341. maddesinde Vergi Ziyaı cezasının tanımı yapılmış, 344.ncü maddesinde de vergi ziyaı suçunun cezası belirtilmiştir. 351.nci maddesinde usulsüzlük fiilinin tanımı yapılmış, 352.nci maddesinde de ceza kesilmesi gereken fiillerin neler olduğu belirtilmiştir. 353.ncü madde de özel usulsüzlük fiilini ve cezalarını tanımlamıştır. Kaçakçılık Suçları ve Cezaları ile ilgili fiillerin neler olduğu ve bu fiilleri işleyenlere uygulanacak cezalar ise 359.ncu maddede belirtilmiştir.
Vergi Usul Kanunuınun Ceza Hükümleri ile ilgili dörrdüncü kitabında, vergi cezalarının çeşitleri, miktarları ve uygulama tarzları hakkında kaideler tespit edilmiş bulunmaktadır. Bu kaidelerle vergi cezalarınında genel ceza hukukunda olduğu üzere suçlarda tekerrürün şartları belinlenmiş, kaçakçılık suçuna iştirak edenler için, Türk Ceza Kanununa atıfta bulunmak suretiyle paralellik sağlanmıştır. Vergi ceza esaslarına göre, küçüklük ve kısıtlılık vergi cezasından muaflığı gerektirmez.
Ceza Hükümleri Kitabında tespit edilen cezalar, açıklamamızın başındada belirttiğimiz gibi, genel olarak iki kısma ayrılabilir. .Bir kısım cezalar Türk Ceza Kanununda tespit 'edilen cezalardır. Gerçekten Ceza Hükümleri Kitabında tespit edilen vergi kanunlarına ve Vergi Usul Kanununa aykırı bazı hareketler, Türk Ceza Kanununa atıf yapılmak suretiyle bu kanundaki esaslar dairesinde cezalanandırılır.
Diğer bir kısmı cezalar da asıl vergi cezalarıdır. Vergi Usul Kanununda kaçakçılık vergi ziyaı ve usulsüzlük suçları karşılığında kanuna aykırı: hareketin, ağırlık derecesine göre üç çeşit de ceza tespit edilmiştir.
Vergi cezaları genel olarak üç guruba ayrılabilir. Bunlar vergi ziyanın bahis' konusu olduğu kaçakçılık ve vergi ziyaı karşılığında tespit ediIen cezalarla vergi ziyaının bahis konusu olmadığı usule ve şekle' aykırı hareketten doğan usulsüzlük suçu karşılığında tespit olunan cezaIar diğeri de hürriyeti bağlayıcı cezalardır. Ve:r:gi ziyaı kasıtla ve kanunda sayılan belli şekillerde yapıJmışsa: kaçakçı1ığa ve bunun dışında kalan hallerde de olursa özel cezalar kesilir.
C-VERGİ SUÇLARININ TEMEL ÖZELLİKLERİ:
1) Vergi mükellefi olma şartının bulunmaması: Vergi suçu sadece vergi yükümlüsü veya sorumlusu tarafından işlenmez. Vergilendirme faaliyetinde yer alanlar tüm ilgililer tarafından işlenebilir. Örneğin, fiş almayan kişiye özel usulsüzlük cezasının kesilmesi gibi, bilindiği gibi, fiş almayan kişiye özel usulsüzlük cezasının kesilmesi için, vergi mükellefi olması gerekmez.
2) Vergi kaybına uğrama şartının olmaması: Vergi suçu gerek maddi gerekse biçimsel yükümlülüklere aykırılık şeklinde ortaya çıkabilir. Vergi suçunun oluşabilmesi için devletin vergi kaybına uğraması şart değildir.
Belirli vergi suçları, devletin vergi kaybına uğrama ihtimaline binaen düzenlenmiştir. Örneğin, sahte fatura düzenleme suçunun işlenmiş sayılması için vergi kaybının olma şartı yoktur.
3) Kanunilik ilkesi: Vergi suçları ve karşılığında uygulanacak cezalar ancak Kanun’la konulur, kaldırılır veya değiştirilir. Bu esas ceza hukukunun en temel ilkesi olan “kanunilik” ilkesinin, vergi ceza hukukundada geçerli olmasıdır. Bu ilke uyarınca kanunda tanımlanmamış bir fiil vergi suçu oluşturmayacağı gibi, kanundaki tanıma uymayan bir vergi suçu da işlenemez. Yani işlenen suçun kanunda mutlaka tanımının yapılmış olması gerekir.
Örneğin, defter kayıt ve belgeleri tahrif etmek veya gizlemek veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenlemek suçu. Vergilemede kanunilik ilkesi önemli sonuçları olan genel bir kuraldır. Bu ilkenin en önemli sonucu, idarenin keyfi ve takdiri uygulamalarını engellemesidir. Verginin ancak Kanun’la konulması, değiştirilmesi veya kaldırılması, yürütme organının kanuni dayanak olmaksızın, salt tek taraflı kamu gücü kullanarak idari işlemlerle vergi koymasını engellemektedir.
Kanunilik ilkesinin doğal bir sonucu olarak vergi hukukunda “kıyas yasağı” da geçerlidir. Bu yasak hem yürütme organını hem de yargı organını ilgilendirmektedir. Yürütme organı, idari işlem ve yorumla kıyas yaparak vergi koyamayacağı gibi, mahkemeler de önlerine gelen vergi uyuşmazlıklarında ortaya çıkan hukuk boşluğunu
kıyas yaparak dolduramayacaktır. Kanunilik ilkesinin diğer bir sonucu da vergi hukukunda irade özgürlüğüne ve sözleşme serbestîsine yer verilmemesidir. Kanunun izin verdiği haller saklı kalmak kaydıyla verginin tarafları arasında yapılan sözleşmeler vergi idaresini bağlamaz.2
Türk vergi hukukunda “vergilemede kanunilik ilkesi” geçerlidir. Anayasa’nın 73. maddesinin 3.fıkrasına göre; “Vergi, resim, harç ve benzeri mali yükümlülükler Kanun’la konulur, değiştirilir veya kaldırılır”. Uygulamada Bakanlar Kurulunun, Anayasa’nın 73. maddesinin son fıkrasında öngörülen yetkiyi kullanarak, vergi Kanun’larında öngörülen “oranları”, sıfır olarak belirlediğine şahit olunmaktadır. Örneğin 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 94.ncü maddesinin (A) fıkrasının 7/a ve b bentlerindeki vergi kesintisi oranı Bakanlar kurulunca (0) olarak belirlenmiştir.
Oysa, Vergilemede kanunilik ilkesinin iki istisnası bulunmaktadır.3
Bunlardan ilki Anayasa’nın 73. maddesinin son fıkrasında yer almıştır. Buna göre; “Vergi, resim, harç ve benzeri mali yükümlülüklerin muaflık, istisnalar ve indirimleriyle oranlarına ilişkin hükümlerinde kanunun belirttiği yukarı ve aşağı sınırlar içinde değişiklik yapmak yetkisi Bakanlar Kuruluna verilebilir”.
İkinci istisna ise; Anayasa’nın 167. maddesinin 2. fıkrasında yer almaktadır. Bu hükme göre; “Dış ticaretin ülke ekonomisinin yararına olmak üzere düzenlenmesi amacıyla ithalat, ihracat ve diğer dış ticaret işlemleri üzerine vergi ve benzeri yükümlülükler dışında ek mali yükümlülükler koymaya ve bunları kaldırmaya Kanun’la Bakanlar Kuruluna yetki verilebilir”.
Yasayla, Bakanlar Kuruluna vergi Kanun’larında öngörülen vergi oranlarını sıfıra kadar indirme yetkisinin verilmesi, kanımızca Anayasa’nın 2. maddesinde düzenlenen “hukuk devleti ilkesine” ve 7. Maddesinde düzenlenen “yasama yetkisinin devredilmezliği ilkesine” aykırılık teşkil etmektedir.
D-VERGİ USUL KANUNU’NDA YER ALAN VERGİ SUÇLARI VE CEZALARI:
Yukarıda cezalarla ilgili olarak yapılan genel açıklamada, cezaların genel bir tanımı yapılmış, Vergi Usul Kanununa göre kesilmesi gereken ve Türk Ceza Kanununa atıf yapılarak uygulanması gereken cezalar ele alınmıştır. V.U.K.’nun 331.nci maddesi Vergi Usul Kanunundaki suçlara ait cezalarla ilgili olduğu için, bu cezalarla ilgili başka bir sınıflama yapılmak suretiyle anlatılmıştır.
Vergi Usul Kanunu’nda düzenlenen vergi suçlarının bir kısmı idare tarafından bir kısmı ise ceza mahkemesi tarafından cezalandırılmaktadır. Bu ayrıma göre, vergi ziyaı, genel usulsüzlük ve özel usulsüzlük suçları idare tarafından; kaçakçılık, vergi mahremiyetini ihlal ve mükellefin özel işlerini yapma suçları ceza mahkemeleri tarafından cezalandırılmaktadır. Birinci gruptaki suçlar idari yargıyı ilgilendiren, İkinci grupta yer alan suçlar adli yargıyı ilgilendiren vergi suçlarıdır.5.
Buna göre, suçları, adli yargıyı ilgilendiren ve idari yargıyı ilgilendiren suçlar olmak üzere iki türlü incelemek mümkündür.
Vergi suç ve cezalarını içeren hükümlerin büyük bir kısmı 1.1.1999 tarihinde yürürlüğe giren 4369 sayılı Kanun ile önemli değişikliklere uğramıştır.
1-İdari Nitelikteki Vergi Suç ve Cezaları :
Bu suçlar niteliği itibarıyla idari ceza olarak nitelendirilebilir. İdari cezalar, bireylerin ve toplulukların idari düzene aykırı davranışları nedeniyle idarece tertip edilen cezalardır. Anayasa’nın 38. maddesinin 10. fıkrasına göre, idare, kişi hürriyetinin kısıtlanması sonucunu doğuran bir müeyyide uygulayamaz. Bu suçların cezalandırılmasında idare bir bakıma hem taraf hem de yargıç işlevi görmektedir. Bu suçlara ilişkin cezaları idari yaptırım olarak nitelendirmek olanaklıdır. Bu nedenle bu başlık altında yer alan suçları ceza hukuku anlamındaki suçtan ayırt etmek gerekir. Zira idari nitelikli vergi suçlarının tespiti ile cezaların kesilmesi, yargısal değil tamamen idari işlemlerle gerçekleşmektedir.
2 Av. Mehmet Altundiş’in Ankara Barosu Dergisi • Yıl: 65 • Sayı: 1 • Kıs 2007 ‘de yayımlanan “Vergi Usul Kanunu’nda Yer Alan Vergi Suç ve Cezaları ile Yeni Türk Ceza Kanunu’nun Bu Suçlara Etkisi” isimli makalesi sh:169 (dipnot:2, Bkz.
Da.3D. E.2002/3459, K.2004/1151, Danıştay Kararlar Dergisi, Yıl:2, Sayı:5, 2004, s. 124)
3 Av. Mehmet Altundiş’in a.g.m. sh: 169
İdari nitelikteki vergi suçlarının işlenmesi için, kanunda öngörülen fiillerin yapılması yeterlidir. Ayrıca kast aranmaz. Örneğin vergi ziyaı suçunda vergi kaybının varlığı suçun işlenmesi için yeterlidir. Ayrıca kast aranmaz.
a- Vergi Ziyaı Suçu ve Cezası:
Vergi ziyaı, mükellefin veya sorumlunun vergilendirme ile ilgili ödevlerini yerine getirmemesi veya eksik yerine getirmesi yüzünden verginin zamanında tahakkuk ettirilememesi veya eksik tahakkuk ettirilmesidir (VUK m.341). Şahsi, medeni haller veya aile durumu hakkında gerçeğe aykırı beyanlar ile veya sair suretlerle verginin noksan tahakkuk ettirilmesine veya haksız yere geri verilmesine sebebiyet vermek de vergi ziyaı hükmündedir .(VUK m.341/f.2).
Vergi ziyaı suçu ise, mükellef veya sorumlular tarafından 341. maddede yazılı hallerle vergi ziyaına sebebiyet verilmesidir (VUK m.344). Vergi ziyaı suçunda mükelleflerin ödevlerini yerine getirmemeleri veya eksik yerine getirmeleri sonucunda vergi kaybına neden olunmaktadır. Danıştay 3. Dairesine göre, vergisini süresinde ödediği halde beyannamesini süresinden sonra veren mükellef hakkında vergi cezası kesilemez.4
b-Vergi Suçlarında Kast:
Vergi Usul Kanunu’nun 344. Maddesinde suçun oluşabilmesi için kastın varlığı aranmamaktadır. Ancak 5237 sayılı Türk Ceza Kanunu’nun 5. maddesinde “Bu kanunun genel hükümleri, özel ceza Kanun’ları ve özel ceza içeren Kanun’lardaki suçlar hakkında da uygulanır.” hükmüne yer verilmiştir.5 Bu düzenlemeyle Türk Ceza Kanunu’nun yalnızca özel yasalarda bu konuda bir düzenleme bulunmadığı hallerde uygulanabileceğini öngören sınırlama kaldırılmıştır.6
Bu nedenle özel ceza Kanun’larında ya da ceza içeren Kanun’larda Türk Ceza Kanunu’nun genel hükümler kitabı içinde yer alanözel bir düzenleme olsa da, bu özel düzenlemeyerine Türk Ceza Kanunu’nun genel hükümleri uygulanacaktır. Örneğin özel ceza kanunu olmamasınakarşın, ceza içeren özel bir kanun olması21 nedeniyle Vergi Usul Kanunu’nda düzenlenensuç ve cezalar için Türk Ceza Kanunu’nungenel hükümleri uygulanacaktır.
Bu düzenlemeyle özellikle özel Kanun’larda, Türk Ceza Kanunu’nun genel hükümlerinden sapan düzenlemeler yerine Türk Ceza Kanunu’nun genel hükümleri uygulanarak uygulama birliği sağlanmaya çalışılmıştır.
c-Usulsüzlük Suçları:
Usulsüzlük suçu, Vergi Usul Kanunu’nun 351.maddesinde; “Vergi kanunlarının şekle ve usule müteallik hükümlerine riayet edilmemesidir” şeklinde tanımlanmıştır. Tanımdan anlaşılacağı gibi usulsüzlük suçları, vergi hukukundaki usule ilişkin yükümlülüklerin yerine getirilmemesi sonucu oluşur. Usulsüzlük suçlarının oluşabilmesi için vergi ziyaının ortaya çıkması şart değildir. Usulsüzlük suçları; genel usulsüzlük suçları (birinci derece usulsüzlük-ikinci derece usulsüzlük) ve özel usulsüzlük suçları olmak üzere ikiye ayrılmaktadır.
d-Özel Usulsüzlük Suçları:
Özel usulsüzlük suçunu oluşturan fiiller, Vergi Usul Kanunu’nun 353. maddesinde düzenlenmiştir. Özel usulsüzlük suçlarına verilecek cezaları her dönem sonlarındaki tebliğlerle bir sonraki yıl uygulanacak özel usulsüzlük cezaları yeniden değerleme oranında arttırılarak yayımlanmaktadır.
2-Adli Nitelikteki Vergi Suç ve Cezaları:
Adli nitelikteki vergi suçları, idari nitelikteki vergi suçlarından farklı olarak mahkemelerce uygulanır. Bu suçların karşılığında öngörülen yaptırım hürriyeti kısıtlayıcı cezalar şeklinde olabilir. O nedenle, adli nitelikteki
4 Da.3D E.1986/562, K.1986/2118; Aynı yönde Da.7D E.1999/1703, K.2000/485. Kararlar için bkz. http://
www.danistay.gov.tr/e-hizmetler/Danıştay Bilgi Bankası (Alıntı, Av. Mehmet Altundiş’in a.g.m. sh: 171 )
5 5252 sayılı Türk Ceza Kanunu’nun Yürürlük ve Uygulama Vekli Hakkında Kanun’un Geçici 1. maddesi uyarınca; “Diğer Kanun’ların, 5237 sayılı Türk Ceza Kanunu’nun Birinci Kitabında yer alan düzenlemelere aykırı kümleri, ilgili Kanun’larda gerekli deSişiklikler yapılıncaya ve en geç 31 Aralık 2006 tarihine kadar uygulanır”. (Alıntı, Av. Mehmet Altundiş’in a.g.m. sh: 172)
6 Av. Mehmet Altundiş’in a.g.m. sh: 172
vergi suçları ve cezaları ceza hukuku anlamında suç ve ceza kavramı içinde mütalaa edilebilir. Bu nedenle ceza hukuku ilke ve kuralları bu tür vergi suç ve cezaları için doğrudan uygulanma kabiliyetine sahiptir.
a- Kaçakçılık Suçları:
Kaçakçılık suçları, ceza mahkemeleri tarafından yargılanan vergi suçlarıdır. Bu nedenle vergi idaresi, kaçakçılık suçunun işlendiği hallerde dosyayı ilgili Cumhuriyet savcılığına göndermek zorundadır.(VUK m.367).
Kaçakçılık suçları Vergi Usul Kanunu’nun 359. maddesinde düzenlenmiştir. Vergi Usul Kanunu’nun 359.
Maddesinde bu suçların işlenebilmesi için her ne kadar kastın varlığı aranmamış olsa da, 5237 sayılı Türk Ceza Kanunu’nun 5. maddesinde “Bu kanunun genel hükümleri, özel ceza Kanun’ları ve özel ceza içeren Kanun’lardaki suçlar hakkında da uygulanır” hükmüne yer verilmiştir. Bu düzenlemeyle Türk Ceza Kanunu’nun yalnızca özel yasalarda bu konuda bir düzenleme bulunmadığı hallerde uygulanabileceğini öngören sınırlama kaldırılmıştır.
Bu nedenle özel ceza Kanun’larında ya da ceza içeren Kanun’larda Türk Ceza Kanunu’nun genel hükümler kitabı içinde yer alan özel bir düzenleme olsa da, bu özel düzenleme yerine Türk Ceza Kanunu’nun genel hükümleri uygulanacaktır. 5237 sayılı Türk Ceza Kanunu’nun birinci kitabında yer alan genel hükümler (md.1-md.75), vergi ceza hukukunda uygulanmak zorundadır. Bu nedenle, vergi ceza hukukunda yer alan kaçakçılık suçlarının işlenebilmesi için “kastın” varlığı zorunlu hale gelmiştir. Bu suçların işlenebilmesi için ayrıca vergi ziyaının varlığı aranmamaktadır.7
b- Vergi Mahremiyetini İhlal Suçu:
Vergi mahremiyeti, mükellefin veya mükellefle ilgili kimselerin şahıslarına, muamele veya hesap durumlarına, işlerine, işletmelerine, servetlerine veya mesleklerine müteallik olmak üzere öSrendikleri sırları veya gizli kalması lazım gelen diğer hususların açıklanmamasını ifade etmektedir. Vergi mahremiyeti uymak zorunda olan kişiler şunlardır; (VUK md.5)
Vergi mahremiyetini ihlal edenlere verilecek ceza Türk Ceza Kanunu’nun 239. maddesi göz önüne alınarak tespit edilecektir.( Ticari sır, bankacılık sırrı veya müşteri sırrı niteliğindeki bilgi veya belgelerin açıklanması)
c- Mükellefin Özel İşini Yapma Suçu:
Vergi Usul Kanunu’nun 6. maddesinin son fıkrasına göre, vergi idaresinde görev yapan memurlar ile vergi yargısında görevli olanlar, mükelleflerin, vergi kanunların uygulanması ile ilgili hesap, yazı ve sair özel işlerini ücretsiz de olsa yapamazlar. Bu suçu işleyenler için, 5237 sayılı yeni Türk Ceza Kanunu’nun 257. Maddesinde belirtilen, “Görevi Kötüye Kullanma” suçunun cezası ile cezalandırılırlar.
7 Av. Mehmet Altundiş’in a.g.m. sh: 177, (dipno:36; PEHLiVAN, s.108
