Yenileme (İkame) Maliyeti Muhasebesi

Enflasyon gerçek fiyatlarda etkili olduğu gibi karşılaştırmalı fiyatlarda da etkili olmaktadır. Enflasyon oranının belirlenmesinde çeşitli mal ve hizmet fiyatlarından oluşan değişmelerin ortalamasından hareket edilmektedir. Enflasyon oranı ortalama değer olarak dikkate alınsa da bu her çeşit mal ve hizmette aynı şekilde gerçekleşmemektedir. Bazı mal ve hizmetlerin fiyatlarındaki artışlar enflasyon olmadığı dönemlerde de teknolojik değişmeler, tüketici tercihleri, ekonomik veya sosyal nedenlerle ortaya çıkabilmektedir. Benzer şekilde bunun tersi de gerçekleşebilmekte, genel fiyatlar düzeyinde artış olduğu halde bazı mal veya hizmet fiyatlarında değişiklik olmamakta, hatta bazı durumlarda azalış olabilmektedir. Tabii bu durum dikkate alındığında firmanın kendi faaliyetiyle ilgili mal ve hizmet fiyatlarında değişiklik olmamasına rağmen genel fiyat düzeyindeki artışa göre düzeltme yapması yanıltıcı olmaktadır.

Bu şekildeki fiyat değişmelerinin de dikkate alınması gerektiğini öngören ikame maliyeti muhasebesi yönteminde paranın nominal değeri ölçü birimi olarak kullanılmakta fakat tarihi maliyetlere dayalı değerleme esaslarına bağlı raporlama yerine cari değer esasları (ikame maliyeti değerleme yöntemi) kullanılmaktadır. İkame maliyeti bilançonun düzenlendiği tarihte eldeki mevcut varlığın üretim gücüne, hizmet veya faaliyet kapasitesine eşit aynı tip başka bir varlığın satın alınması durumunda ödenmek zorunda kalınacak fiyatı belirtmektedir (Uman, 2002). Bu yöntemde düzeltme işleminde genel fiyat endeksi yerine özel fiyat endeksleri kullanılmaktadır. Söz konusu özel fiyat endeksleri resmi kuruluşlarca ilan edilen özel fiyat endeksleri, firmanın kendi deneyimlerine dayanarak geliştirmiş olduğu endeksler¹¹, işletme dışındaki değerleme uzmanlarının belirlediği endeksler olabilmektedir. Bu endeksler dışında cari değerin saptanmasında yöneticilerin öngörülerine göre de çeşitli düzenlemeler yapılabilmektedir. Cari değerleri belirlemede kullanılan değerler arasında stoklar için bayii listeleri, sabit varlıklar için de özel fiyat endeksleri

kullanılabilmektedir. Bu şekilde, özel fiyat değişmelerini mali tablolara yansıtabilmek mümkün olmaktadır.

İkame maliyeti muhasebesi yöntemine göre düzeltilmiş tablolar yöneticilerin fiyat belirleme, sermaye yatırımları ve büyüme konularında daha sağlıklı karar almalarına imkan vermektedir. Bu yöntem özellikle maliyetler ile faaliyet kârının doğru hesaplanması ve sermayenin geri dönüş oranının belirlenmesi konularında yararlı bilgiler vermektedir. Ancak bu yönteme yönelik eleştiriler de bulunmaktadır. Bu eleştiriler cari değerlerin zor saptanabilirliği, uygulamasının pahalı olacağı ve özellikle endeks seçiminde sübjektif yargılara dayanılması sebebiyle karşılaştırma yapılmasının güçleşeceğidir.

Bu yöntemin uygulaması sonucunda kâr, faaliyet kârı ve elde tutma kazançları olarak ikiye ayrılmaktadır. Faaliyet kârı, dönem hasılatından bunun elde edilmesi için kullanılan varlıkların ikame maliyetlerinin çıkartılmasıyla elde edilmektedir. Faaliyet kârı firmaların enflasyon ortamındaki cari kârlılığını ve faaliyetlerini yansıtmakta ve hissedarlara dağıtılabilecek kârı temsil etmektedir. Elde tutma kazançları ise enflasyon dönemlerinde değer artışı gösteren fiziksel varlıkların elde tutulması sonucundaki kazançlardır ve işletme sermayesini üretim gücü olarak korumak için işletmeye yapılması gereken yatırımı veya bu amaçla işletmede bırakılması gereken tutarı belirlemektedir (Uman, 2002).

İkame maliyeti muhasebesi uygulamalarına örnek olarak verilen çeşitli yöntemler bulunmaktadır. Akdoğan (1980)’de belirtilen bu yöntemler, yöntemleri ileri süren kişilerin adlarıyla anılmaktadır.

- Hyde Yöntemi: William Hyde başkanlığında kurulan Muhasebe Standartları Komitesince hazırlanan rapora göre gelir tablosunun cari maliyet muhasebesi yöntemine göre düzeltilmesi önerilmektedir. Gelir tablosunda amortisman giderleri ve satışların maliyetinde düzeltme yapılması gerekmektedir. Borçların parasal varlıklardan fazla olması durumunda faaliyetlerin borçlarla finanse edilen kısmının cari maliyetlere eklenmesini öngörmektedir. Bu yöntemde kullanılan düzeltme katsayısı, dönemin ortalama

endeksinin varlığın işletmeye girdiği tarihteki endekse bölünmesiyle hesaplanmaktadır. Ancak Hyde raporu sadece gelir tablosu ile ilgilenmekte ve bilançodaki düzeltmeleri göz ardı etmektedir.

- Godley Yöntemi: Wyne Godley ve Fransis Crips tarafından öngörülen bu yöntemde stoklar ve maddi duran varlıklar yeniden değerlendirilmektedir. Ortaya çıkan yeniden değerlendirme farkları ise borçlanma ile finanse edilen kısım ve öz sermaye ile finanse edilen kısım olmak üzere iki bölüme ayrılmaktadır. Borçlanma ile finanse edilen kısım dönem kârına devredilirken, öz sermaye ile finanse edilen kısım yedeklere devredilmektedir. Borç-öz sermaye ayrımı dönem başı verilerine göre belirlenmektedir. Ancak bu yöntemde net parasal varlıkları fazla olan işletmeler için çözüm getirilmemiştir.

- Gibbs Yöntemi: Martin Gibbs tarafından ileri sürülen yöntemde parasal varlıklardan sağlanan kazançlar ikiye ayrılmaktadır. Birinci bölümdeki kazançlar işletme sermayesinden sağlanmaktadır. İkinci bölümdekiler ise borçlardan kasa hesabı çıkarılarak elde edilen net borçlar bölümünden oluşmaktadır.

- Philips Yöntemi: Hollanda’da Philips işletmesi tarafından kullanılan bu yöntemde net parasal varlıklarda ortaya çıkan kayıplar kâr-zarar hesabına kaydedilmektedir. Ancak net parasal yükümlülüklerdeki kazançlar işleme tabi tutulmamakta ve söz konusu yöntem bundan dolayı eleştirilmektedir.

- Sherwood Yöntemi: Kenneth Sherwood tarafından ileri sürülen bu yöntemde Hyde yönteminde olduğu gibi amortisman giderleri ve satışların maliyeti farklarının borçlanma yoluyla finanse edilen kısmının kâra eklenmesi anlayışı benimsenmektedir. Ancak bu yöntemde kâra eklenecek tutar belirlenirken parasal dönen varlıklardaki kayıplar da göz önüne alınmakta ve bu tutar faaliyet kârından düşülerek sermayenin korunmasından sonraki işletme kârı belirlenmektedir.