Tarihi Finansal Tablo ve Bilgilerin Sınırlı Bağımsız Denetimi ile

Hizmetleri (SBDS-2400 / GDS 3000)

Sınırlı bağımsız denetim ve bağımsız denetim ile sınırlı bağımsız denetimi dışındaki güvence hizmetleri bağımsız denetimin anlaşılması için açıklanması gereken ve ortayta konulması gereken iki denetim türüdür. Güvence hizmetlerini ile bağımsız denetimi ele alırken finansal

43

tablolara ilişkin bağımsız denetim dışındaki güvence hizmetlerinin ayrımının net bir şekilde yapılması gerekmektedir.

4.4.1. Tarihi Finansal Tabloların Sınırlı Bağımsız Denetimi ( Sınırlı

Bağımsız Denetim Standardı-2400 )

KGK tarafından yayımlanan Bağımsız Denetim Standartları kapsamında ve KGK’nın standartların oluşturulmasında yararlandığı IAASB tarafından düzenlenen ve IFAC tarafından yayımlanan “Uluslararası Kalite Kontrol, Bağımsız Denetim, Sınırlı Bağımsız Denetim, Diğer Güvence Denetimleri ve İlgili Hizmetler Standartları Kitabı” ve 2016-2017 yılları arasında yayımlanan kaynakları, SBDS 2400 KGK tarafından Türkçe’ye tercümesi kapsamında incelenmeye başlanılmıştır.

SBDS 2400 ilk olarak, 20/12/2018 tarihli ve 75935942-050.01.04-[01/270] sayılı karar ile, yayımlandığı tarihte uygulanmak üzere, 22/12/2018 tarihli ve 30633 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanmıştır.

Sınırlı bağımsız denetim standartlar kapsamında işletmelerin tarihi finansal tablolarına ilişkin sınırlı bağımsız denetim çerçevesinde görevlendirilmiş, fakat finansal tablolarının bağımsız denetimini yürütmekle görevlendirilmemiş denetçilerin sorumluluklarını ve finansal tablolara ilişkin sınırlı denetim raporunun şekil ve içeriğinin düzenlenmesini kapsamaktadır. Bağımsız denetim gibi makul güvence yerine vergi denetimi gibi sınırlı bir güvence sunmaktadır.

Finansal tabloların sınırlı denetiminde denetçiler, işletmelerin finansal tablolarının finansal raporlama çerçevesine uygun bir şekilde oluşturulup oluşturulmadığı konusunda güvence seviyesini artırmaya yönelik sonuç bildirirler. Bu sonuçlara ilişkin olarakta elde ettiği verileri, sınırlı güvenceye dayandırırlar. Sonuçlara ilişkin raporlarındaysa, anlaşılır bir ölçekte sınırlı denetiminin niteliğine göre açıklamaları ile birlikte yer verirler. Ayrıca denetçi, finansal tablolara ilişkin bildireceği sonuca dayanak oluşturacak şekilde yeterli ve uygun kanıtları elde edebilmek adına sorgulama yapar ve analitik prosedürleri uygular. Denetçi finansal tablolara ilişkin vardığı sonuçları, olumlu sonuç ya da olumlu sonucun dışında başka bir sonuç olacak şekilde de finansal tabloların oluşturulmasında finansal tablolar çerçevesinde uygun olacak şekilde raporunda belirtmektedir.

44

Denetçi raporunda olumlu ve olumlu sonuç dışında bir sonuç şeklinde belirtirken;

Olumlu sonuçta; “Sınırlı bağımsız denetimimize göre finansal tabloların tüm önemli yönleriyle

geçerli finansal raporlama çerçevesine uygun olarak gerçeğe uygun bir biçimde sunulmadığı kanaatine varmamıza sebep olan herhangi bir husus dikkatimizi çekmemiştir.”

veya, “Sınırlı bağımsız denetimimize göre finansal tabloların tüm önemli yönleriyle geçerli

finansal raporlama çerçevesine uygun olarak hazırlanmadığı kanaatine varmamıza sebep olan herhangi bir husus dikkatimizi çekmemiştir.”,

Olumlu sonuç dışındaki sonuçta; “Sınırlı Olumlu Sonuç”, “Olumsuz Sonuç” veya “Sonuç Bildirmekten Kaçınma” başlıklarından uygun olanını kullanarak raporun sonuç paragrafından hemen önceki ayrı bir paragrafında, uygun bir başlık altında olumlu sonuç dışındaki sonuca neden olan duruma ilişkin açıklama şeklinde belirtilmektedir.

4.4.2. Tarihi Finansal Bilgilerin Bağımsız Denetimi veya Sınırlı Bağımsız

Denetimi Dışındaki Güvence Denetimleri ( Güvence Denetimi Standardı-

3000 )

KGK tarafından yayımlanan Bağımsız Denetim Standartları kapsamında ve KGK’nın standartların oluşturulmasında yararlandığı IAASB tarafından düzenlenen ve IFAC tarafından yayımlanan “Uluslararası Kalite Kontrol, Bağımsız Denetim, Sınırlı Bağımsız Denetim, Diğer Güvence Denetimleri ve İlgili Hizmetler Standartları Kitabı” ve 2016-2017 yılları arasında yayımlanan kaynakları, GDS 3000 KGK tarafından Türkçe’ye tercümesi gerçekleştirilmiştir.

GDS 3000 son yayımı, 07/12/2018 tarihli ve 75935942-050.01.04-[01/247] sayılı karar ile, 1/1/2018 tarihinde ve sonrasında yürütülen güvence denetimlerinde uygulanmak üzere, 21/12/2018 tarihli ve 30632(M) sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.

Tarihî finansal bilgilerin bağımsız denetimleri ve sınırlı bağımsız denetimleri Bağımsız Denetim Standartlarında (BDS) ve Sınırlı Bağımsız Denetim Standartlarında (SBDS) ele alarak yer verdik. GDS 3000 kapsamında ise, tarihî finansal bilgilerin bağımsız denetimleri veya sınırlı bağımsız denetimleri dışında kalan güvence denetimleri şeklinde düzenlenmeleriyle açıklamak gerekecektir.

45

Güvence denetimleri, denetçi dışında denetimin konusununun değerlendirildiği doğrulama yöntemleriyle denetçilerin değerlendirdiği doğrudan denetimleri kapsamaktadır. (KGK, 2019) Kapsam olarakta, Tarihi Finansal Bilgilerin Bağımsız Denetimi veya Sınırlı Bağımsız Denetimi Dışındaki Güvence Denetimlerine ilişkin “güvence denetimleri” şapkasında makul ve sınırlı güvence veren doğrudan denetimlerin uygulanabilirliğine ilişkin amaçlardan oluşturmaktadır. Ayrıca burada önemli bir konunun altını da çizmek isteriz. Güvence hizmetleri bölümünde her ne kadar bağımsız denetim ve vergi denetimini güvence adı altında incelemiş ve makul / sınırlı güvence olarak sınırlarını belirtsekte, GDS 3000 kapsamında ele alamayacağımızı belirtmek isteriz. Kaldı ki, Güvence Denetim Satandartları 12(i) paragrafında güvence denetimi tanımına uymuş olsa da aynı standardın 8. Maddesinde açıklanan konuların Güvence Denetim Standartları açısından güvence denetimleri olarak kabul edilmeyeceği belirtilmiş ve Güvence Denetimlerinin kapsamı belirlenmiştir.

GDS 3000 denetimlerinde denetçiler, denetime konu olan bilginin önemli yanlışlık içerip içermediği hakkında makul güvence veya sınırlı güvence elde ederler. Makul güvence veya sınırlı güvence veren bir sonuç bildirirler ve bu sonuca ilişkin yazılı bir rapor ile bildirirler. Ayrıca, denetçi raporunun sonuç kısmında, olumlu ve olumlu sonuç dışında bir sonuç olarak yer vererek hedef kullanıcılara sunmaktadır.

Denetçinin mesleki muhakemesine göre, denetime konu bilgilerin önemli yanlışlık içeriyor olması: Bu tür durumlarda denetçi, sınırlı olumlu sonuç veya olumsuz sonuç bildirir. (A.g.k.)

Ayrıca, denetçinin sonuç bildirmekten kaçınmasını veya mevzuata göre çekilmenin mümkün olması durumunda denetimden çekilmesini gerektirebilir.

Sonuç olarak, SBDS-2400 ve GDS-3000 kapsamında bağımsız denetimin, güvence hizmetleri olarak bu standartlarda belirtilen Tarihi Finansal Tabloların Sınırlı Bağımsız Denetimi ile Tarihi Finansal Bilgilerin Bağımsız Denetimi veya Sınırlı Bağımsız Denetimi Dışındaki Güvence Denetimlerinden ayrıldığı anlaşılmaktadır. Her ne kadar bağımsız denetim ve vergi denetimi, GDS-3000 kapsamında 12. maddede ki güvence denetimi tanımına uysa da kapsam ve standart çerçevesi olarak ayrılmaktadırlar. Tarihi Finansal Bilgilerin Bağımsız Denetimi veya Sınırlı Bağımsız Denetimi Dışındaki Güvence Denetimleri hem sınırlı güvence hem de makul güvence sunabilmektedir. Bağımsız denetim ise yalnızca hedef kullanıcılara makul güvence verebilmektedir. Tarihi Finansal Tabloların Sınırlı Bağımsız Denetimi ise sunmuş

46

olduğu güvence olarak vergi denetimi gibi sınırlı güvence verebilmektedir. Aslında bu denetimlerin ortaya koymuş olduğu ve hedef kullanıcılarla paylaştığı güvence ölçeğini belirleyen denetim standartlarıdır. Her ne kadar vergi denetiminin belirli bir standart ve kapsamı olmasa da gerek kanun ve mevzuat çerçevesinde gerekse bağımsız denetim prosedürlerini denetim modeli olarak ele almasıyla standartlar çerçevesinde sınırlı güvence verdiği anlaşılmaktadır.

Güvence denetimi, sınırlı denetim ve bağımsız denetimden denetim konusunun, finansal ve finansal olmayan bilgiler olmasıyla da ayrılmaktadır. Sınırlı denetim ve bağımsız denetiminin konusunu sadece finansal bilgiler oluşturmaktadır. Ayrıca bunların dışında güvence denetiminin, tarafları, denetim süresi ve rapor türü olarakta sınırlı ve bağımsız denetimden ayrılmaktadır.