Verginin Konusu Ve Mükellefleri

Verginin konusu, kanuni mükellefiyetin yöneldiği mal ve hizmetler, iktisadi ve hukuki işlemler, birtakım fiil ve olaylardır. Özetle verginin üzerinden alındığı “şey” veya “işlemler” verginin konusu olmaktadır. Verginin konusu, sadece verginin ne üzerine konulduğunu gösteren genel ve soyut bir kavram olmaktadır181.

6802 sayılı Gider Vergileri Kanununun 28. ve sonraki maddelerinde BSMV düzenlenmiştir. Söz konusu verginin yükümlüsü sigorta şirketleri olup, katma değer vergisinde olduğu gibi bu bir ara yükümlülüktür ve vergi netice itibari ile hizmetlerden yararlanan kimselere yansıtılmaktadır.

Gider vergilerinin yürürlükte olan banka ve sigorta muameleleri vergisi kanununun 28. maddesine göre vergiyi doğuran olay; “Banka ve sigorta şirketlerinin 10.6.1985 tarihli ve 3226 sayılı Finansal Kiralama Kanununa göre yaptıkları işlemler

179 _{Mualla ÖNCEL, Ahmet KUMRULU ve Nami ÇAĞAN , s. 419.} 180 _{A. AKDOĞAN s. 260.}

hariç olmak üzere, her ne şekilde olursa olsun yapmış oldukları bütün muameleler dolayısıyla kendi lehlerine her ne nam ile olursa olsun nakden veya hesaben aldıkları paralar banka ve sigorta muameleleri vergisine tabidir.

Bankerlerin yapmış oldukları banka muamele ve hizmetleri dolayısıyla kendi lehlerine her ne nam ile olursa olsun nakden veya hesaben aldıkları paralar (kendileri veya başkaları hesabına menkul kıymet alıp satmayı, alım-satıma tavassut etmeyi veya alıp sattıkları menkul kıymet karşılığı borçları ödemeyi taahhüt etmeyi meslek haline getirenlerin bu faaliyetleri dolayısıyla lehlerine kalan paralar ile mevduat faizi vermek veya sair adlarla faiz ve benzeri menfaatler sağlamak üzere devamlı olarak para toplama işiyle uğraşanların topladıkları paralara sağladıkları gelir ve menfaatler üzerinden komisyon, ücret, hizmet karşılığı gibi adlarla aldıkları paralar dâhil) da banka muameleleri vergisine tabidir.

2279 sayılı Kanuna göre ikraz işleriyle uğraşanlarla ikinci fıkrada belirtilen muamele ve hizmetlerden herhangi birini devamlı olarak yapanlar bu Kanunun uygulanmasında banker sayılırlar. Bir şahsın münhasıran altın alım ve satımı ile uğraşması banker sayılmasını gerektirmez.” ifadesiyle tanımlanmıştır.

Vergi uygulamalarına bağlı olarak ortaya çıkan hukuki ilişki, temelinde bir borç-alacak ilişkisi olma özelliğini taşımakta ve bu niteliğine bağlı olarak yetki ve yükümlülükleri kanun ile belirlenen vergi alacaklısı ve vergi borçlusu olmak üzere iki tarafa sahip bulunmaktadır. İlişkinin bir tarafında yer alan vergi alacaklısı, vergilendirme yetkisine sahip kamu kuruluşları olarak karşımıza çıkmaktadır. İlişkinin diğer tarafında yer alan ve belli miktardaki vergiyi vergi alacaklısına ödeme yükümlülüğü altında bulunan vergi borçlusu ise, “vergi kanunlarına göre kendisine vergi borcu terettüp eden gerçek veya tüzel kişi” ifadesiyle VUK’ nun 8. maddesinde tanımlanan mükellef olmaktadır182.

Banka ve sigorta muameleleri vergisini doğuran olayın meydana gelebilmesi için gerekli ilk unsur, işlemin taraflarından birisinin banka, sigorta şirketi, banker

veya bunlar gibi değerlendirilen kişi ve kuruluşlar olmasıdır. Doğal olarak ilişkide hizmeti veren ve bu hizmetten yararlanan taraf ya da hizmetten yararlanmamakla birlikte ilişkinin karşı tarafında yer alan bir kişi bulunmaktadır. Yapılan hizmete bağlı olarak bir vergilendirme yapılabilmesi diğer bir ifade ile hizmetten yararlanılması sonucunda bu hizmet karşılığında yapılan harcamaya bağlı olarak banka ve sigorta muamelelerinin ortaya çıkabilmesi, bu hizmeti veren kişi ya da kuruluşun belli bir özelliğe sahip olması gereğini ortaya çıkarmaktadır. Bu nedenle söz konusu verginin ortaya çıkabilmesi için kanun tarafından belirlenen kişi ve kuruluşlar tarafından yine saptanan özelliklerdeki işlemlerin yapılması gerekliliği bulunmaktadır. Hizmeti verenin ilgili mevzuatın aradığı şartları içeren ve bu nedenle banka ya da sigorta şirketi olarak değerlendirilebilen bir kuruluş olması gerekmektedir183.

Gerek sigorta şirketlerinin gerek reasürans şirketlerinin yapacakları işlerin kapsamının belirlenmesi, banka ve sigorta muameleleri vergisini doğuran olayın unsuru olarak aranan işlem şartı açısından bir önem taşımamaktadır. Yapılan işlemin doğrudan sigortacılık işlemi, sigortacılık işlemi olmamakla birlikte sigorta şirketi tarafından yapılabilecek bir işlem ya da yasak olmakla birlikte sigorta şirketi tarafından yapılan bir işlem olması BSMV’ ye tabi tutulmak anlamında durumu etkilememekte, Kanunun 28. maddesinde bankalar açısından geçerli olan ve her türlü işlemin vergilendirme açısından yeterli görülmesi esası sigorta şirketleri açısından da geçerli bulunmaktadır184.

Vergi gerçekte sigorta şirketlerince, hizmetten yaralananlara (müşterilerine) hizmet bedeli ile birlikte yansıtılmaktadır. Banka ve sigorta şirketlerinin vergi karşısındaki konumu, bir aracı mükellef olmaktan ileriye gitmemektedir.185 Aracı mükellef, kanuni mükellef durumunda bulunan kişinin ödemiş olduğu bir vergiyi başkasına aktarması sonucu karşılaştığı durumu belirtmektedir. Vergiyi ödeyen kişi ile mal varlığında azalma olan kişi farklı olabilir. Vergi sorumlusu ya da aracı

183 _{A. KIRMAN, ss. 47-48.}

184 _{Oktay UĞUR, “Sigortacılık Faaliyetlerinin BSMV Karşısındaki Durumu”, Vergi Dünyası,} Ağustos 1999, Sayı 228, s. 36.

(mutavassıt) ödeyici, verginin kaynakta kesilmesi usulünde, vergiyi kesip alacaklı vergi dairesine yatırmak durumunda bulunan kişidir. Aracı ödeyici( vergi sorumlusu) vergiyi kendi mal varlığından değil, asıl mükellefin malvarlığından ödemiş olmaktadır186.

BSMV’ nin dolaylı vergiler grubunda yer alması, bankacılık ve sigortacılık sektörünün ülke ekonomisindeki yerinin gelişmiş ülkelere oranla daha düşük düzeyde olmasından dolayı hizmetleri sonucunda doğan verginin yükünü müşterilerine aktarmaktadırlar. Arz elastikiyetinin talep elastikiyetinden yüksek olması durumunda verginin tüketici üzerinde kalan kısmı daha fazladır. Türkiye’deki durum ise bu ifadenin ötesine geçerek verginin mükellefi olan sigorta şirketleri, ekonomik konjonktürden faydalanarak vergiyi bütünüyle tüketicilere yansıtmaktadır. Mali anestezi olarak da ifade edilen bu durum Kişinin, mal veya hizmeti satın alırken, yaptığı ödemenin bir bölümünün vergi için olduğunun farkına varamamamsıdır187.