Diğer Alacakların Değerlemesi

Ticari alacaklar grubuna girmeyen ve bir yıl içinde tahsil edilmesi söz konusu olan senetli, senetsiz alacaklar ile bu gruba ait şüpheli alacak ve şüpheli alacak karşılığı hesapları yer alır. Tek düzen hesap planında ticari alacaklar bölümünde aşağıda defter hesapları yer alır.

Diğer Alacaklar

 Alacaklar

 İştiraklerden Alacaklar

 Bağlı Ortaklıklardan Alacaklar

 Personelden Alacaklar

 Diğer Çeşitli Alacaklar

 Şüpheli Diğer Alacaklar

 Şüpheli Diğer Alacaklar Karşılığı(-)

3.1.1.4.1. VUK’a Göre Diğer Alacakların Değerlemesi

Vergi Usul Kanunu’nda diğer alacakların değerlemesi konusunda özel bir hüküm yoktur. Diğer alacaklar grubunda dikkat edilmesi gereken bir husus örtülü kazanç dağıtımının olup olmadığıdır. KVK md 11 c bendine göre sermaye şirketlerince transfer fiyatlaması yoluyla dağıtılan örtülü kazançlar kanunen kabul edilmeyen gider niteliğindedir.²⁰⁴

Örtülü kazanç dağıtımından söz edebilmek için işlemin ilişkili kişilerle ve emsaline uygun olmadan gerçekleştirilmesi gereklidir. Tamamen veya kısmen transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü olarak dağıtılan kazanç, Gelir ve Kurumlar Vergisi Kanunlarının uygulamasında, yukarıda belirtilen özelliklere uymayan durumun gerçekleştiği hesap döneminin son günü itibariyle dağıtılmış kar payı veya dar mükellefler için ana merkeze aktarılan tutar sayılır.

204 Örten ve Karapınar, s.85

Daha önce yapılan vergilendirme işlemleri, taraf olan mükellefler nezdinde buna göre düzeltilir. Şu kadar ki, bu düzeltmenin yapılması için örtülü kazanç dağıtan kurum adına tarh edilen vergilerin kesinleşmiş ve ödenmiş olması şarttır.²⁰⁵

3.1.1.4.1.1. 131- Ortaklardan Alacaklar

Ortaklardan alacaklardan bir ticari işlem sonucunda oluşanlar bilançonun ticari alacakları içinde gösterilir ve orada değerlenir. Ortaklardan alacakların ticari işlemden doğmamış olan kısmı diğer alacaklar içinde gösterilir ve değerlenir.²⁰⁶

Ortaklardan alacakların değerlemesinde ticari alacak değerleme ölçüleri kullanılır.

Alacaklar mukayyet değer ile değerlenir (VUK Md.281). Yabancı para ile olan senetsiz alacaklar ise borsa rayici ile değerlenir. Borsa rayicinin takarrüründe muvazaa olduğu anlaşılırsa bu rayiç yerine alış bedeli esas alınır. Borsa rayici yoksa değerlemede uygulanacak kur Maliye Bakanlığınca tespit olunur. (VUK Md.280) Ayrıca ortaklardan alacakların örtülü sermaye ve örtülü kazanç dağıtımı açısından da değerlendirilmesi gerekmektedir.²⁰⁷

3.1.1.4.1.2. 132- İştiraklerden Alacaklar

İştiraklerden alacaklar, işletmenin esas faaliyet konusu dışındaki işlemleri dolayısıyla (ödünç verme ve benzer nedenlerle ortaya çıkan) iştiraklerinden olan alacak tutarlarını kapsar.²⁰⁸İştiraklerden alacakların değerlemesi ortaklardan alacaklar ile aynıdır.²⁰⁹ 3.1.1.4.1.3. 133- Bağlı Ortaklıklardan Alacaklar

Bağlı ortaklıklardan alacaklar, işletmenin esas faaliyet konusu dışındaki işlemleri dolayısıyla (ödünç verme ve benzer nedenlerle ortaya çıkan) bağlı ortaklıklardan ve iktisadi işletmelerden olan alacaklarını kapsar. Bağlı ortaklıklardan alacakların değerlemesi ortaklardan alacaklar ile aynıdır. ²¹⁰

205 Örten ve Karapınar, s.86

206 Mehmet Civan. Dönemsonu Muhasebe İşlemleri- Vergi Usul Kanunu ve Türk Ticaret Hukuku'na Göre Örnek Uygulamalar. Siyasal Kitabevi, Şubat 2010, Ankara, s.43

207 Civan, s.43

208 Sağlam, s.135

209 Civan, s.44

210 Sağlam, s.136

3.1.1.4.1.4. 135- Personelden Alacaklar

Personelden alacaklar, işletmeye dahil personel ve işçinin, işletmeye olan çeşitli borçlarını kapsar. Ücret iptali, işletmeden kredi alma gibi olayları içerir.²¹¹ Personelden alacakların değerlemesi ortaklardan alacaklar ile aynıdır.

3.1.1.4.1.5. 136 Diğer Çeşitli Alacaklar

Diğer çeşitli alacaklar, yukarıda sayılan alacaklardan herhangi birine dahil edilemeyen alacakları kapsar. Diğer çeşitli alacakların değerlemesi de ortaklardan alacaklar ile aynıdır.

3.1.1.4.1.6. 138 Şüpheli Diğer Alacaklar ve Karşılıklar

VUK’ un 323. maddesinde, ticari ve zirai kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi ile ilgili olmak şartıyla, dava veya icra safhasında bulunan bütün alacakların ve yapılan protestoya veya yazı ile bir defadan fazla istenilmesi rağmen borçlu tarafından ödenmemiş bulunan dava ve icra takibine değmeyecek derecede küçük alacakların şüpheli alacak sayılacağı açıklanmıştır.

VUK’ un 323. maddesinde açıkça belirtilen “ ticari ve zirai kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi ile ilgili olmak şartıyla” ifadesi, ticari ve zirai kazancın oluşumuna katkısı olamayan alacaklar için şüpheli alacak karşılığı ayrılamayacağını ve gider kaydedilemeyeceğini açıklar.²¹²

VUK hükümlerine göre diğer alacaklar için hesaplanan şüpheli alacak karşılığı gideri, gider yazılan değersiz alacak ve vazgeçilen diğer alacak tutarı vergi matrahının tespitinde gider olarak yazılamaz. Bunlar vergi matrahı açısından kanunen kabul edilmeyen gider niteliği taşır. ²¹³

211 Sağlam, s.137

212 Kızıl, s.297.

213 Çabuk, s.64.

3.1.1.4.2. TMS’ Göre Diğer Alacakların Değerlemesi

TMS 39 Finansal Araçlar Standardı, finansal varlık ve finansal borçların, mali tablolarda itfa edilmiş maliyetleri üzerinden gösterilmelerini belirtmekte ve tüm alacak ve borçların, vade farkı içersin ya da içermesin reeskonta tabi tutulmaları gerektiğini ifade etmektedir.²¹⁴

TMS’e göre ilişki taraflardan olan alacakların ayrı raporlanması gerekir. Bu nedenle bu grupta yer alan ortaklardan alacaklar, iştiraklerden, bağlı ortaklar, iş ortaklarından olan alacaklar ve üst kademe yöneticilerinden ( kilit personelden ve ailelerinden) olan alacaklar ilişkili taraftan olan alacaklardır. Bu alacakların ya bilanço içeriğinde veya dipnotlarda açıkça belirtilmesi gerekir.²¹⁵

TMS 24 standardının amacı; bir işletmenin finansal durumunun ve kar ya da zararının ilişkili tarafların varlığından ve ilişkili taraflarla gerçekleştirilen işlemler ve mevcut bakiyelerden etkilenebileceği olasılığına dikkat çekmek amacıyla işletmenin finansal tablolarının gerekli açıklamaları içermesini sağlamaktır. ( TMS 24, md.1)

Standart, bu amaçla ilişkili taraf kapsamına girecek kişi ve şirketlerin belirlenmesini, bunlarla olan alacak, borç, gelir, gider bakiyelerinin belirlenmesini ve bunların finansal tablolarda ne şekilde sunulacağını kurala bağlamaktadır. Standartta ilişkili taraflarla olan borçların, alacakların, gelir ve giderlerin değerlemesi değil, bu kapsama giren kişi ve kişiler ile verilecek bilgiler açıklanmaktadır.

İlişkili taraflarla yapılan işlemler ve bunların bakiyelerinin açıklanması TMS 24 uyarınca zorunludur. Standart ilişkili taraf açıklamalarının kapsamını, amacını ayrıntılı olarak belirlemiş ve konuya ilişkin çeşitli tanımlara yer vermiştir.²¹⁶

214 Dinç, s.78.

215 Akdoğan ve Tenker, s.106.

216 Şeref Demir, ‘‘TMS 24 İlişkili Taraf Açıklamaları’’, Türkiye Muhasebe Standartları Kitabının İçinde (Ed: Necdet Sağlam, Salim Şengel ve Bünyamin Öztürk), Maliye ve Hukuk Yayınları, Mart 2007, s.731.

3.1.1.4.3. Diğer Alacakların VUK ve TMS/TFRS’e göre Değerleme Açısından Karşılaştırılması

VUK ve TMS/UMS arasında alacakların sınıflandırılması konusunda bir farklılık vardır. VUK da alacaklar ticari ve diğer alacaklar olarak sınıflandırılmış iken TMS/UMS de ilişkili taraflardan olan alacakların ayrı ticari faaliyetlerden doğan alacakların ayrı sınıflandırılması gerekir.

Standartta ilişkili taraflardan alacaklar olarak bahsedilen ortaklardan, personelden alacaklar VUK ile uyumlu tek düzen hesap planına göre farklı konumlandırılmıştır.

Halen “13 Diğer Alacaklar” grubunun kapsamı incelendiğinde bu grupta yer alan hesapların büyük bir kısmının daha ziyade ilişkili taraf konumunda olduğu görülmektedir. “TMS 24 ilişkili taraf açıklamaları” standardına göre ilişkili taraf konumunda olanlara ait alacak ve borçların bilanço içeriğinde veya dipnotlarda açıkçı görülecek şekilde ayrı olarak raporlanması istendiğinden bu grubun bilançoda ayrı grup olarak raporlanmasının şeffaflığı arttıracağı düşünülmüştür. Hesap planındaki boş gruplar da dikkate alındığında 13 grubunun ilişkili taraflardan alacaklara, 14 grubunun da diğer alacaklara tahsisi öngörülmüştür.

KVK ve VUK’ da sırasıyla yer alan “emsallere uygunluk İlkesi” ve “emsal bedel”, TMS/UMS ve UFRS uyarınca ilişkili taraflarla yapılan işlemlerde fiyat veya bedelin

“gerçeğe uygun değer” ölçüsünde belirlenmesini ve ilişkili taraf işlemlerinin finansal tablolarda açıklanmasını gerektirmektedir. Diğer alacakların VUK ve TMS/UMS’e göre değerleme farkları, ticari alacakların VUK ve TMS/UMS’e göre değerleme farklılıklarıyla aynı olduğundan ve ticari alacakların değerlemesi kısmında ifade edildiğinden burada tekrar edilmemiştir.