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O ICMS relativo a operações de circulação de mercadoria encontra-se disciplinado no artigo 155, II, da Constituição Federal56, a saber: “Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir imposto sobre: (...) II – operações relativas à circulação de mercadorias (...) ainda que as operações se iniciem no exterior”.

Para efeito de tributação pelo ICMS considera-se a hipótese de incidência válida aquela que descreve uma operação relativa à circulação de mercadoria.

Primeiro, cabe destacar que a hipótese de incidência em questão é tema de inúmeras discussões, principalmente, sobre o que podem ser consideradas “operações de circulação de mercadoria” passíveis de tributação.

Para uma melhor análise da hipótese de incidência apontada, cabe traçar características essências na definição de “operação”, “circulação”, bem como “mercadoria”.

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BRASIL, Constituição Federal (1988). Constituição da República Federativa do Brasil. Brasília, DF, Senado, 1988.

Cumpre assinalar que o vocábulo “operações” tem vários sentidos. Contudo, no presente trabalho, interessa-nos apenas analisar o sentido jurídico do termo para que reste configurada a hipótese de incidência do imposto em comento.

No entendimento de Geraldo Ataliba e Cléber Giardino57, o conceito de “operações” pode ser entendido como:

Operações são atos jurídicos; atos regulados pelo direito como produtores de determinada eficácia jurídica; são atos juridicamente relevantes: circulação e mercadorias são, nesse sentido, adjetivos que restringem o conceito subjetivo de operações.

(...)

Os autores que vêm no ICMS um imposto sobre circulação ou sobre mercadorias estão ignorando a Constituição; estão deslocando o cerne da hipótese de incidência do tributo, da operação – aí posta pelo próprio Texto Magno – para seus aspectos objetivos, com graves conseqüências deletérias do sistema.

No mesmo sentido, complementa Paulo de Barros Carvalho58_:

(...) as operações que o Excelso Texto menciona são aqueles “atos” ou “negócios jurídicos” celebrados entre pessoas e que têm o predicado de consumar os efeitos próprios à circulação de mercadorias. Temos formas usuais e corriqueiras, como a compra e venda, a consignação, a doação, a troca, a locação, o comodato, ao lado de outras maneiras atípicas, que os usos e costumes vão plasmando sob o pálio de atos ou de contratos inominados. E a certeza inconcussa do que acabamos de acentuar é a circunstância de não encontrarmos outra operações, que não a jurídica, ocasionando o fenômeno da circulação de mercadorias.

57 _{ATALIBA, Geraldo e GIARDINO, Cléber. Núcleo de definição constitucional do ICM. Revista de}

Direito Tributário, vols. 25/26, 1983, p. 104. (a sigla ICM foi atualizada para ICMS)

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CARVALHO, Paulo de Barros. A regra-matriz do ICM. Tese apresentada para a obtenção do Título de Livre Docente da Faculdade de Direito da PUC/SP, 1981, p. 170-182.

Cabe trazer, ainda, os ensinamentos de José Eduardo Soares de Melo59:

“Operações” configuram o verdadeiro sentido de fato juridicizado, a prática de ato jurídico como a transmissão de um direito (posse ou propriedade).

Consoante as razões expendidas, não há dúvidas de que o vocábulo “operação” deve ser entendido como negócio jurídico que tem por objeto a transferência ou a titularidade de mercadorias.

Após as considerações tecidas acerca do termo de “operação”, faz-se indispensável a análise dos vocábulos “circulação” e “mercadoria” para melhor compreensão da regra-padrão de incidência tributária do ICMS – relativo à operação de circulação de mercadoria.

Cabe destacar que a hipótese em comento requer uma análise conjunta desses termos, uma vez que a interpretação isolada desses vocábulos não configura a norma hipoteticamente prevista.

Assim, não é qualquer operação que gera a hipótese de incidência do ICMS, mas apenas aquelas operações que resultem na circulação de mercadorias. A circulação é conseqüência do negócio jurídico, devendo tão- somente ser qualificada juridicamente, tendo em vista ser o efeito da operação jurídica.

Por esse motivo, faz-se imprescindível buscar a exata proporção semântica do termo “circulação” nos ditames legais.

Na concepção de Geraldo Ataliba e Cléber Giardino60:

59 _{MELO, José Eduardo Soares de. ICMS teoria e prática. 7ª ed. (atualizada com a Emenda} Constitucional nº 42/03). São Paulo: Dialética, 2004, p. 11.

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(...) circular significa, para o Direito, mudar de titular. Se um bem ou uma mercadoria muda de titular, circula, para efeitos jurídicos. Convenciona-se designar por titularidade de uma mercadoria à circunstância de alguém deter poderes jurídicos de disposição sobre a mesma, sendo ou não seu proprietário (disponibilidade jurídica). Esse fenômeno é que importa, no plano do ICMS. Sempre que haja operação jurídica negocial, de um lado, e mercadoria, de outro, haverá circulação, quando o sujeito (que detém a mercadoria e foi parte na operação) é titular de direito de dono e os transfere totalmente ou parcialmente (pela operação) a outrem. Assim, aquele que – tendo sido parte na operação – transferiu a outrem direitos de dono, promoveu circulação (ao realizar a operação). Por direitos de dono entendem-se os direitos inerentes à propriedade (basicamente a disposição da coisa).

Paulo de Barros Carvalho entende como circulação61:

(...) a passagem de mercadoria de uma pessoa para outra, sob o manto de um título jurídico, equivale a declarar, à sombra de um ato ou de um contrato, nominado ou inominado. Movimentação com mudança de patrimônio.

Fácil concluir que a “circulação” deve ser entendida não apenas como a mudança de titularidade da coisa sujeita a circulação. O termo “circulação” poderá ser dilargado ainda para a hipótese de mera transferência da posse a título negocial, ou seja, quando não se transfere o domínio da coisa, mas apenas se transmite a disponibilidade jurídica da mesma.

Feitas essas colocações, indispensável dentro desse contexto, analisar o termo “mercadoria”.

Assim, “mercadoria”, para fins de incidência de ICMS, compreende as coisas móveis que são colocadas em mercancia. Contudo, nada é mercadoria

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por sua própria natureza, mas adquire essa titularidade quando colocado in commercium.

José Eduardo Soares de Melo62 assim define “mercadoria”:

Mercadoria, tradicionalmente, é bem corpóreo da atividade empresarial do produtor, industrial e comerciante, tendo por objeto a sua distribuição para consumo, compreendendo-se no estoque da empresa, distinguindo-se das coisas que tenham qualificação diversa, segundo a ciência contábil, como é o caso do ativo permanente.

Ainda sobre o termo “mercadoria”, arremata Roque Carrazza63:

Temos, assim, que o conceito de mercadoria, no que diz com ICMS, há de ser entendido como em Direito Comercial. E, mercadoria, tornamos a repetir, é o bem móvel, que se submete à mercancia, ou seja, que é colocado no mundo do comércio (“in commercium”), sendo submetido, pois, ao regime de direito mercantil, que se caracteriza, como corre magistério, pela autonomia das vontades e pela igualdade das partes contratantes. Tanto é mercadoria o gênero alimentício que é exposto à venda num supermercado, como a escultura que uma galeria de arte coloca em comércio, como, ainda, o relógio que está à venda numa relojoaria. Mercadoria, enfim, é coisa fungível (que se pode substituir por outra que tenha as mesmas características e sirva para satisfazer as mesmas necessidades) que se destina ao comércio. Continua sendo mercadoria o bem adquirido para ser vendido, mas só depois de submetido a processo de industrialização”.

62 _{MELLO, op. cit., p. 16.}

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CARRAZZA, Roque Antonio. ICMS. 9ª ed. rev. e amp. de acordo com a Lei Complementar 87/96 e suas ulteriores modificações. 2ª tiragem. São Paulo: Malheiros, 2003, p. 42.

Fácil perceber que, para efeitos de tributação de ICMS, as operações jurídicas deverão implicar a circulação de mercadorias, que nada mais são que as coisas móveis consideradas como objeto de circulação comercial.

Em resumo, ao dispor sobre a hipótese de incidência do ICMS Mizabel Derzi64 conclui que:

(...) a hipótese de incidência do ICMS deve concentrar os seguintes pontos, igualmente relevantes e a serem observados cumulativamente:

qualquer operação jurídica mercantil, que transfira a titularidade da mercadoria (sua propriedade ou posse-exteriorização de domínio), como a compra e venda, a dação em pagamento, etc.; além disso é necessário que ocorra a circulação, representativa da tradição, como fenômeno jurídico da execução de ato ou negócio translativo da posse-indireta ou da propriedade da mercadoria.

Em resumo, para a realização da hipótese de incidência do ICMS – relativo à operação de circulação de mercadorias – indispensável a análise conjunta dos institutos acima discriminados, não havendo como considerá-los separadamente.

4.2.2. O imposto sobre prestação de serviços de transportes