Tarımsal Faaliyetlerdeki Değerleme Ölçütleri

Tarımsal faaliyetler ile ilgili açıklamalar TMS 41 da yer almaktadır. Bu standartta göre tarımsal faaliyetlerin değerlemesi ve VUK ile karşılaştırılması şöyledir:

3.3.4.1. Tarımsal Faaliyetler Standardının Tanımı ve Kapsamı

Tarımsal faaliyet; Satışa veya geri dönüştürülmeye konu canlı varlıkların tarımsal ürünlere veya farklı canlı varlıklara dönüştürülmesi ve hasat işlemlerinin bir işletme tarafından yönetimidir.(TMS 41, md.5)

Tarımsal faaliyet, canlı varlıkların tarımsal ürüne dönüştürülmesine, balıktan havyar elde edilmesi, farklı canlı varlıklar oluşmasına da, sığırın yavrulaması, hayvan yetiştiriciliği, ormancılık, meyve bahçesi ve fidan ekiciliği, yıllık veya daha uzun süreli mahsul yetiştiriciliği, çiçekçilik ve su ürünleri yetiştiriciliği (balık çiftçiliği dahil) olmak üzere geniş bir faaliyet grubunu kapsamaktadır.

Bu faaliyet gruplarının bazı ortak özellikleri bulunmaktadır.(TMS 41, md.6);

Değişim Kapasitesi: Canlı varlıkların biyolojik dönüşüm geçirebilme özelliğine sahip olmasını ifade etmektedir. Bilindiği üzere canlı varlıklar yapıları gereği büyüme, çürüme, üreme, bozulma ve buna benzer değişimlere uğramaktadırlar.

Değişimin Yönetilmesi: Canlı varlıklardaki biyolojik dönüşümün işletme yönetimi tarafından yönetilmesini ifade etmektedir Standart böyle bir yönetimi, tarımsal faaliyeti diğer faaliyetlerden ayıran bir unsur olarak görmektedir. Dolayısıyla, standarda göre, yönetilemeyen kaynaklardan (okyanus balıkçılığı gibi) ürün elde edilmesi tarımsal faaliyet olarak görülmektedir.

Değişimin Ölçülmesi: Biyolojik değişim veya hasılat sonucunda kalitede (genetik özellikler, yoğunluk, olgunluk, yağ miktarı, protein içeriği gibi) veya miktarda (soy, ağırlık, hacim, tomurcuk sayısı gibi) meydana gelen değişikliklerin yönetim tarafından ölçülebilmesini ve izlenebilmesini ifade etmektedir.

Değişim kapasitesi, değişimin yönetilmesi ve değişimin ölçülmesi standarda göre geniş kapsamlı tarımsal faaliyetlerin ortak özellikleridir. Canlı varlıklar ve tarımsal ürünler söz konusu ortak özellikleri taşıdıkları takdirde tarımsal faaliyet kapsamına alınmaktadır.

3.3.4.2. TMS’ye Göre Tarımsal Faaliyetlerin Değerlemesi

Bu standart, aşağıda yer alan varlıkların tarımsal faaliyetle ilgili olmaları durumunda, söz konusu varlıkların muhasebeleştirilmesinde uygulanır (TMS 10, md.1)

 Canlı varlıklar;

 Hasat zamanındaki tarımsal ürünler; ve

 Gerçeğe uygun değerinden satış maliyeti düşülerek ölçülen canlı varlıklara ilişkin devlet teşvikleri.

TMS 41’e göre canlı varlıklar aşağıdaki hususların var olması durumunda değerlemeye tabi tutulurlar. Bunlar;³⁷⁵

 İşletme tarafından varlığın kontrol edilebiliyor olması,

 İşletmenin varlıktan ekonomik fayda sağlamasının muhtemel olması,

 Varlığın gerçeğe uygun değerinin veya varlık maliyetinin güvenilir olarak ölçülebilmesinden oluşmaktadır.

TMS 41’e göre canlı varlıklar gerçeğe uygun değer ile değerlenir.

Gerçeğe uygun değer, karşılıklı pazarlık ortamında bilgili ve istekli gruplar arasında bir varlığın el değiştirmesi ya da bir borcun ödenmesi durumunda ortaya çıkması gereken tutarı ifade etmektedir.³⁷⁶

Canlı varlıkların tarihi maliyet değerleri ile değil de gerçeğe uygun değer ile değerlenmesini gerektiğinin nedenleri:

 Hasat noktasında tarımsal aktiviteyi değerlemenin ana sebebi, değişim sürecinin finansal tablolarda hemen gösterilmesi ve yatırımcının gelecekteki ekonomik faydayı tahmin etmesinin mümkün olmasındandır. Tarihi maliyet ile değerleme, tarımda ve ormancılıkta bu üretimin gelirlerinin çok daha sonra gözükmesinden dolayı bu süreci yansıtmayacaktır. Elde etme maliyetinde ve üretim maliyetinde

375 TMS 41: md.10.

376 TMS 41: md.8

tarihi maliyet ile değerleme aynı zamanda ve bu yıllar boyunca değerindeki artışı yeterli bir şekilde göstermemektedir.

 Canlı varlıkların ekonomik ömürlerinin bir yıldan daha uzun süre olması halinde ve değerlemelerinde de üretim maliyet değerinin benimsenmesi, yüksek enflasyon olduğu dönemlerde canlı varlıkların paylarının azalmasına ve böylelikle düzenlenecek finansal tablolarda yanıltıcı bilgi verilmesine neden olacaktır.

 Tarihi maliyet ile değerlemenin bir varlık veya yükümlülüğünün ilk işlem tarihinden sonra söz konusu olabilecek değer artış veya azalışları, içinde bulunulan durumu artık yansıtmamaktadır.

 Benzer şekilde başka bir açıklamada da maliyet yöntemi ile değerlemenin objektif olmayacağını özellikle enflasyon dönemlerinde maliyet bedelinin,, canlı varlığın o andaki piyasa değerini göstermekten tamamen uzaklaşmış olabileceğini vurgulamaktadır.

Sonuç olarak gerçeğe uygun değer ile değerlemek, canlı varlıkların değerleme gününde, gerçek değerini verecektir ve finansal tablolarda doğru bilgi verilmiş olacaktır.

Canlı varlıklar ilk muhasebeleştirildikleri tarihte ve her bilanço tarihinde,, gerçeğe uygun değerlerinden tahmini Pazar yeri maliyetleri düşülmek suretiyle ölçülür.

Bir işletmenin canlı varlıklardan elde edilen tarımsal pazar yeri maliyetleri düşülmek suretiyle ölçülür. Pazar yerindeki maliyetler; aracılara ve simsarlara ödenen komisyonlar, düzenleyici kuruluşlar ve mal borsaları tarafından tahsil edilen vergiler, transfer ve gümrük vergilerini içerir.

Nakliye maliyetleri ve varlığın piyasaya getirilmesi için gerekli diğer maliyetler, Pazar yerinde katlanılan maliyetlere dahil değildir..(TMS 41, md.12-13-14)

Canlı varlık veya tarımsal ürüne ilişkin mevcut konumu ve yeri itibariyle aktif bir piyasanın bulunması durumunda, bu piyasada açıklanmış olan fiyat, gerçeğe uygun değerin belirlenmesine uygun bir esas teşkil eder. İşletmenin farklı piyasalara ulaşması söz konusu ise, ilgili işletme bunlardan en uygun olanını kullanır.

Aktif bir piyasanın bulunmaması durumunda işletme, elde edilebildiği takdirde aşağıdaki bilgilerden biri veya daha fazlasını gerçeğe uygun değerin belirlenmesinde kullanır.(TMS 41. md.18)

 İşlem tarihi ile raporlama dönemi sonu arasında ekonomik koşullarda önemli bir değişiklik olmaması kaydıyla, en son piyasa işlem fiyatı;

 Farklılıkları yansıtan düzeltmelerin yapıldığı, benzer varlıkların piyasa fiyatları;

 Bir meyve bahçesinin sandık, kile veya hektar başı değeri ile bir sığırın et kilosu cinsinden değeri gibi sektör emsalleri.

Bazı durumlarda canlı varlığın mevcut durumu açısından piyasada oluşmuş bir fiyat veya değer bulunmayabilir. Bu durumda işletme, gerçeğe uygun değerin tespitinde, ilgili varlıktan elde edilmesi beklenen net nakit akışlarının piyasada oluşan cari iskonto oranı ile iskonto edilmeleri sonucunda bulunacak bugünkü değerlerini kullanır.

3.3.4.3. VUK’a Göre Tarımsal Faaliyetlerin Değerlemesi

VUK’un 276 ve 277. Maddelerinde tarımsal faaliyetlerin nasıl değerleneceği açıklanmıştır. Buna göre; ‘‘Zirai mahsuller maliyet bedeli ile değerlenir. Maliyet bedelinin belirlenmesi, zirai mahsullerin hususiyetlerine göre imal edilen emtianın maliyetinin ortaya çıkarılması gibidir.

Zirai işletmelere dahil hayvanlar da maliyet bedeli ile değerlenir. Eğer maliyet bedeli tespit edilemiyorsa maliyet bedeli yerine emsal bedeli esas alınır. Burada emsal bedeli, işletmenin bulunduğu mahaldeki zirai kazanç komisyonlarınca tespit edilmiş olan ortalama maliyet bedelidir.³⁷⁷

3.3.4.4. Tarımsal Faaliyetlerin Değerlemesinin TMS ve VUK Açısından Karşılaştırılması

Tarımsal faaliyetler muhasebe standartlarına göre gerçeğe uygun değer ile değerlenirken, VUK’a göre ise maliyet değeri ile değerlenmektedir. Maliyet değerinin tespit edilemediği durumlarda ise emsal bedeli belirlenir.

377 Vergi Usul Kanunu http://www.hukuki.net/kanun/213.14.index.asp (05-07-2009)

Dönem sonlarındaki değerlemede TMS’ye göre gerçeğe uygun değerinin bulunacak olan tarımsal faaliyetler VUK’a göre değerlemeye tabi tutulmayacaktır. Standarda göre değeri yeniden belirlenen varlıklar fark hesaplarına yansıtılarak değer düzeltimi olur.

3.3.5. Madensel Kaynakların Araştırılması ve