TMS 41-Tarımsal Faaliyetler Standardı

Uluslararası Muhasebe Standardı 41’in (UMS) yayımlanmasıyla beraber Kamu Gözetim Kurumu (KGK)15 _{tarafından çıkarılan Türkiye Muhasebe Standardı (TMS) 41-} Tarımsal Faaliyetler Standardı 31 Aralık 2005 tarihinden sonra başlayan hesap dönemlerinde uygulanmak üzere 24 Şubat 2006 tarihli Resmî Gazete’de yayımlanarak yürürlüğe girmiştir. Bu standartla beraber tarımda muhasebeleştirme ve raporlanma esasları belirlenmiştir. Standart, Uluslararası Finansal Raporlama Standartlarında (UFRS) meydana gelen değişikliklere paralel olarak günümüze dek KGK tarafından çıkarılan çeşitli Tebliğlerle güncellenmiştir. Son güncelleme Tarımsal Faaliyetlere İlişkin Türkiye Muhasebe Standardı (TMS 41) Hakkında Tebliğ (Sıra No: 22)’de Değişiklik Yapılmasına Dair 31 sıra numaralı Tebliğle yapılmıştır. Tebliğ 12 Kasım 2014 tarih ve 29173 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanmıştır.

TMS 41; aşağıda sayılan varlıkların tarımsal faaliyetle ilgili olmaları halinde, ilgili varlığın muhasebeleştirilmesinde kullanılan bir standarttır.

 Taşıyıcı bitkiler dışındaki canlı varlıklar  Hasat zamanındaki tarımsal ürünler

 Paragraf 34-35’de yer alan devlet teşvikleri16

14 _{2017 yılı için bu tutar 900 Liradır.}

15 _{Eski adı: Türkiye Muhasebe Standartları Kurulu’dur.}

16 _{Paragraf 34. Gerçeğe uygun değerinden satış maliyeti düşülmek suretiyle ölçülen canlı}

varlıklara ilişkin koşulsuz olarak yapılan devlet teşvikleri, söz konusu teşviklerin ancak ve ancak alacak haline gelmeleri durumunda kâr ya da zararda muhasebeleştirilir.

TMS 41’e göre tarımsal faaliyet: “Satışa veya geri dönüştürülmeye konu canlı varlıkların tarımsal ürünlere veya farklı canlı varlıklara dönüştürülmesi ve hasat işlemlerinin bir işletme tarafından yönetimidir”. Tarımsal ürün ise: “İşletmenin canlı varlıklarının hasadı yapılmış ürünüdür”. Hasat ise: “Ürünün canlı varlıklardan ayrılması veya canlı varlığın yaşam sürecinin sona ermesidir”. Bir ürünün satış maliyeti: “Finansman maliyetleri ve gelir vergileri hariç olmak üzere, bir varlığın elden çıkarılmasıyla doğrudan ilişkilendirilebilen ek maliyetlerdir”.

Değerleme: TMS 41, işletmenin sahip olduğu canlı varlıklardan elde ettiği ürüne hasat anında uygulanmaktadır. Sonrasında bu standart geçerli değildir ve TMS 2- Stoklar Standardı ya da uygun görülen bir standarda uygun muhasebeleştirilmektedir. Örneğin; Mandıra Hayvanının ürünü süttür ve TMS 41 kapsamındadır. Ancak sütten elde edilen yağ, peynir, yoğurt, ayran vb. ürünler bu standart kapsamında değildir. Benzer şekilde beslenen sığırın eti doğrudan tarımsal ürün kabul edilerek TMS 41 kapsamına alınmaktadır. Ancak bu etle üretilen sosis, salam, pastırma, sucuk benzeri ürünler TMS 41 kapsamında değildir.

İşletme, sadece ve sadece aşağıdaki koşulların gerçekleşmesi durumunda canlı bir varlığı veya tarımsal bir ürünü muhasebeleştirir:

 İşletmenin, söz konusu varlığı geçmiş olayların sonucu olarak kontrol etmekte olması;

 Varlığa ilişkin gelecekteki ekonomik faydaların işletmeye aktarılmasının muhtemel olması

 Varlığın gerçeğe uygun değerinin veya maliyetinin güvenilir olarak ölçülebilmesi.

TMS 41’e göre canlı varlıkların değerlemesi ve ilk muhasebe kaydı gerçeğe uygun değer üzerinden yapılmaktadır. Gerçeğe uygun değer; “piyasa katılımcıları arasında ölçüm tarihinde gerçekleşecek olağan bir işlemde bir varlığın satışında elde edilen veya bir borcun devrinde ödenen fiyattır”. VUK’da belirtilen maliyet değeriyle aynıdır denilebilir. Canlı varlıklar ilk muhasebeleştirildikleri tarihte ve her raporlama dönemi sonunda; gerçeğe uygun değerin güvenilir olarak belirlenememesi halleri

haricinde17, gerçeğe uygun değerlerinden satış maliyetleri düşülmek suretiyle ölçülmektedir.

Gerçeğe uygun değerinden satış maliyeti düşülmek suretiyle ölçülen canlı varlıklara ilişkin koşulsuz olarak yapılan devlet teşvikleri, söz konusu teşviklerin ancak ve ancak alacak haline gelmeleri durumunda kâr ya da zararda muhasebeleştirilir. Gerçeğe uygun değerden satış maliyeti düşülmek suretiyle ölçülen canlı varlıklara ilişkin devlet teşvikleri; ilgili işletmenin belirli tarımsal faaliyetlerde bulunulmaması da dahil olmak üzere, şartlı olarak verilmiş olmaları durumunda, sadece ve sadece ilgili devlet teşviğine ilişkin koşullar karşılandığında kâr ya da zararda muhasebeleştirilir (TMS-41, p.34-35).

Amortisman: TMS 41 standardında süt ve besi sığırcılığında amortismanla ilgili bir bilgi yer almamaktadır. Ancak amortisman işlemleriyle ilgili olarak TMS 16 Maddi Duran Varlıklar standardının geçerli olduğu vurgusu yapılmıştır. Ayrıca TMS 41’de tarım işletmeleri; “maliyet, birikmiş amortisman ve birikmiş değer düşüklüğü zararlarının tespit edilmesinde, “TMS 2 Stoklar”, “TMS 16 Maddi Duran Varlıklar” ve “TMS 36 Varlıklarda Değer Düşüklüğü” Standartlarını dikkate alır” (p. 33) denilmektedir. Buna göre süt ve besi sığırlarının izlenmesinde stok grubu hesapları ile maddi duran varlık hesaplarının kullanılacağı anlaşılmaktadır. TMS 16 Maddi Duran Varlıklar Standardında çeşitli tanımlamalara yer verilmiştir. Bu tanımlamalar (T.C. Resmî Gazete, 31.12.2005-26040):

 Amortisman: Bir varlığın amortismana tabi tutarının, yararlı ömür süresince sistematik olarak dağıtılmasını ifade eder

 Amortismana tabi tutar: Bir varlığın maliyetinden veya maliyet yerine geçen diğer tutarlardan kalıntı değerin düşülmesiyle bulunan tutarı ifade eder”. TMS 41’de VUK’dan farklı olarak kalıntı değer kavramı bulunmaktadır.

17 _{Paragraf 35. Gerçeğe uygun değerden satış maliyeti düşülmek suretiyle ölçülen canlı varlıklara}

ilişkin devlet teşvikleri; ilgili işletmenin belirli tarımsal faaliyetlerde bulunulmaması da dahil olmak üzere, şartlı olarak verilmiş olmaları durumunda, sadece ve sadece ilgili devlet teşviğine ilişkin koşullar karşılandığında kâr ya da zararda muhasebeleştirilir.

 Kalıntı Değer: Bir varlık tahmin edilen yararlı ömrünün sonundaki durum ve yaşına ulaştığında elden çıkarılması sonucu elde edilmesi beklenen tutardan, elden çıkarmanın tahmini maliyetleri düşülerek ulaşılan tahmini tutardır.

TMS 16’ya göre;

Varlığın yararlı ömrü işletmenin varlıktan beklediği faydaya göre belirlenir. İşletmenin varlık yönetimi politikası, varlıkların belirli bir süre ya da gelecekteki ekonomik yararlarının belirli oranda tüketilmesinden sonra elden çıkarılmasını gerektirebilir. Bu nedenle, bir varlığın yararlı ömrü ekonomik hizmet süresinden kısa olabilir. Bir varlığın yararlı ömrünün tahmini, işletmenin benzer varlıklara ilişkin tecrübelerine dayanan bir takdir meselesidir (Turan, vd., 2017: 57).

Bundan hareketle TMS 16 maddi duran varlıklar için yararlı ömür ve ekonomik ömür olarak iki ömür biçmiştir denilebilir. Yararlı ömür; Bir varlığın işletme tarafından kullanılabilmesi beklenen süreyi veya işletme tarafından ilgili varlıktan elde edilmesi beklenen üretim sayısı veya benzeri üretim birimini ifade eder. Ekonomik ömürle ilgili net bir tanım bulunmamakla beraber VUK Tebliğlerinde yer alan faydalı ömrün ekonomik ömür olarak alındığı varsayılabilir.

Faydalı ömürle ilgili olarak VUK ve TMS 16 bir noktada farklılaşmaktadır. Şöyle ki, VUK’a göre yararlı ömür ya da faydalı ömür Tebliğlerle belirlenmişken TMS 16 bu takdiri işletmelere bırakmıştır. Bir varlığı belirli bir süre kullandıktan ve amortisman ayrıldıktan sonra satılması halinde satın alan işletme bu varlığa VUK’a göre hiç amortisman ayrılmamış gibi amortisman hesaplanmasını öngörmektedir. Bu sürelerin tamamının TMS 16’da yer verilen faydalı ömür olduğu söylenebilir. Dolayısıyla bir duran varlığın faydalı ömrü ekonomik ömründen fazla olabilmektedir.

TMS 16’da bir varlığa amortisman ayrılması için çeşitli amortisman hesaplama yöntemleri önerilmiştir. Bu yöntemler; doğrusal amortisman yöntemi, azalan bakiyeler yöntemi ve üretim miktarı yöntemleridir.

Doğrusal amortisman yönteminde, varlığın kalıntı değeri değişmediği sürece, amortisman gideri yararlı ömrü boyunca sabittir. Azalan bakiyeler yönteminde,

amortisman gideri yararlı ömür boyunca azalır. Üretim miktarı yönteminde beklenen kullanım ya da üretim miktarı üzerinden amortisman ayrılır. İşletme, varlığın gelecekteki ekonomik yararlarının beklenen tüketim biçimini en çok yansıtan yöntemi seçer. Seçilen yöntem gelecekteki ekonomik yararların beklenen tüketim biçiminde bir değişiklik olmadıkça dönemden döneme tutarlı olarak uygulanır (p. 62).

TMS 16’da amortisman yöntemleri tavsiye niteliği taşırken VUK, Kanun’da belirtilen amortisman yöntemlerinden birini uygulama zorunluluğu getirmektedir.

3.2. Avrupa Birliği Uyum Yasaları Çerçevesinde Süt ve Besi Sığırcılığı