HESAP DÖNEMİ KAPANDIKTAN SONRA GELEN FATURALARIN VERGİ MEVZUATI AÇISINDAN DEĞERLENDİRİLMESİ
EVALUATION O F LATEINVOICES, WHICH ARE RECEIVED AFTER ACCOUNTING PERIOD ENDS, FROM THE TAX LEGISLATION POINT O F VIEW
Mehmet Gökhan KARATAŞ(*)
ÖZET
Vergi mükelleflerinin karşılaştığı en önemli sorunlardan biri de takvim yılı veya hesap dönemi kapandıktan sonra işletmelere ulaşan faturalar ve bu faturalarda yer alan KDV'lerin vergi mevzuatı karşısındaki durumudur. Geç gelen faturaların Vergi Usul Kanunu, Gelir Vergisi Kanunu, Kurumlar Vergisi Kanunu ve son olarak Katma Değer Vergisi Kanunu açısından değerlendirilmesi makalemizin konusunu oluşturmaktadır.
Anahtar Kelimeler: Dönemsellik kavramı, tahakkuk esası, takvim yılı, hesap dönemi, geç gelen fatura, geç gelen faturalarda yer alan KDV, KDV indirimi
ABSTRACT
Two of the most important issues encountered by the taxpayers is, first, the late invoices received after calendar year or accounting periods ends and, second, the state of VATs on these invoices from tax legislation point of view. This article, thus, explores the legal position of the late invoices with res- pect to the Tax Procedure Law, Income Tax Law, Corporate Tax Law and finally Value Added Tax Law.
Key Words: Matching concept, accrual basis, calendar year, fiscal year, accounting period, late invoice, VAT on late invoices, VAT deduction
1- GİRİŞ
İşletmelerin ömrü muhasebe kavramlarından dönemsellik ilkesi gereği takvim yılı veya hesap dö
nemlerine ayrılmıştır. Mükelleflerin ekonomik faaliyetleri vergi kanunları açısından bu takvim yılı veya hesap dönemi neticesinde değerlendirilir. Vergi kanunlarında takvim yılı veya hesap dönemi mükel-
° Vergi Müfettiş Yardımcısı
lefler için genel olarak 1 Ocak ila 31 Aralık olarak belli edilmiştir. Mükellefler takvim yılı veya hesap döneminin son günlerinde satın aldıkları mal veya hizmetlere ilişkin olarak kendilerine düzenlenen faturalara takvim yılı veya hesap dönemi kapandıktan sonra ulaşabilmektedirler. Bu makalemizde tak
vim yılı veya hesap dönemi kapandıktan sonra işletmeye ulaşan faturaların vergi kanunları karşısındaki durumu irdelenecektir.
2- DÖNEMSELLİK KAVRAMI
Dönemsellik kavramı; işletmenin sürekliliği kavramı uyarınca sınırsız kabul edilen ömrünün, belli dönemlere bölünmesi ve her dönemin faaliyet sonuçlarının diğer dönemlerden bağımsız olarak sap
tanmasıdır. Gelir ve giderlerin tahakkuk esasına göre muhasebeleştirilmesi, hasılat, gelir ve kârların aynı döneme ait maliyet, gider ve zararlarla karşılaştırılması bu kavramın gereğidir.
Dönemsellik ilkesinin doğal sonucu olarak1,
- Bir hasılatın, belli bir dönem kazancının tespitinde müspet unsur olarak dikkate alınması için bu hasılatın söz konusu döneme ait olması gerekir.
- Bir giderin, belli bir dönem kazancının tespitinde müspet unsur olarak dikkate alınması için bu hasılattan söz konusu döneme ait olması gerekir.
Hasılatın ve giderlerin hangi döneme ait olduğunun tespitinde, hasılatın tahsil edilmiş veya giderle
rin ödenmiş olup olmadığının bir önemi bulunmamaktadır. Hesap dönemi sonu itibariyle bunlar tahsil edilmemiş veya ödenmemiş olsalar bile safi kurum kazancının tespitinde dikkate alınırlar.
Yani,
- Tahakkuk etmiş (faturası kesilmiş) ve ödenmiş olsa bile gelecek döneme ait peşin ödenen giderler gelir tablosunda değil bilançonun aktifinde gösterilir.
- Tahakkuk etmiş (faturası kesilmiş ve tahsil edilmiş olsa bile) gelecek hesap dönemine ait olan hasılat bilançonun pasifinde yer alır.
3- HESAP DÖNEMİ KAPANDIKTAN SONRA GELEN FATURALARIN VERGİ KANUNLARI AÇISINDAN DEĞERLENDİRİLMESİ
3.1- Vergi Usul Kanunu Açısından Değerlendirilmesi
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun2 kayıt zamanı başlıklı 219'uncu maddesine göre muameleler defterlere zamanında kaydedilir. Şöyle ki;
"a)Muamelelerin işin hacmine ve icabına uygun olarak muhasebenin intizam ve vuzuhunu bozma
yacak bir zaman zarfında kaydedilmesi şarttır. Bu gibi kayıtların on günden fazla geciktirilmesi caiz değildir.
b) Kayıtlarını devamlı olarak muhasebe fişleri, primanota ve bordro gibi yetkili amirlerin imza ve parafını taşıyan mazbut vesikalara dayanarak yürüten müesseselerde, muamelelerin bunlara iş-
1 ERCAN İbrahim, Takvim Yılı Kapandıktan Sonra Gelen Faturalar KDV'lerin Vergi Kanunları Karşısındaki Durumu, Mali Çözüm Dergisi, 2010, sayı:98, s.186, http://archive.ismmmo.org.tr/docs/malicozum/98malicozum/9%20ibrahim%20 ercan.pdf, Erişim Tarihi:12/11/2013
2 10.01.1961 tarih ve 10703 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanmıştır.
1 0 0
lenmesi, deftere işlenmesi hükmündedir. Ancak bu kayıtlar, muamelelerin esas defterlere 45 günden daha geç intikal ettirilmesine cevaz vermez.
c) Günlük kasa, günlük perakende satış ve hasılat defterleri ile serbest meslek kazanç defterine muameleler günü gününe kaydedilir."
Kanun koyucu mükelleflerin aldığı faturaları 10 günlük bir zaman zarfında kaydetmesi için süre tanımıştır. Kayıtlarını yetkili amirlerin imza ve parafını taşıyan muhasebe fişlerine dayanarak tutan iş
letmeler ise aldıkları faturaları 45 gün içinde yasal defterlerine kaydetmesi gerekmektedir.
Yukarıda açıklanan kayıt nizamına uymayan mükelleflere Vergi Usul Kanunu'nun 352'nci maddesi I. bendinin altıncı fıkrası gereği 1'inci derece usulsüzlük cezası uygulanır.
Aynı maddenin parantez içi hükmüne göre her incelemede inceleme tarihine kadar aynı takvim yılı için tespit edilen usulsüzlükler tek fiil sayılır.
3.2- Katma Değer Vergisi Kanunu Açısından Değerlendirilmesi
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun3 29'uncu maddesine göre mükellefler yaptıkları ver
giye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, bu Kanunda aksine hüküm olma
dıkça, faaliyetlerine ilişkin olarak kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisini indirebilirler.
Aynı maddeye eklenen 3'üncü fıkra ile mükellefler indirim hakkını vergiyi doğuran olayın vukuu bulduğu takvim yılını aşmamak şartıyla, ilgili vesikaların kanuni defterlere kaydedildiği vergilendirme döneminde kullanabilirler. Söz konusu 3'üncü fıkranın gerekçesinde ise, KDV mükelleflerinin indirim haklarını geç kullanmalarının lehlerine olmadığı belirtilerek, gelir ve kurumlar vergisi uygulamaları ile paralellik sağlamak bakımından indirim hakkı kullanımının takvim yılı ile sınırlandığı ifade edilmiştir.4 Konu ile ilgili olarak 23 no'lu KDV Genel Tebliği'nin5 H/3 bölümünde de aşağıdaki açıklamalar yapılmıştır:
"Bilindiği üzere, Vergi Usul Kanununun kayıt nizamına ilişkin 219. maddesinin "a " bendinde; "M u
amelelerin işin hacmine ve icabına uygun olarak muhasebenin intizam ve vuzuhunu bozmayacak bir zaman zarfında kaydedilmesi şarttır. Bu gibi kayıtların on günden fazla geciktirilmesi caiz değildir" hük
mü yer almaktadır. Aynı Kanunun 352/1-6. maddesinde ise bu hükme aykırı hareket edilmesi halinde, l. derece usulsüzlük cezası uygulanacağı hükme bağlanmıştır.
Buna göre, fatura ve benzeri vesikalar 10 gün içinde defterlere kaydedilebilecek, indirim hakkı ise vesikaların kanuni defterlere kayıt edildiği vergilendirme döneminde kullanılabilecektir. Ancak bu indirim hakkının vergiyi doğuran olayın vuku bulduğu yıl içinde kullanılması yani yılın aşılmaması ge
rekir. Mesela; 28 Ağustos 1986 tarihli alış faturasının on günlük süreyi aşmayacak şekilde 5 Eylül 1986 tarihinde deftere kayıt edilmesi halinde faturada gösterilen katma değer vergisi Eylül 1986 dönemi işlemlerine dahil edilerek indirim konusu yapılabilecektir.
Mükelleflerin alış ve giderlerine ilişkin vesikaların kendi iradeleri dışındaki sebeplerle işletmeye kayıt süresi geçtikten sonra intikal etmesi halinde, ispat ve tevsik edilmek şartıyla olayın mücbir sebep olarak
3 25/10/1984 tarih ve 18563 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanmıştır.
4 ERCAN İbrahim, a.g.m., s.187.
5 18/07/1986 tarih ve 19168 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanmıştır.
kabul edilmesi ve vesikaların kayıt süresinden sonra kayda alınması mümkündür.
Mükellefler bu suretle belgeleri kanuni sürenin geçmesinden sonra defter kayıtlarına almaları halin
de de fatura ve benzeri vesikalarda ayrıca gösterilen katma değer vergisi bu belgelerin kanuni defterlere kayıt edildiği vergilendirme döneminde indirim konusu yapılabilecektir. Mesela; yukarıda sözü edilen 28 Ağustos 1986 tarihli faturanın 16 Ekim 1986 tarihinde deftere kayıt edilmesi halinde Ekim 1986, 4 Kasım 1986 tarihinde deftere kayıt edilmesi halinde de Kasım 1986 vergilendirme dönemlerinde indirim konusu yapılabilecektir. Ancak her halükarda 1986 yılının içinde kesilen faturanın o yıl defte
rine kayıt edilip, yine o yılda indirim konusu yapılması gerekmekte olup, yukarıdaki örnekte belirtilen faturada yer alan verginin Ocak 1987 veya müteakip vergilendirme dönemlerinde indirimi söz konusu olamayacaktır. Ancak Vergi Usul Kanununun kayıt nizamı hükümlerine uyulmaması halinde anılan Kanunda belirtilen müeyyidelerin uygulanacağı tabidir."
Bu hükümlere göre, mükelleflerin, ilgili takvim yılından veya hesap döneminden sonraki dönem
lerde gelen ve geldiği dönemde kayıtlara intikal ettirdikleri faturalarda yer alan KDV'yi, vergiyi doğu
ran olayın vukuu bulduğu takvim yılı/hesap dönemi aşılmış olduğundan indirim konusu yapmaları mümkün değildir.
İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı tarafından verilen bir özelgede6 özetle; " ... KDV nin indirim konusu yapılabilmesi için indirime konu verginin fatura ve benzeri belgelerde ayrıca gösterilmesi ve vergiyi doğuran olayın meydana geldiği takvim yılı aşılmamak kaydıyla kanuni defterlere kaydedilmiş olması gerekmektedir.
Buna göre, firmanıza 30/12/2010 tarihinde düzenlenen faturanın vergiyi doğuran olayın vuku bul
duğu takvim yılı olan 2010 yılı içerisinde kanuni defterlere kaydedilmemiş olması nedeniyle, bu fatura
da yer alan KDV nin indirim konusu yapılması mümkün bulunmamaktadır." denilmektedir.
4- KURUMLAR VERGİSİ KANUNU AÇISINDAN DEĞERLENDİRME
Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 58'inci maddesinde; mükellefin vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanan KDV ile mükellefçe indirilebilecek KDV, Gelir ve Kurumlar Vergisi matrahlarının tespitinde gider olarak kabul edilemez." hükmü yer almaktadır. Söz konusu maddenin mefhumu muhalifinden mükelleflerce indirimi mümkün olamayan KDV'lerin gider olarak dikkate alınabileceği sonucu çık
maktadır.7 Mükellefler; işletmeye geç gelen faturalarda yer alan ve takvim yılının aşılması nedeniyle indirim konusu yapamadıkları KDV'yi maliyet veya gider unsuru olarak ilgili oldukları döneme ilişkin kurum kazancının tespitinde dikkate alabilirler. İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı tarafından verilen özelgede8 bu durum şu şekilde ifade edilmektedir: ".... demirbaş alımlarınıza ilişkin 2009/Aralık döne
minde firmanıza düzenlenen ancak posta yoluyla gönderildiği için 2010/Ocak döneminde kanuni def
terlerinize kaydedilen faturada yer alan KDV'nin indirim konusu yapılması mümkün bulunmamaktadır.
Bu faturada yer alan ve indirim konusu yapılamayan KDV tutarının, ilgili olduğu 2009 yılına ilişkin ku
rum kazancının tespitinde gider veya maliyet unsuru olarak dikkate alınması mümkün bulunmaktadır."
Hesap dönemi kapandıktan sonra gelen faturalarda yer alan KDV hariç tutarlar ise faturaların bir
6 30/01/2012 tarih ve B.07.1.GİB.4.34.17.01-KDV.29-362 sayılı özelge.
7 ERCAN İbrahim, a.g.m. s.189.
8 20/02/2012 tarih ve B.07.1.GİB.4.34.17.01-KDV.29-600 sayılı özelge.
1 0 2
önceki yılı ilgilendirmesi nedeniyle yeni yılda gider yazılamaz. Bu durumda mükellefler; hesap dö
neminden sonraki dönemlerde gelen ve geldiği dönemde kayıtlara intikal ettirdikleri faturalarda yer alan KDV dahil tutarları ilgili olduğu yıla ait kurumlar vergisi beyannamesinde "Diğer İndirimler ve İstisnalar" bölümüne yazarak kurumlar vergisi matrahına dahil edecek, yeni yılda ise kanunen kabul edilmeyen gider olarak kurum kazancına ekleyecektir.
5- SONUÇ
Hesap dönemi kapandıktan sonra söz konusu dönemle ilgili olmak üzere işletmeye ulaşan ve ulaş
tığı dönemde kayıtlara intikal ettirilen faturalara ait KDV'ler indirim konusu yapılamaz. İndirim ko
nusu yapılamayan KDV ilgili dönem kazancının tespitinde gider veya maliyet unsuru olarak dikkate alınır. Mükellefler, geç gelen faturalarda yer alan KDV'leri gider veya maliyet unsuru olarak dikkate almazlar ise yeni yılda KDV dahil tutar kanunen kabul edilemeyen gider yazılır.
KAYNAKÇA
• 213 sayılı Vergi Usul Kanunu
• 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu
• 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu
• 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu
• 23 No'lu KDV Genel Tebliği
• ERCAN İbrahim, Takvim Yılı Kapandıktan Sonra Gelen Faturalar KDV'lerin Vergi Kanunları Karşı
sındaki Durumu, Mali Çözüm Dergisi, 2010, sayı:98.
• Gelir İdaresi Başkanlığı İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı'nın B.07.1.GİB.4.34.17.01-KDV.29-362 sayılı özelgesi.
• Gelir İdaresi Başkanlığı İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı'nın B.07.1.GİB.4.34.17.01-KDV.29-600 sayılı özelgesi.
30/01/2012 tarih ve
20/02/2012 tarih ve
