Genel amaçlı finansal tabloların amaçları, vergilendirilebilir kârın (mali kârın) hesaplanması değildir. Muhasebe standartlarının benimsenmesi ile yıllardır vergi muhasebesi anlayışı güden ülkemizde yeni bir çığır açılmaktadır. Her şeyden önce muhasebeden beklenen amaç değişmektedir. Muhasebe meslek mensuplarının yıllardır en önemli hedefi ödenecek verginin hesaplanmasıdır. Ancak muhasebe standartlarının bakış açısı güvenilir finansal raporlamadır. Bu güvenilir finansal raporlama ise doğru ve dürüst gösterim ilkesi ile başarılmaktadır. Muhasebe standartları gerek halka açık şirketlere
22
-gerekse de KOBİ’lerin muhasebe düzenlerine kayıtlama, değerleme (ölçme) ve finansal tabloların hazırlanması ve sunulması konularında bir takım yenilikler getirmektedir.
Muhasebe Standartları ülkemiz mevzuatına ilk kez Sermaye Piyasası Kurulu Tebliği ile girmiştir. Ülkemizde Sermaye Piyasası Kanunu.’na tabi borsada işlem yapan işletmeler UMS/UFRS ile uyumlu olan Sermaye Piyasası Kurulu Seri:XI, No: 25 Tebliğini 1.1.2005-09.04.2008 tarihleri arasında uygulamışlardır. Daha sonra bu işletmelerin finansal raporlarını UMS/UFRS veya Türkiye Muhasebe Standartları Kurulu (TMSK) tarafından UMS/UFRS’lerin tercümesi olarak hazırlanan ve Resmi Gazete’de yayımlanan TMS / TFRS’ lere göre hazırlamaları zorunluluğu getirilmiştir. TMS / TFRS’ler kamuya hesap verme yükümlülüğü bulunan işletmeler, hisseleri veya borçlanma araçları kamuya açık bir piyasada, bankalarda, kredi birliklerinde, hisse senedi aracı/satıcılarında, yatırım fonlarında ve sigorta şirketlerinde işlem gören işletmeler tarafından uygulanmak zorundadır. Türkiye Muhasebe Standartlarının bütün işletmeler tarafından uygulanması yönünde yapılan çalışmalar neticesinde UMSK’nın orijinal metnine sadık kalınarak KOBİ Türkiye Finansal Raporlama Standartları ( KOBİ TFRS) oluşturulmuş, TMSK tarafından 01 Kasım 2010 tarihinde Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.1TMSK’nın yetkileri 2 Kasım 2011 tarihli Kanun Hükmünde Kararname ile “Kamu Gözetimi, Muhasebe Ve Denetim Standartları Kurumu”na devredilmiştir.
KOBİ TFRS, tam set standartlara göre önemli derecede sadeleştirilmiştir. Tam set standartlar 2000 sayfadan oluşurken KOBİ TFRS 230 sayfadan, 35 bölümden oluşmaktadır. Ayrıca Standartta yapılan maddi sadeleştirmelerin yanı sıra doğru bir şekilde uygulanmasını sağlayacak, içeriğe yönelik önemli sadeleştirmeler de yapılmıştır.
Genellikle KOBİ’lerde rastlanmayan ve daha fazla açıklama ile detaylı çalışma gerektiren işlemlerle ilgili konular kapsama dahil edilmemiştir. KOBİ TFRS yalnızca kamuya açıklanacak hususların azaltıldığı bir muhasebe seti değil, aynı zamanda muhasebeleştirme ve ölçüm prensiplerinin de basitleştirildiği bir kavramsal bütünlüktür. Muhasebe politikalarında seçimlik haklarının tanındığı durumlarda, KOBİ’lerin daha kolay olan uygulamayı seçmeleri hedeflenmiş ve KOBİ TFRS, KOBİ’lerin finansal tablolarını oluşturmasında dikkate almaları gereken zorunlu şartların tümünü kapsayan uluslararası muhasebe ve raporlama seti olarak hazırlanmıştır.
KOBİ TFRS’deki bölümlerin hangi TMS/TFRS’ye karşılık geldiği aşağıdaki Tablo 1’de yer almaktadır.
1 KOBİ’ler için Türkiye Finansal Raporlama Standardı (KOBİ TFRS) Hakkında Tebliğ 01.11.2010 tarih ve 27746 sayılı Resmi Gazete
Tablo 1: KOBİ TFRS’deki Bölümlerin Karşılık Geldiği TMS/TFRS’ler
KOBİ TFRS TMS / TFRS
1. Bölüm: Küçük ve Orta Büyüklükteki İşletmeler
2. Bölüm: Kavramlar ve Genel İlkeler Kavramsal Çerçeve, TMS 1 3. Bölüm: Finansal Tabloların Sunuluşu TMS 1
4. Bölüm: Finansal Durum Tablosu TMS 1 5. Bölüm: Kapsamlı Gelir Tablosu ve Gelir Tablosu TMS 1 6. Bölüm: Özkaynak Değişim Tablosu, Gelir ve
Dağıtılmamış Karlar Tablosu
TMS 1
7. Bölüm: Nakit Akış Tablosu TMS 7
8. Bölüm: Finansal Tablo Dipnotları TMS 1 9. Bölüm: Konsolide ve Bireysel Finansal Tablolar TMS 27 10. Bölüm: Muhasebe Politikaları, Tahminler ve
Hatalar
TMS 8 11.Bölüm: Temel Finansal Araçlar TMS32,39
TFRS 7,TFRS 9
12.Bölüm: Diğer Finansal Araçlarla İlgili Hususlar TMS 32, TMS 39,TFRS 7, TFRS 9
13.Bölüm: Stoklar TMS 2
14.Bölüm: İştiraklerdeki Yatırımlar TMS 28 15.Bölüm: İş Ortaklıklarındaki Paylar (Yatırımlar) TMS 31 16.Bölüm Yatırım Amaçlı Gayrimenkuller TMS 40 17.Bölüm: Maddi Duran Varlıklar TMS 16 18.Bölüm:Şerefiye Dışında Maddi Olmayan Duran VarlıklarTMS 38 19.Bölüm: İşletme Birleşmeleri ve Şerefiye TFRS 3
20.Bölüm: Kiralamalar TMS 17
21.Bölüm: Karşılıklar, Koşullu Borçlar ve Koşullu Varlıklar
TMS 37 22.Bölüm: Yabancı Kaynaklar (Borçlar) ve
Özkaynaklar
TMS 1, TMS 32
23.Bölüm: Hasılat TMS 18,TMS 11
24.Bölüm: Devlet Teşvikleri TMS 20
25.Bölüm: Borçlanma Maliyetleri TMS 23
26.Bölüm: Hisse Bazlı Ödemeler TFRS 2
27.Bölüm: Varlıklarda Değer Düşüklüğü TMS 36 28.Bölüm: Çalışanlara Sağlanan Faydalar TMS 19
29.Bölüm: Gelir Vergileri TMS 12
30.Bölüm: Yabancı Para Çevrim İşlemleri TMS 21 31.Bölüm: Yüksek Enflasyon (Yüksek Enflasyonlu
Ekonomilerde Finansal Raporlama)
TMS 29 32.Bölüm: Raporlama Döneminden Sonraki Olaylar TMS 10 33.Bölüm: İlişkili Taraf Açıklamaları TMS 24 34.Bölüm: Özellikli Faaliyetler TMS 41,TFRS 6
35.Bölüm: KOBİ TFRS’ye Geçiş TFRS 1
KOBİ TFRS’de varlıkların, borçların, gelir ve giderlerin muhasebeleştirilmesine ve ölçümüne ilişkin tam set TMS/ TFRS’lerde yer alan ilkelerin çoğu basitleştirilmiştir.
KOBİ’lerin muhasebe uygulamaları ile ilişkili olmayan standartlar kapsam dışında tutulmuştur. Kapsam dışında tutulan standartlar aşağıdaki gibidir.
• Faaliyet Bölümleri
• Ara Dönem Finansal Raporlama
• Hisse Başına Kazanç
• Sigorta Sözleşmeleri
• Satış Amaçlı Elde Tutulan Duran Varlıklar
24
-KOBİ TFRS’de tam set TFRS’nin muhasebe politikasının seçimine olanak verdiği yerlerde seçenekli uygulamalar kaldırılmaya çalışılmıştır. KOBİ TFRS’de kapsam dışı bırakılan tercihli uygulamalar aşağıdaki gibi özetlenebilir.
- KOBİ’lerde yeniden değerleme yönteminin kullanımı sınırlandırılmıştır. Maddi ve maddi olmayan duran varlıkların değerlemesinde; tam set TMS/TFRS’lerde maliyet yöntemi veya yeniden değerleme yöntemi arasında tercih hakkı vardır. KOBİ TFRS’de ise sadece maliyet yöntemi yer almış, tercihli uygulama kaldırılmıştır.ÖÖttee yayannddaann,, yatırım amaçlıy gayrimenkullerin değerlemesinde; tam set TMS/TFRS’lerde esas olan gerçeğe uygun değerin kullanılması, ve gerçeğe uygun değerde meydana gelen değişikliklerin kar-zarara yazılmasıdır. Gerçeğe uygun değeri güvenilir olarak ölçülemiyorsa maliyet bedeli ile değerleme yapılır. KOBİ TFRS’de ise, gerçeğe uygun değer, ek bir çaba ve maliyete katlanılmadan kolayca hesaplanabildiği durumlarda kullanılır. Aksi takdirde yatırım amaçlı gayrımenkuller, maliyet bedeli ile değerlenir.
- Tam set TMS/TFRS’lerde genel ilke borçlanma maliyetlerin gider olarak kaydedilmesi olmakla birlikte, özellikli varlık maliyeti ile ilgili olan borçlanma maliyetleri özellikli varlık maliyetine ilave edilebilir. KOBİ TFRS’de ise, borçlanma maliyetlerinin tamamı gider olarak kaydedilir.
KOBİ TFRS nin en önemli ve birincil konusu kimlerin KOBİ sınıfına dahil olacağıdır.
KOBİ TFRS’de Bölüm 1: Küçük ve orta büyüklükteki işletmeler, KOBİ’lerin özelliklerini tanımlamaktadır. Ayrıca standart açıkça belirtmektedir ki; kamuya hesap verme yükümlülüğü bulunan işletmeler için ülkenin yasal düzenlemeleri KOBİ TFRS’nin uygulanmasını zorunlu kılsa veya buna izin verse dâhi, bu işletmelerin finansal tabloları, KOBİ TFRS’ye uygun olarak düzenlenmiş kabul edilmez. Diğer yandan, ana ortaklığı TMS/TFRS'leri kullanmakta olan bir bağlı ortaklık, kamuya hesap verme yükümlülüğü yoksa, kendi finansal tablolarında KOBİ TFRS’yi uygulayabilir. İşletmenin yönetiminde yer almayan işletme sahipleri, mevcut ve potansiyel borç verenler ile kredi derecelendirme kuruluşları, dış kullanıcılara örnek olarak gösterilebilir.KOBİ TFRS, kamuya hesap verme yükümlülüğü bulunmayan kâr amacı güden işletmelerin genel amaçlı finansal tablolarına ve diğer finansal raporlamalarına uygulanmak amacıyla düzenlenmiştir Genel amaçlı finansal tablolar ayrı olarak veya yıllık rapor gibi kamuya açık başka bir belgeyle birlikte sunulan tabloları kapsamaktadır.
1.3. Türkiye Muhasebe Standartlarının Uygulanmasına İlişkin Düzenlemeler TTK Geçici Madde 1’e göre, Kamu Gözetimi, Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumu tarafından belirlenen Türkiye Muhasebe Standartları;
a) Türkiye Muhasebe Standartları, Türkiye Finansal Raporlama Standartları (TMS/TFRS) ve yorumları ile,
b) Kurum tarafından değişik işletme büyüklükleri sektör ve kâr amacı gütmeyen kuruluşlar için belirlenen standartlar ve diğer düzenlemelerden oluşur.
TTK Geçici Madde 1’de hangi işletmelerin hangi standartları uygulayacakları belirlenmiştir. Buna göre tam set TMS/TFRS’leri uygulayacak işletmeler;
- Sermaye Piyasası Kanununa göre, ihraç ettikleri sermaye piyasası araçları borsada veya teşkilatlanmış diğer bir piyasada işlem gören şirketler, aracı kurumlar, portföy yönetim şirketleri ve konsolidasyon kapsamına alınan diğer işletmeler,
- 28.3.2001 tarihli ve 4632 sayılı Bireysel Emeklilik Tasarruf ve Yatırım Sistemi Kanununda tanımlanan emeklilik şirketleri,
- TMS/TFRS ve Yorumlarını uygulamayı tercih edenler
Aynı maddenin 3. bendine göre yukarıda sayılanların dışında kalan ve dış kullanıcılar için genel amaçlı finansal tablo düzenleyen işletmeler ile TMS/TFRS’yi uygulamayı tercih eden KOBİ tanımındaki işletmelerden tekrar KOBİ/TFRS uygulamasına dönmek isteyen işletmeler ise KOBİ TFRS’yi uygular.
Hangi işletmelerin Türkiye Muhasebe Standartlarını uygulayacağına ilişkin Kamu Gözetimi Kurumu’nun 17 Kasım 2012 tarihli 28470 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan kararına göre, kamu yararını ilgilendiren kuruluşların, Bakanlar Kurulu kararıyla bağımsız denetime tabi kuruluşların ve TTK’nda sayılan TMS/TFRS’leri uygulayacak işletmelerin münferit ve konsolide finansal tabloların hazırlanmasında, Türkiye Muhasebe Standartlarını uygulamasına, bu kapsama dahil olmayanlar için Kurumca bir belirleme yapılıncaya kadar yürürlükteki mevzuatın uygulanmasının devamına, karar verilmiştir.
23.01.2013 tarih ve 28537 sayılı Resmi Gazete’de yayımlananBakanlar Kurulu Kararı’na göreBağımsız denetime tabi olacak şirketler aşağıdaki gibidir.
Tek başına veya bağlı ortaklıkları ve iştirakleriyle birlikte aşağıdaki üç ölçütten en az ikisini sağlayan şirketler ile ekli (I) sayılı liste kapsamında yer alan şirketler, 6102 sayılı Kanun ile 26.9.2011 tarihli ve 660 sayılı Kamu Gözetimi, Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumunun Teşkilat ve Görevleri Hakkında Kanun Hükmünde Kararname hükümleri çerçevesinde bağımsız denetime tabidir:
a) Aktif toplamı yüz elli milyon ve üstü Türk Lirası.
b) Yıllık net satış hasılatı iki yüz milyon ve üstü Türk Lirası.
c) Çalışan sayısı beş yüz ve üstü.
Ekli (II) sayılı liste kapsamında yer alan şirketler, tek başına veya bağlı ortaklıkları ve iştirakleriyle birlikte listede belirtilen sınırlamalar dikkate alınarak, 6102 sayılı Kanun ile 660 sayılı Kanun Hükmünde Kararname hükümleri çerçevesinde bağımsız denetime tabidir.
Ekli (I) sayılı liste kapsamında yer alanlar hariç olmak üzere 24.11.1994 tarihli ve 4046 sayılı Özelleştirme Uygulamaları Hakkında Kanuna tabi kuruluşlar ile ekli (II) sayılı listenin yedinci sırası kapsamına giren kuruluşlar hariç olmak üzere sermayesinin en az %
26