2.5 İnşaat Taahhüt İşletmelerinde Maliyet Muhasebesi Sistemi 62
2.5.2 Maliyet Sistemi 64
Maliyet muhasebesi bir gider dağıtım sistemi olup, asıl amacı üretim için katlanılan giderlerin, gider yerlerine dağıtımı ve gider yerlerinden geçen mamullere, bu gideri yükleyerek birim maliyeti saptamaktır. Bu nedenle üretim işletmeleri mamullerin birim maliyetini hesaplarken çeşitli maliyet sistemlerinden yararlanmak zorundadır.
Bir işletmede maliyet sisteminin oluşturulması için üç farklı maliyet yönteminin bir araya getirilmesi gerekir. Bu yöntemler;87
85 Muzaffer Civelek,AzzemÖzkan, Temel ve Tekdüzen Maliyet Muhasebesi, Ankara, Detay Yayıncılık, 2002, s.5.
65
9 Maliyetlerin kapsamına göre maliyet yöntemleri
9 Maliyetlerin saptanma tarihine göre maliyet yöntemleri 9 Maliyetlerin saptanma şekline göre maliyet yöntemleridir.
Temel olarak işletmelerin maliyet sistemlerini belirleyen ana unsur, işletmelerin üretim tipleridir. Yani, üretimin teknik özellikleri ve akışı asıl belirleyici unsurdur. Geleneksel olarak, üretim yapan işletmelerde üretimin yapısına bağlı olarak safha maliyet sistemi ve sipariş maliyet sistemi olmak üzere iki maliyet sistemi söz konusudur. Bunlar, temel maliyet sistemleri olarak bilinirler ve bazen birlikte de kullanılırlar.88
2.5.2.1 Sipariş Maliyet Yöntemi
Belli bir dönemde belli bir mamulün veya mamul grubunun maliyetinin ayrı ayrı hesaplanması gerektiğinde sipariş maliyet sistemi kullanılır. İşletmede üretilen her bir mamul ya da siparişe ilişkin her bir maliyet unsurunu ayrı ayrı belirleyen ve mamulün ya da sipariş maliyetini özel olarak hesaplamaya olanak sağlayan bir maliyet hesaplama yöntemidir.89
İnşaat işletmeleri işlerinin de her birinde projelerin maliyetlerinin ayrı ayrı izlenmesi gerektiğinden, inşaat endüstrisinde maliyetlerin bulunmasında sipariş maliyet sistemi kullanılır.90
Sipariş maliyet sistemi uygulamasında her taahhüt veya inşaat ayrı ve farklı bir maliyet merkezi oluşturacağından her bir işle ilgili faaliyetlerin ve giderlerin izlenmesinde yarar vardır. Hem faaliyetler hem de kapsadıkları giderler önceden belirlenecek olursa, faaliyetler ilgili giderlerin saptanması kadar dağıtımı da kolay olacaktır.91
87 Şenlik, a.g.e, s.221.
88Ahmet Doğan, “MamulMaliyetlemeye Geleneksel ve Faaliyete Dayalı Yaklaşımlar: Bir Karşılaştırma”,
Erciyes Üniversitesi İ.İ.B.F Dergisi, 1997, Sayı:12, s.51.
89 Şenlik, a.g.e, s.223.
90 AliKartal, “Proje Kontrol ve Planlama Tekniklerinin İnşaat Maliyet Muhasebesi ile Uyumlaştırılması”, Doktora Tezi, Kütahya, 1991, s.43.
66
Maliyet yeri veya merkezi; işletmenin maliyet muhasebesi sistemi tarafından maliyetlerin yüklendiği en küçük birimler olarak ifade edilir.92
Kurulacak olan sipariş maliyet sistemi, işletmenin yönetim bilgi sisteminin bir alt sistemi olmaktadır. Bu alt sistem, proje maliyetlerini kontrol edebilmek için gerekli olan bilgileri toplama işini üstlenir. Bu nedenle, bu sistem bir gözleme (monitoring) sistemi olmakta ve tahmini maliyetlerin belirlenme esaslarına uygun olarak fiili maliyetleri zamanlı bir şekilde geri bildirim ile yönetime hizmet eder.
Sipariş maliyet sisteminin ikinci fonksiyonu ise, gelecekteki işlere ait tahmin işinde kullanılmak üzere verilerin toplanması olmaktadır.93
Sipariş maliyeti yönteminin esası; direkt ilk madde ve malzeme ile direkt işçilik giderlerinin doğrudan doğruya üretim partileri itibariyle saptanıp izlenmesi; genel üretim giderlerinin ise, uygun bazı ölçülerden yararlanarak, üretim partileri arasında dağıtılmasıdır.94
Sipariş maliyet istemi uygulamasında inşaat işletmeleri maliyet kartları oluşturarak, inşaat tamamlanıncaya kadar maliyetlerini topluca izleyebilirler.95
Direkt ilk madde ve malzeme giderlerinin ait oldukları mamul partilerine göre saptanıp izlenmesinde, “istek fişleri”nden yararlanılır.
Direkt işçilik giderlerinin ait oldukları mamul partileri itibariyle saptanıp izlenmesinde “işçilik puantaj kartları”ndan yararlanılır.
Genel üretim giderlerinin mamul partilerine yüklenmesinde ise yükleme oranı kullanılır. Genel üretim giderlerinin iş birimi başına düşen tutarını gösteren yükleme oranı, aşağıdaki formüle göre hesaplanır.
92Rayburn, a.g.e, s. 580. 93 Kartal, a.g.e, s.43. 94Büyükmirza, a.g.e, s. 243. 95 Şenlik, a.g.e, s.223.
67
Ü ü ı Ü ı
İş ı ı
Sipariş maliyeti yönteminde iş ölçüsü, genel üretim giderleri ile üretim partileri arasında bağlantı kurulmasını sağlayan (köprü işlevi gören) ölçüdür. Bunu, giderlerin gider yerlerine dağıtımında kullanılan anahtarlar gibi düşünebiliriz.
İş ölçüsü, genel üretim giderleri ile mamul partileri arasında bir köprü oluşturacağına ve köprünün her iki tarafla da bağlantılı olması gerektiğine göre, bu ölçünün iki özelliği birden taşıması söz konusudur:
9 İş ölçüsü genel üretim giderleri ile mümkün olduğu kadar yakın ilişkisi bulunan (tercihan bu giderleri en çok etkileyen) bir ölçü olmalıdır. 9 İş ölçüsünün mamul partileri ile doğrudan ve nispeten kolaylıkla
bağlantısı kurulabilmeli, yani bu ölçünün ne miktarının (kaç biriminin) hangi partiye ait olduğu büyük zorluklara katlanılmadan izlenebilmelidir.
Uygulamada en çok kullanılan iş ölçüleri yaygınlık sırasıyla şöyledir:96
9 Direkt işçilik saatleri 9 Direkt işçilik giderleri 9 Makine saatleri 9 Üretim miktarı
9 Direkt ilk madde ve malzeme giderleri
9 Direkt ilk madde ve malzeme + direkt işçilik giderleri 9 İlk (ham) madde tüketim miktarı
2.5.2.2 Safha(Evre) Maliyet Yöntemi
Bu yöntem, üretimin birbirine paralel ve zincirleme olarak bağlı safhalarda gerçekleştiği devamlı olarak ve kitle halinde bir tek veya birkaç mamulün üretildiği işletmelerde uygulanır.97
68
Evre maliyeti yönteminin esası, dönemin üretim giderlerinin üretim aşamalarında (evrelerinde, yani esas üretim yerlerinde) toplanması ve her bir aşamanın giderlerinin o aşamanın üretim miktarına bölümü yoluyla aşamanın birim maliyetinin hesaplanmasıdır. Bir aşamada tamamlanıp bir sonraki aşamaya (veya mamul ambarına) devredilen mamuller, tamamlandıkları aşamanın birikimli birim maliyeti (kendi birim maliyeti artı önceki aşamadan gelen birikimli birim maliyeti) ile maliyetlendirilerek, bir sonraki aşamaya (veya mamul stoklarına) aktarılacak toplam maliyet belirlenir.
Evre maliyeti uygulamasında, direkt ilk madde ve malzeme ile direkt işçilik giderlerinin mamuller itibariyle izlenmesi gerekmez (çünkü üretilen mamul tektir). Giderler gider yerleri itibariyle izlenip, ikinci dağıtım da yapıldıktan sonra, gider dağıtım tablosunda her bir esas üretim yerinin (üretim aşamasının) direkt ilk madde ve malzeme, direkt işçilik ve (dağıtımdan sonraki) genel üretim giderleri ortaya çıkmış olur. Bu giderler (varsa dönem başı yarı mamullerinin maliyetindeki giderler, önceki aşamadan gelen toplam maliyet ve çalışmayan kısım giderlerine yansıtılacak genel üretim giderleri de dikkate alınarak), o aşamada yapılan üretimin maliyetine yüklenir.98
Genel üretim giderlerinin ürünlere dağıtımında sipariş maliyet yönteminde olduğu gibi evre maliyet yönteminde de önceden belirlenmiş yükleme katsayıları kullanılır. Bu yöntemde ürünün geçtiği evre sayısı kadar yükleme katsayısı vardır. Bu katsayılar yardımıyla evrelere ait genel üretim giderleri ürüne aktarılmış olur.99