Tek Düzen Hesap Planı’nda Süt ve Besi Sığırcılığı

Türkiye’de tarım işletmelerin büyük oranda küçük çiftçi muaflığından yararlanmasından dolayı tarım sektöründe yaygınlaşmış bir kayıt tutma sistemi bulunmadığı gibi THP’nin tarım işletmelerinde kullanımına yönelik bir standart oluşamamıştır (Çelik, 2014: 42).

VUK ve TMS 41 arasında süt ve besi işletmelerinde canlı varlıkların değerlemesiyle muhasebeleştirilmesine ilişkin ilkeler farklılık göstermektedir. THP’daki

hesapların yetersiz kalmasıyla da canlı varlıkların muhasebeleştirilmesi daha da zor bir hale gelmektedir.

TMS 16 Maddi Duran Varlıklar Standard’ına göre;

Mal veya hizmet üretimi veya arzında kullanılmak, başkalarına kiraya verilmek veya idari amaçlar çerçevesinde kullanılmak üzere elde tutulan ve “bir dönemden daha fazla kullanımı öngörülen, fiziki kalemler” maddi duran varlık olarak adlandırılır (p.6).

TMS 2 Stoklar Standard’ına göre stok olarak adlandırılacak varlıklar;

İşin normal akışı içinde ( olağan işletme faaliyetleri kapsamında) satılmak için elde tutulan, satılmak üzere üretilmekte olan ya da üretim sürecinde ya da hizmet sunumunda kullanılacak ilk madde ve malzemeler şeklinde bulunan varlıklardır.

Buna göre bilanço esasına tabi olan süt ve besi işletmeleri, işletmelerinde bulunan büyükbaş hayvanlarını bu iki standartta yer alan açıklamalara istinaden işletmeler süt ya da besi amacıyla bulundurdukları büyükbaş hayvanlarını stoklarda ya da maddi duran varlıklarda izleyecektir. İzlenen hesaba bağlı olarak bu varlıklara değer düşüklüğü karşılığı ya da amortisman ayıracaklardır.

Akdoğan ve Sevilengül (2007) “Türkiye Muhasebe Standartlarına Uyum İçin Tekdüzen Hesap Planında Yapılması Gereken Değişiklikler” başlıklı çalışmalarında canlı hayvanların muhasebe kaydına alınmasında kullanılması muhtemel hesap önerilerinde bulunmuşlardır. Akdoğan ve Sevilengül (2007)’e göre, bu varlıklar, bir süre elde tutulup daha sonra değerlendirilmeleri açısından stoklara benzemekle birlikte; elde tutulduğu süre içinde değişime uğrama özelliği nedeniyle stoklardan ayrılır.

Bundan dolayı THP’de kalem olarak yer alan ancak alt kalemleri 16 grubunun bu amaçla kullanılarak alt hesaplar oluşturulabileceğini belirtmişlerdir. Buna göre 16 grubunda yer alacak hesaplar şöyledir:

160-Tarla Bitkileri

162- Canlı Kümes Hayvanları

163- Canlı Su Hayvanları

164- Canlı Büyükbaş Hayvanlar

165- Canlı Küçükbaş Hayvanlar

168- Diğer Canlı Varlıklar

169- Canlı Varlıklar Değer Düşüklüğü Karşılığı

Bu grupta yer alan hesapların kullanılmaması 15- Stoklar grubunda yer alan mevcut hesapların kullanılması halinde Tunçez’in (2011) de dediği gibi besi amacıyla işletmede bulundurulan hayvanlar ticari amaçlı işletmede bulundurulduğundan satın alındıklarında 153- Ticari Mallar ve alt hesaplarında takip edilebilir. Bu hayvanlar besiye alındığı tarihten satışına kadar ki süre içinde 151- Yarı Mamuller-Üretim hesabı altında açılacak olan “Besiye Alınan Hayvanlar” hesabında izlenmesi uygun olacaktır. Değer düşüklüğünün meydana gelmesi halinde ise 159- Stok Değer Düşüklüğü Karşılığı hesabı borçlandırılırken 654- Karşılık Giderleri Hesabı borçlandırılarak kayıt yapılması uygundur. Bu varlıkların maliyetleri ise 621- Satılan Ticari Mallar Maliyeti Hesabında izlenebilir. Besi amacıyla alınan hayvanlar işletmenin ürünlerinin üretiminde kullanılmayacağından duran varlık sayılamazlar.

Akdoğan ve Sevilengül (2007), işletmede bir yıldan fazla kalacak olan canlı hayvan ve bitkilerin ise 21- Canlı Varlıklar grubu altında açılacak hesaplarda takip edilebileceğini söylemişlerdir. Canlı varlıklardan hasadı yapılan ürünler (yumurta, et ürünleri, meyveler, kereste vb) ile yaşam süreci sona eren diğer canlı varlıkların ise bu grup yerine 15- Stoklar grubunda izlenmesini uygun bulmuşlardır. Bu grup altında açılması muhtemel hesapları belirlemişler ayrı bir amortisman hesabı önermemekle beraber değer düşüklüğü karşılığı hesabı ile amortisman hesaplarının birleştirilerek tek hesap olması konusunda öneride bulunmuşlardır. Bu hesapları şöyle belirlemişlerdir (Akdoğan ve Sevilengül, 2007).

211- Meyve Vermeyen Ağaçlar

212- Canlı Kümes Hayvanları

213- Canlı Su Hayvanları

214- Canlı Büyükbaş Hayvanlar

215- Canlı Küçükbaş Hayvanlar

218- Diğer Canlı Varlıklar

219- Canlı Varlıklar Değer Düşüklüğü Karşılığı

İşletme tarafından üretilen sabit kıymetler işletmede kullanılabilir hale gelene kadar 258- Yapılmakta Olan Yatırımlar Hesabında izlenmektedir. Besi hayvanları dışında kalan ve ürün alınacak olan büyükbaş hayvanların da ürün vermeye kadar ki süreçte bu hesapta takip edilmesi uygun olacaktır (Özkan, 2001: 145). Ürün verme aşamasına gelene kadar yapılan tüm giderler bu hesapta izlenerek ürün verme aşamasına geldiğinde oluşan maliyetiyle birlikte Akdoğan ve Sevilengül (2007) tarafından önerilen 214- Canlı Büyükbaş Hayvanlar Hesabına devredilebileceği gibi 255- Demirbaşlar Hesabı ya da 259- Diğer Çeşitli Duran Varlıklar Hesabında izlenmesi kanaatimizce uygundur. Amortismanları ise ürün vermeye başladıkları yıldan itibaren ait oldukları hesap grubundaki amortisman hesabında izlemeleri uygun olacaktır. 255 kodlu hesapta izlenmesi halinde bu amortismanların 257-Birikmiş Amortisman hesabının altında yer alacak hesaplarda izlenebilir.

Tablo 3. 1. Canlı Varlıkların Türkiye Muhasebe Standartlarına (TMS) Göre Gruplandırılması

16-CANLI VARLIKLAR 21-CANLI VARLIKLAR

160-TARLA BİTKİLERİ 161-BAHÇE BİTKİLERİ 162-CANLI KÜMES HAYVANLARI

163 CANLI SU HAYVANLARI 164- CANLI BÜYÜKBAŞ

HAYVANLAR 165- CANLI KÜÇÜKBAŞ

HAYVANLAR

166- DİĞER CANLI VARLIKLAR 167- CANLI VARLIKLAR DEĞER

DÜŞÜKLÜĞÜ KARŞILIĞI (-)

210-MEYVE AĞAÇLARI 211-MEYVE VERMEYEN AĞAÇLAR

212- CANLI KÜMES HAYVANLARI 213-CANLI SU HAYVANLARI 214-CANLI BÜYÜKBAŞ HAYVANLAR 215-CANLI KÜÇÜKBAŞ HAYVANLAR

216-DİĞER CANLI VARLIKLAR 217-CANLI VARLIKLAR BİRİKMİŞ AMORTİSMAN VE DEĞER DÜŞÜKLÜĞÜ

KARŞILIĞI (-)

218- YAPILMAKTA OLAN CANLI VARLIK YATIRIMLARI

Kaynak: Akdoğan ve Sevilengül, 2007: 197-273.