Tüzel KiĢilerin Kanuni Temsilinde Temsilcilerin Sorumluluğu

temsile yetkili olan kanuni temsilcilere aittir. Tüzel kiĢi iĢletmeleri bakımından kanuni temsilcilerin durumları 6762 sayılı Türk Ticaret Kanununda düzenlenmiĢtir.

Anonim Ģirketler yönetim kurulu tarafından temsil ve idare olunmaktadır.(TTK Md. 317) Yönetim kuruluna ait olan Ģirketi temsil ve idare yetkisinin; esas sözleĢme ile yönetim kurulu üyelerinden en az biri veya birden fazlasına veya esas sözleĢmede genel kurula veya yönetim kuruluna verilecek yetki ile yönetim kurulu üyesi olmaları Ģartıyla murahhas üyelere veya Ģirkette pay sahibi olmasalar bile sorumlu müdürlere devredebilirler.(TTK Md. 319) Ancak Ģirket yönetim kurulu vergi iĢleri için bir murahhas üyeyi görevlendirmiĢ olsa bile, yönetim kurulunun tümü sorumlu olmaya devam etmektedir²⁷⁵. Limited Ģirketlerde Ģirket müdürü veya yönetim yetkisine sahip ortaklardan biri; kollektif Ģirketlerde aksi kararlaĢtırılmadıkça ortaklardan her biri;

komandit Ģirketlerde ise yönetim ve temsil yetkisine sahip komandite ortaklar, temsilci sıfatıyla sorumludur²⁷⁶.

Dernek ve vakıflara ait iktisadi iĢletmeler nedeniyle vergi mükellefi veya vergi sorumlusu olmaları halinde, derneklerde yönetim kurulu, vakıflarda da idare edenler kanuni temsilci olmaktadır.

Temsil organını oluĢturan kiĢilerin tüzel kiĢiye ait vergi ödevlerini yerine getirmemeleri ve bu yüzden yükümlü tüzel kiĢinin mal varlığından vergi ve buna bağlı alacakların kısmen ya da tamamen alınamaması durumunda, alınamayan vergi ve buna

274 Yiğit, a.g.e., s.95.

275 Karakoç, a.g.e., s.201.

276 Bayraklı, a.g.e., s.91.

bağlı alacaklar, ödevlerini yerine getirmemiĢ olan temsilcilerin kiĢisel mal varlığından alınmaktadır.(VUK Md. 10)

VUK’un 10’uncu maddesinde hüküm altına alınan kanuni temsilcilerin sorumluluğu konusuna paralel bir düzenleme tüm kamu alacaklarını kapsayacak Ģekilde AATUHK’nın mükerrer 35’inci maddesinde yer almaktadır. AATUHK’nın “Kanuni Temsilcilerin Sorumluluğu” baĢlığını taĢıyan mükerrer 35’inci maddesi gereği olarak

“Tüzelkişilerle küçüklerin ve kısıtlıların, vakıflar ve cemaatler gibi tüzelkişiliği olmayan teşekküllerin malvarlığından tamamen veya kısmen tahsil edilemeyen veya tahsil edilemeyeceği anlaşılan amme alacakları, kanuni temsilcilerin ve tüzelkişiliği olmayan teşekkülü idare edenlerin şahsi malvarlıklarından” söz konusu kanun hükümlerine göre tahsil edilir. Bu hüküm, yabancı Ģahıs veya kurumların Türkiye'deki mümessilleri hakkında da uygulanmaktadır.

AATUHK’nın mükerrer 35’inci maddesine 5766 sayılı Kanun ile 06.06.2008 tarihinden itibaren geçerli olmak üzere iki adet ek fıkra eklenmiĢtir. Yapılan bu düzenleme gereği kamu alacağının doğduğu ve ödenmesi gerektiği zamanlarda kanuni temsilci veya teĢekkülü idare edenlerin farklı Ģahıslar olmaları halinde bu Ģahıslar, kamu alacağının ödenmesinden müteselsilen sorumlu tutulmaktadır. Ayrıca, kanuni temsilcilerin sorumluluklarına dair 213 sayılı Vergi Usul Kanununda yer alan hükümlerin, bu maddede düzenlenen sorumluluğu ortadan kaldırmayacağı hüküm altına alınmaktadır.

Mükerrer 35nci maddede yapılan bu değiĢiklik ile ilgili olarak Hükümet tarafından verilen Kanun tasarısında değiĢiklik gerekçesi Ģu Ģekilde belirtilmektedir.

“ Amme alacağının doğduğu ve ödenmesi gerektiği zamanlarda kanuni temsilci ve teşekkülü idare edenlerin farklı şahıslar olması halinde bu şahısların, amme alacağının ödenmesinden müteselsilen sorumlu tutulacakları belirtilmekte ve bu sorumluluk uygulamasının 213 sayılı Vergi Usul Kanunu kapsamına giren amme alacaklarının düzenlendikleri kanunlardaki kanuni ödeme sürelerinde ve 213 sayılı Vergi Usul Kanununa göre verilen özel ödeme süreleri içende farklı şahısların kanuni temsilci veya teşekkülü idare eden olması halini de kapsadığı ifade edilmektedir.”

Yapılan bu değiĢiklik ile kamu alacağının;

Doğduğu zamandaki

Ödenmesi gerektiği zamandaki

Vergi Usul Kanununa göre verilen özel ödeme sürelerindeki Ģahısların farkı kiĢiler olması hallerinde de bu Ģahısların tamamı kamu alacağının ödenmesinden müteselsilen sorumlu olacaklardır.

Diğer bir anlatımla bir kamu alacağının doğumu sırasında sorumlu sıfatında bulunan kanuni temsilci veya teĢekkülü idare eden ile Vergi Usul Kanununa göre ödenmesi sırasındaki kanuni temsilci veya teĢekkülü idare edenin veya verilmiĢ özel bir ödeme süresinin bulunması halinde bu sıradaki kanuni temsilci veya teĢekkülü idare edenin hepsinin farklı kiĢiler olması durumunda bile bunların tamamı kamu alacağının ödenmesinden müteselsilen sorumlu olmaktadırlar²⁷⁷.

Mevcut yasal düzenlemelerden de anlaĢılacağı üzere kanuni temsilcilerin sorumluluğu mevcut kamu alacağının borçlu tüzel kiĢilik malvarlığından tahsil edilmemesi veya tahsil edilemeyeceğinin anlaĢılması halinde baĢlamaktadır. Bu bağlamda uygulamada ortaya çıkan duraksamaları gidermek üzere AATUHK’nın 3’üncü maddesinde “Tahsil edilmeyen amme alacağı” ile “Tahsil edilemeyeceği anlaşılan amme alacağı terimi” nin tanımı yapılmıĢtır.

Bu tanımlamalar çerçevesinde “Tahsil edilemeyen amme alacağı: Amme borçlusunun bu Kanun hükümlerine göre yapılan mal varlığı araştırması sonucunda haczi kabil herhangi bir mal varlığının bulunmaması, haczedilen mal varlığının satılarak paraya çevrilmesine rağmen satış bedelinin amme alacağını karşılamaması gibi nedenlerle tahsil edilemeyen amme alacaklarını,

“Tahsil edilemeyeceği anlaşılan amme alacağı” ise “Amme borçlusunun haczedilen mal varlığına bu Kanun hükümlerine göre biçilen değerlerin amme alacağını karşılayamayacağının veya hakkında iflas kararı verilen amme borçlusundan aranılan amme alacağının iflas masasından tahsil edilemeyeceğinin anlaşılması gibi nedenlerle tahsil dairelerince yürütülen takip muamelelerinin herhangi bir aşamasında amme borçlusundan tahsil edilemeyeceği ortaya çıkan amme alacaklarını”

kapsamaktadır.

277 Ruknettin Kumkale, “Son DeğiĢiklik ile Amme Borçlarına KarĢı Kanuni Temsilcilerin Durumu”,

<http://www.alomaliye.com/2008/ruknettin_kumkale_son_degis.htm>, (EriĢim: 13.02.2011).

Konuya iliĢkin olarak A.Seri 1 Sıra Numaralı Tahsilat Genel Tebliği’nin

“Kanuni Temsilcilerin Sorumluluğu” baĢlıklı bölümünün 7’nci maddesine göre “amme borçlusu nezdinde sürdürülen takip işlemleri sonucunda tamamen veya kısmen tahsil edilemeyen veya tahsil edilemeyeceği anlaşılan amme alacakları, AATUHK’ nın 3’üncü maddesinde yer alan tanımlamalardaki hususlar dikkat alınmak suretiyle yapılacak işlemlere dayanılarak tespit edilecek ve söz konusu maddede belirtilen hallerden herhangi birinin varlığı halinde kanuni temsilciler hakkında takip yapılabilmesi için yeterli şartların oluştuğu kabul” edilecektir.

Buna göre kanuni temsilciler adına AATUHK’ nın 55’inci maddesine göre ödeme emri gönderilecektir. Söz konusu ödeme emrinin de muhatabına tebliğ edilmesi zorunlu olup, konuya iliĢkin olarak muhatabın bulunmaması halinde ilanen de tebligat yapılabilmektedir.

Vergi borçlusu konumunda olan bir tüzel kiĢilik hakkında gerekli iĢlemler yapılmadan ve alacağın tahsili yönünde tahsilâta iliĢkin iĢler sonuçlanmadan kanuni temsilcilere baĢvurulması, mevcut yasal düzenlemeler çerçevesinde mümkün değildir.

Bir baĢka açıdan yasal koĢulların oluĢması halinde kanuni temsilciler adına takip iĢlemleri öncelikle ödeme emrinin tebliği baĢlatılacak olup, kamu borçlusunun birden fazla kanuni temsilcisinin bulunması halinde söz konusu tüzel kiĢiliğin hukuki özellikleri dikkate alınarak iĢlem yapılması gerekecektir. Bu bağlamda kanuni temsilcinin birden fazla olması halinde tahsil edilemeyen veya edilemeyeceği anlaĢılan kamu alacağının tamamı için her birine ayrı ayrı ödeme emri düzenlemek suretiyle takibe geçilecektir²⁷⁸.

Ayrıca kanuni temsilciler hakkında “kamu alacaklarının korunması” kapsamında yer alan teminat isteme, ihtiyati haciz, ihtiyati tahakkuk ve diğer koruma hükümlerinin kamu borçlusunun yanı sıra kamu borçlusu sayılan kanuni temsilciler hakkında sürdürülmesi söz konusu olabilmektedir.

AATUHK’nın 35 ve mükerrer 35’inci maddelerinde yer alan sorumluluk ile VUK’un 10’uncu maddesinde düzenlenen sorumluluk nedeniyle yapılacak olan takiplerde ortak ve kanuni temsilcilerin takibinde bir öncelik sıralaması söz konusu olmadığından, ortaklar ve kanuni temsilciler hakkında yapılacak olan takiplere aynı

278 Veysi Seviğ, “Kanuni Temsilcilerin Vergisel Sorumlulukları”, Referans Gazetesi, 17.11.2008.

zamanda baĢlanılması da mümkündür. Ancak iflas halindeki Ģirketin vergi borcunun iflas masasından tahsil edilemeyeceğinin anlaĢılması halinde kanuni temsilci hakkında takibat yapılabilecektir.

Tüzel kiĢilerin vergi cezalarına iliĢkin düzenleme VUK’un 333’üncü maddesinde yer almaktadır. Buna göre, tüzel kiĢilerin idare ve tasfiyesinde vergi kanunlarına aykırı davranıĢlardan kaynaklanan cezalar tüzel kiĢiler adına kesilmektedir.

Tüzel kiĢilerin kanuni temsilcilerinin durumu, küçüklerin ve kısıtlıların kanuni temsilcilerinin durumundan farklıdır. Çünkü vergi cezası tüzel kiĢiye kesilmekte ve vergi cezasının muhatabı tüzel kiĢi olmaktadır. Kanuni temsilcinin mal varlığına baĢvurulabilmesi için aynı kanunun 10’uncu maddesinde belirtildiği gibi ödevlerin kanuni temsilcilerce yerine getirilmemesi nedeniyle kesilen cezanın tüzel kiĢinin varlığından alınamaması gereklidir²⁷⁹.

Tüzel kiĢilerin kanuni temsilcilerinin cezalardan sorumluluğunda kanunlar arasında farklılıklar bulunmaktadır. VUK.’ta kanuni temsilcilinin belirtilen Ģekilde ödediği vergiler için mükellefe rücu edebileceği belirtilirken, cezaları rücu edebileceğine değinilmemiĢtir. VUK’un lafzına bakılarak yorum yapılırsa, cezalar için rücu edilemeyeceği ileri sürülebilir. AATUHK’ya sonradan ilave edilen ve kanuni temsilcilerin sorumluluğunu düzenleyen mükerrer 35’nci maddede kanuni temsilcilerin belirtilen Ģekilde ödediği tüm kamu alacaklarının vergi-ceza ayırımı yapılmaksızın rücu edilebileceği hükme bağlanmıĢtır. AATUHK tüm vergi alacaklarına uygulanabildiğine göre kanuni temsilcilerin bu Ģekilde ödedikleri tüm kamu alacakları için rücu etme hakkı olmalıdır. Aksine bir yorum Ģahsi malı olmayan kiĢilerin kanuni temsilci seçilmelerine yol açar ki, bu da kamu alacaklarının korunması açısından olumsuz sonuçlar yaratır. Alacaklı tahsil dairesi açısından önemli olan nokta, kamu alacağının tahsilidir. Kanuni temsilcinin ödemiĢ olduğu cezalar için mükellefe rücu edip etmemesi özel hukuku ilgilendiren bir konudur. Konu bu açıdan değerlendirildiğinde, kanuni temsilcinin cezalar için rücu etme hakkının engellenmesinde bir neden bulunmamaktadır²⁸⁰.

Mali nitelikli cezaların tüzel kiĢilik adına kesilmesine rağmen, VUK’un 359’uncu maddesinde yazılı fiillerin iĢlenmesi halinde bu fiiller için 359 ve 360’ıncı

279 KırbaĢ, a.g.e., s.83.

280 Çelik, a.g.e., s.107.

maddelerde belirtilen cezalar, bu fiilleri iĢleyenler hakkında hükmolunmaktadır (VUK Md. 333/3). Zaten, hapis cezasının tüzel kiĢiliğe uygulanmasına imkan bulunmadığı gibi

“cezaların Ģahsiliği ilkesi” de, cezayı suçu iĢleyenin çekmesini gerektirir.