Faaliyet Tabanlı Maliyetleme Sisteminin Uygulanması

Bir modern maliyet sistemi olarak FTMS, birçok akademik araştırmaya konu olmakta ve işletmeler tarafından uygulama alanı bulmaktadır. Araştırmalar, FTMS’nin işletmelerde uygulanmasının zorlukları ve sınırlılıkları olduğunu ortaya koymakla birlikte sistemin doğru maliyet hesaplama noktasında işletmelere sağladığı katkı ve bu doğrultuda işletmelerin maliyet süreçlerini kontrol altına alabilmeleri FTMS ile sağlanabilmektedir.

FTMS'nin uygulanması sürecindeki başarı, sistemin işletme için uygunluğunun ortaya konulması ve işletmeye uyarlanacak FTSM’nin tasarımı sırasında yapılacak olan işlemlerin başarısına bağlı bulunmaktadır. FTMS'nin işletme için uygun olduğu ve işletme için kabul edilebileceği tasarım aşamasında değerlendirilmektedir. Bu noktada FTMS’nin işletmelerde sağlıklı bir şekilde uygulanabilmesi için FTMS’nin uygulanmasında ortaya çıkabilecek işletme içi direnç ve tepkinin ortadan kaldırılması, bunun yanında işletme yönetici ve çalışanlarının sürecin işletmede uygulanmasını kabullenmeleri ve desteklemeleri gerekmektedir.

FTMS’nin uygulanma süreci, öncelikle işletmede gerçekleştirilen faaliyetlerin tespit edilmesi ile başlamaktadır. Tespit edilen faaliyetlerden birbirine yakın olan faaliyetler, aynı faaliyet başlığında birleştirilerek gruplandırılmaktadır. Yine gruplandırılan faaliyetlerin maliyetlendirilerek maliyet taşıyıcıları vasıtasıyla ürün maliyetlerinin ortaya çıkarılması süreçleri FTMS ile uygulanmaktadır.

2.1.2.3.1. Faaliyetlerin Belirlenmesi

İşletmede her bir mamul ya da hizmetin üretimi için gerekli faaliyetlerin belirlenmesi gerekmektedir. Yine bu faaliyetlerin özelliklerine göre hangi grupta yer alacağının tespit edilmesi büyük önem taşımaktadır. İşletmeler açısından her bir faaliyetin ayrı bir faaliyet grubu içerisinde yer alması ekonomik açıdan uygun olmamaktadır. Bu nedenle işletmeler, maliyet kayıtlarını azaltmak amacıyla birbirleriyle ilişkili olan birkaç faaliyeti tek bir faaliyet grubunda birleştirmektedirler (Erden, 2004: 183).

Tablo 2.2.: FTM Yönteminde Faaliyet Düzeylerinde Oluşan Maliyetlerin Sınıflandırılması

Faaliyetler Maliyetler

Birim Düzeyindeki Faaliyetler Direkt İlk Madde ve Malzeme, Direkt İşçilik, Enerji Maliyetleri

Parti Düzeyindeki Faaliyetler Endirekt İşçilik, Satın Alma, Makine Hazırlık ve Kontrol Maliyetleri

Mamul Düzeyindeki Faaliyetler Mühendislik, Mamul Patent Belgesi, Paketleme, Fiyat Değişim Maliyetleri İşletme Düzeyindeki Faaliyetler Fabrika Yönetim, Isıtma, Aydınlatma,

Güvenlik, Bina ve Alt Yapı Maliyetleri Kaynak: Cooper ve Kaplan, 1991:132, Köroğlu, 2012:74

Tablo-2.2.’de faaliyetler ile bu faaliyetler sonucunda oluşan maliyetler gösterilmektedir. Birim düzeyindeki faaliyetler direkt faaliyetler olup, üretilen mamul, ya da hizmetlere doğrudan yüklenebilmektedir. Parti düzeyindeki faaliyetler ise mamul veya hizmetlere doğrudan yüklenememekte, ancak üretilen parti sayısına bağlı olarak yüklenebilmektedir. Bunun nedeni söz konusu maliyetlerin endirekt nitelikte olması ve ürünlere doğrudan yüklenememesinden kaynaklanmaktadır. Mamul düzeyindeki faaliyetler, işletmede üretilen mamul sayısına bağlı olarak değişim göstermekte olup, mamulün özelliklerine uygun olarak belirlenmektedir. İşletme düzeyindeki faaliyetler ise, herhangi bir şekilde mamul, ya da hizmetin maliyetine dahil olmayıp, sadece işletmenin yönetim ve fiziki yapısına bağlı maliyetlerden oluşmaktadır (Köroğlu, 2012:74).

2.1.2.3.2. Faaliyetlerin Gruplandırılması

İşletmelerde faaliyetler, üretim süreci ve bu süreci destekleyen birçok faaliyeti kapsayacak şekilde ele alınmaktadır. Bu nedenle işletmelerde faaliyet sayısı, işletmenin büyüklüğüne, karmaşıklığına ve amacına göre değişim göstermektedir. Faaliyetlerin tümünü ayrı bir maliyet havuzu olarak kabul etmek ekonomik olmadığından, genellikle birbirine yakın ya da birbirini tamamlayan faaliyetler birleştirilerek daha büyük fakat daha az sayıda maliyet havuzları oluşturulmaktadır. İşletme içerisinde yerine getirilen faaliyetlerin çokluğu

nedeniyle hem iş yükünün hafifletilmesi hem de maliyetlerinin azaltılması amacıyla faaliyetlerin sınıflandırılması işletmeye büyük kolaylık sağlamaktadır. Maliyetlerin hesaplanmasındaki en önemli etkenlerden birisinin faaliyetler olduğu düşünüldüğünde, bu faaliyetlerin doğurduğu maliyetlerin ürünlere yüklenmesi konusunda da faaliyetlerin sınıflandırılması önemli rol oynamaktadır. Maliyetleri faaliyetlerin oluşturduğunu temel alan Faaliyet Tabanlı Maliyetleme sisteminde bu sınıflamalar maliyetler içinde geçerli olmaktadır (Karaman, 2010:38).

2.1.2.3.3. Faaliyetlerin Maliyetlendirilmesi

FTMS’de faaliyetlerin maliyetlendirilmesinin, geleneksel muhasebe yönetim sistemlerinin aksine, neden sonuç ilişkileri ve süreçler üzerine inşa edildiği görülmektedir. Maliyet, faaliyetin nedeni olmakta ve faaliyet maliyet sonucunda ortaya çıkmaktadır.

FTMS, işletmelerde üretim esnasında oluşan endirekt maliyetlerin, kullandığı kaynaklar sonucu oluşan maliyetleri faaliyetlere yükleme temeline dayanmaktadır. FTMS’nin amacının yalnızca maliyetleri mamullere yansıtmak olmadığı, faaliyetler tarafından kullanılan kaynakların ne ölçüde kullanıldığını ölçmek ve burada oluşan maliyetleri kaynak sürücüleri yardımıyla faaliyetlere ve faaliyet maliyetlerini de maliyet sürücüleri yardımıyla mamullere, hizmetlere ve müşterilere yüklemek olduğu ifade edilmektedir. Aşağıda Şekil 2.4.’de faaliyetlerin maliyetlendirilmesi süreci şematize edilmektedir (Gümüş, 2007: 85-86);

Şekil 2.4.: FTMS’nde Faaliyetlerin Maliyetlendirilmesi

Kaynak: Gümüş, 2007:86

Yukarıda Şekil 2.4.’de işletmede tespit edilen faaliyetlerin maliyetlendirilmesinde farklı maliyet taşıyıcıları seçilmekte ve bunlar aracılığı ile maliyetler oluşturulmaktadır. Oluşturulan maliyetler üretilen mamullerle yüklenilmektedir.

2.1.2.3.4. Maliyet Sürücülerinin Seçimi

FTMS, maliyetlerin faaliyet merkezlerinden ürün ya da hizmetlere aktarılmasını içermektedir. Maliyet sürücüsü, bir faaliyetin tükettiği kaynakların miktarı ve maliyetinin doğru hesaplanıp hesaplanmadığını ortaya koyması açısından önem taşımaktadır. Bu nedenle maliyet sürücüleri, faaliyet maliyetlerinin ölçülmesinde kullanılan önemli bir unsur olarak karşımıza çıkmaktadır (Alkan, 2005: 47).

Maliyet sürücülerinin belirlenmesinde, seçilecek olan maliyet sürücüsünün özellikleri aşağıdaki gibi sıralanabilmektedir (Gümüş, 2007: 88);

- Maliyet sürücülerinin ölçülebilir olması gerekmektedir,

- Genel üretim giderleri ile çıktılar arasında bir ilişkinin kurulabilmesi gerekmektedir,

- Maliyet sürücülerinin bir faaliyetle ilgili olarak gerçekleşen maliyetlerin büyük bir kısmının ölçümünü doğru bir biçimde temsil etmesi gerekmektedir

- Seçilen maliyet sürücülerinin, işletmenin ürün maliyetlerinin tespit edilmesinde en düşük maliyet ile en yüksek faydayı sağlaması gerekmektedir.

2.1.2.3.5. Maliyetlerin Mamullere Yüklenmesi

FTMS’de maliyetler, iki aşamalı olarak ürün ve hizmetlere yüklenilmektedir. Aşamalardan birisi kaynakların faaliyetlere kaynak etkenleri vasıtasıyla yüklenilmesi, diğeri ise faaliyetlerden maliyet nesnelerine yüklenilmesi olarak tanımlanmaktadır. Faaliyet temelli maliyet sistemindeki dağıtım evreleri Şekil-4'te gösterilmektedir (Tseng, 2007:238, Çapuk, 2012:41);

Şekil 2.5.: FTMS’de İki Aşamalı Maliyet Dağıtımı

Kaynak: Tseng, 2007:238, Çapuk, 2012:41

Şekil 2.5. incelendiğinde, ilk aşamada, faaliyetlere kaynakların dağıtılması için faaliyetlere etki edecek maliyet faktörlerinin belirlendiği görülmektedir. Her benzer kaynak faaliyet için faaliyet havuzları oluşturulmaktadır. Dolayısıyla, ilgili maliyet havuzu, tüm faaliyetlerin maliyeti için bir merkez haline gelmektedir. İkinci aşamada ise, maliyetler, faaliyet merkezlerinden yararlanan harcama alanlarının kullanım düzeyine göre dağıtılmaktadırlar.