TMS 21 Kur DeğiĢim Etkileri Standardı Çerçevesinde DıĢ Ticaret ve Döviz

TMS 21 Kur DeğiĢim Etkileri Standardının amacı; kur farkları, yabancı para iĢlemleri ve yurt dıĢındaki faaliyetlerde ilgili muhasebe uygulamalarının belirlenmesidir. Bunlar yurt içindeki yabancı paraya dayalı iĢlemleri ve yurtdıĢı faaliyetleri içerir. Standart, yabancı para ile yapılan iĢlemlerin ve yurtdıĢındaki iĢletmelerin finansal tablolara nasıl dâhil edileceğini ve finansal tablolarda kullanılan para birimine nasıl çevrileceğini düzenlemektir. Hangi döviz kurunun kullanılacağı ve döviz kurlarındaki değiĢimin finansal tablolar üzerindeki etkilerinin nasıl raporlanacağı, bu standardın temel konularıdır.99

98 _{Gönül Büyüktürk, “TMS 11 ĠnĢaat SözleĢmeleri Standardı Türk Vergi Sistemi Ġle} KarĢılaĢtırılması Ve Bir Muhasebe Uygulaması Örneği”, (Yüksek Lisans Tezi, Okan Üniversitesi Sosyal Bilimler Enstitüsü ĠĢletme Anabilim Dalı, 2013), s.101.

99

51

Kur değiĢim etkileri standardı, yabancı paralı iĢlemlerin ve yabancı para cinsinden bakiyelerin muhasebeleĢtirilmesinde, iĢletmenin finansal tablolarına konsolidasyon, oransal konsolidasyon ya da öz kaynak yöntemi uygulanarak dahil edilen yurtdıĢındaki iĢletmelerin faaliyet sonuçlarının ve finansal durumunun raporlama para birimine çevrilmesinde ve iĢletmenin faaliyet sonuçlarının ve finansal durumunun finansal tablolarda kullanılan para birimine çevrilmesi gibi durumlarda uygulanmaktadır. Ayrıca bu standart, bir iĢletmenin türev araçlarına iliĢkin tutarları, geçerli para biriminden finansal tablolarda kullanılan para birimine çevirirken de uygulanır.100

Yabancı parada, bir iĢlemden parasal kalemler oluĢtuğunda ve iĢlem tarihi ile ödeme tarihi arasında döviz kurunda değiĢim olduğunda kur farkı oluĢur. ĠĢlem gerçekleĢtiği muhasebe döneminde kapanıyorsa, tüm kur farkı aynı dönemde finansal tablolara yansıtılır. Ancak, iĢlem izleyen bir muhasebe döneminde kapanıyorsa, kapanma tarihine kadar her bir dönemde muhasebeleĢtirilecek ve kur farkları her dönemde, döviz kurlarında meydana gelen değiĢime göre belirlenir.

DıĢ ticaret ve döviz kazandırıcı hizmet kapsamında, yabancı paraya dayalı bir iĢlemden kaynaklanan parasal bir kalemin iĢlem tarihi ile ödeme tarihi arasında döviz kurunda değiĢim olduğunda, kur farkı oluĢturmaktadır. Yabancı paralı iĢlemler, dıĢ ticaret iĢletmelerinde iki Ģekilde karĢımıza çıkabilir. ĠĢletme bireysel olarak yabancı para birimine dayalı iĢlemlerde bulunabilir ve yabancı ülkedeki faaliyette bulunan iĢletmeleri olabilir.101

TMS 21 Standardına göre, parasal ve parasal olmayan kalemlerin değerlendirilmesini Ģöyle açıklayabiliriz:

(a) Parasal olan kalemlerin değerlemesi, yabancı paralı parasal kalemler “kapanıĢ kuru” ile değerlenir. Değerlemeden oluĢan kur farkları, finansal tablolara kar veya zarar olarak kayda alınmaktadır.

(b) Parasal olmayan kalemler değerlemesi, tarihi maliyet cinsinden ölçülen yabancı para birimindeki parasal olmayan kalemler, “iĢlem tarihindeki döviz kuru” ile değerlenir. Tarihi kur veya iĢlem tarihindeki kur ile yapılan değerlemelerde, kur

100 _{Ortaç, s.118.}

101 _{Yıldız Özerhan, Serap Yanık; Açıklamalı Ve Örnek Uygulamalı Türkiye Muhasebe} Standartları / Türkiye Finansal Raporlama Standartları, Ankara: Türmob Yayınları 475, 3. Baskı, 2015, s.722.

52

farkı olmaz. Dönem sonu değerlemesinde, kullanılan cari kur ile değerleme yapılırsa kur farkı oluĢur.

Eğer değerlemeye konu parasal olmayan kalemler cari değerle değerleniyorsa, kullanılacak kur cari kurdur. Bu parasal olmayan varlık her bilanço döneminde değerleniyorsa, cari değer ile kayıtlı değer arasındaki fark kar yerine öz kaynaklarda gösterilmiĢse; cari kur ile yapılan değerleme sonucu oluĢan kur farkı, öz kaynaklarda gösterilir.102

DıĢ ticaret ve döviz kazandırıcı hizmetler kapsamında yapılan ithalat ve ihracatı ilgilendiren yabancı paralı tüm kalemlerin değerlemeye tabi tutulması gerekir. Yabancı para iĢlemlerinden doğan, kazanç ve kayıplar ile iĢletmenin (yurtdıĢındaki iĢletme dâhil) faaliyet sonuçlarının ve finansal durumunun farklı bir para birimine çevrilmesinden doğan kur farklarından kaynaklanabilecek vergi etkilerinin muhasebeleĢtirilmesinde TMS 12 standardı hükümleri uygulanır.

Fonksiyonel para birimi,103 bir iĢletmenin faaliyette bulunduğu asli ekonomik çevre, ilgili iĢletmenin nakit ürettiği ve tükettiği ekonomik çevredir. Bir iĢletmenin fonksiyonel para biriminin belirlenmesinde bazı hususlar dikkate alınır. Bu hususlar, iĢletmenin ürettiği mal ve hizmetlerin fiyatlandırıldığı para birimi, rekabet gücü ve düzenlemeleri ile iĢletmenin ürettiği mal ve hizmetlerin fiyatlarını esas itibarıyla belirleyen ülkenin para birimi, finansman faaliyetlerinden (borçlanma araçları ihracı ve sermaye artırımı) elde edilen para birimi ve esas faaliyetlerden elde edilen nakdin elde tutulmasında kullanılan para birimi. Fonksiyonel para biriminin belirlenmesinde, yukarıdaki kriterlerin hepsinin uyumlu bir Ģekilde aynı para birimini göstermediği ve fonksiyonel para biriminin yeterince açık olmadığı durumlarda, mali tablo hazırlayanlar iĢletmenin faaliyetlerini, olayları ve iĢlemlerin ekonomik etkisini en uygun Ģekilde temsil edecek para birimini fonksiyonel para birimi olarak seçer.

TMS 21 Kur DeğiĢiminin Etkileri Standardında, “bir yabancı para iĢlemi ilk muhasebeleĢtirilmesi sırasında yabancı para birimindeki tutara, geçerli para birimi ile iĢlem tarihindeki yabancı para birimi arasındaki geçerli kur uygulanarak, geçerli para biriminden kaydedilir” denilmektedir.104

DıĢ ticaret ve döviz kazandırıcı hizmetlerin

102 _{Ercan Bay, “Yabancı Para Birimiyle Kayıt Sisteminin Vergi Matrahı Ve Mali Tablolara} Etkilerinin Değerlendirilmesi”, (Yüksek Lisans Tezi, IĢık Üniversitesi Sosyal Bilimler Enstitüsü, 2016), s.42.

103 _{TMS 21 Kur DeğiĢiminin Etkileri, https://ufrsturk.files.wordpress.com/2013/11/tms-21-kur-} dec49fic59fiminin-etkileri.pdf (17.11.2016)

104

53

muhasebeleĢtirilmesinde, Türk vergi mevzuatı ile standart arasında büyük bir farklılık yoktur. Yabancı paralı iĢlemlerin değerlendirilmesinde, her iki uygulamada da dönem sonu kapanıĢ kuru kullanılır. Sadece kullanılacak değerleme ölçülerinin geçerliliği, yorumlayanlara göre farklılık göstermekte ve farklı yorumlara sebep olabilmektedir.

4.5. TMS 23 Borçlanma Maliyetleri Standardı Çerçevesinde DıĢ Ticaret ve