Em seu título VI, dividido em dois capítulos, a CF/88 dispôs sobre a tributação, capítulo I – Do sistema tributário nacional, e sobre
118SLOMSKI, Valmor. op. cit., p. 36.
119Parágrafo 2º do art. 105 da Lei nº 4.320/64.
120O § 1º do art. 39 da Lei nº 4.320/64 impõe para o registro as condições legais de liquidez, certeza e
o orçamento, capítulo II – Das finanças públicas, reservando nesse capítulo uma seção para o orçamento público.
Cuidou a Lei Maior de regrar ampla e sistematicamente a principal origem das receitas públicas: a tributação. Desse modo, a arrecadação tributária é imprescindível para a consecução das finalidades que o próprio ordenamento jurídico impõe ao Estado.
A realização dessas receitas exigidas coativamente dos particulares segundo suas propriedades, rendas e atividades121, somada aos recursos provenientes de exploração dos bens do próprio Estado e de outras receitas não-tributárias122, viabiliza a movimentação dos seus aparelhos administrativos e dos Poderes Legislativo e Judiciário, de modo a possibilitar o exercício das respectivas atribuições legais e constitucionais.
Para o desempenho das funções estatais, é necessária a realização de despesas que são suportadas pelas receitas públicas. O equilíbrio entre os gastos e os recursos públicos precisa ser dimensionado quando do planejamento do orçamento. Este, com a LRF (LC nº 101/2002), passou a
121ANGÉLICO, João. op. cit., p. 21.
122OLIVEIRA, Regis Fernandes de; HORVATH, Estevão. Manual de direito financeiro. 6. ed. São Paulo:
Ed. Revista dos Tribunais, 2003. p. 39 e 57-58. Os autores, ao utilizarem o critério da periodicidade, classificam as receitas em extraordinárias e ordinárias. As primeiras decorrem da iminência ou do caso de guerra externa que motive o Estado a exigir impostos extraordinários (inc. II, art. 154, CF). As receitas ordinárias são havidas com regularidade, recebidas no desenvolvimento normal da atividade estatal. Em relação à origem, a receita pode ser: i) originária, se decorrente da exploração, pelo Estado, de seus próprios bens; é adquirida pelo Estado de forma voluntária, ou seja, em relação contratual com os particulares; ii) derivada ou compulsória – quando provém do constrangimento sobre o patrimônio do particular, independente e até contrariamente à sua vontade; iii) transferida – provinda do patrimônio do particular, não é arrecadada pela entidade política que a utilizará.
cobrar do administrador maior exatidão e compromisso ao ser elaborada a Lei de Orçamento, estabelecendo vedações (por exemplo, limitar as operações de crédito à previsão de despesas de capital constantes no orçamento, art.12, § 2º), exigências (por exemplo, de estudos e de estimativas de receitas, art. 12, § 3º), fixação de metas de arrecadação, medidas de combate à evasão e à
sonegação, além de especificações das quantidades e valores de ações
ajuizadas para a cobrança da dívida ativa, além da evolução do montante dos créditos tributários passíveis de cobrança administrativa (art. 13)123.
As atividades do Estado ligadas à obtenção de recursos (ingresso de receitas orçamentárias, financiamentos e empréstimos) e sua aplicação (despesa pública)124 são reguladas pelo Direito Financeiro. Assim, a CF/88, no mencionado título VI, trata da discriminação da mais importante fonte de receitas, a tributária, e também das despesas, do orçamento e do crédito público125.
No art. 165, a CF/88 de 1988, ao tratar dos orçamentos, determina que leis de iniciativa do Poder Executivo estabelecerão: plano
plurianual(PPA), diretrizes orçamentárias e orçamentos anuais, delegando, em seu § 8º, à lei complementar a disposição sobre sua elaboração e organização, bem como sobre normas de gestão financeira e patrimonial da
123OLIVEIRA, Regis Fernandes de; HORVATH, Estevão. op. cit., p. 45-46. 124ANGÉLICO, João. op. cit., p. 34-35.
125BORGES, José Souto Maior. Introdução ao direito financeiro. 2. ed. São Paulo: Max Limonad, 1998. p.
administração direta e indireta. Tal desiderato coube à Lei Complementar nº 101/2000, LRF, a qual estabelece normas sobre finanças públicas que devem ser aplicadas conjunta e harmoniosamente com as normas constitucionais, principalmente as que falam sobre PPA e lei de diretrizes orçamentárias (LDO - art. 165), as quais serão aplicadas em todas as esferas políticas.
O PPA incumbe-se de estabelecer diretrizes, objetivos e metas da administração pública federal126 para as despesas de capital127, e outras delas decorrentes, e para as relativas a programas de duração continuada (§ 1º, art. 165, CF) . É um orçamento que ultrapassa um exercício financeiro128, composto de uma programação econômica que orienta a ação do governo, geralmente voltada à execução de obras e serviços de duração prolongada129. É preciso haver planejamento para o Estado atender às necessidades da população, mantendo em funcionamento os serviços já existentes (renovação e modernização dos seus equipamentos, ampliação e aprimoramento de suas instalações e reorganização dos serviços já implantados), e prover o aumento da demanda, em qualidade, quantidade e diversidade130.
126A Lei nº 9.989/2000 (PPA 2000/2003) contemplou o Programa 0775 – Recuperação de Créditos da União. 127Investimentos, inversões financeiras e transferências de capital.
128SILVA, De Plácido e. op. cit., v. 2, p. 245. Período em que deve vigorar ou ser executado o plano
financeiro constante de um orçamento, correspondendo, em regra, ao ano financeiro, período de 12 meses que vai da abertura ao encerramento da contabilidade do Estado.
129HARADA, Kiyoshi. Direito financeiro e tributário. 11. ed. São Paulo: Atlas, 2003. p. 90-91. 130ANGÉLICO, João. op. cit., p. 21.
A LDO compreenderá as metas e prioridades da administração pública federal, incluindo as despesas de capital para o exercício financeiro subseqüente, bem como orientará a elaboração da lei orçamentária anual (§ 5º, art. 165, CF), disporá sobre as alterações na legislação tributária131 e estabelecerá a política de aplicação das agências financeiras oficiais de fomento132.
A LRF (arts. 1º e 59), por sua vez, atendendo ao mandamento dos arts. 70 e 165 da CF/88, estabelece normas voltadas a responsabilidade na gestão fiscal, que permitem a fiscalização orçamentária, financeira, operacional e patrimonial em todas as esferas da Administração, tanto direta como indireta, que prestarão contas sob o sistema de controle interno de cada Poder e do Ministério Público e sob o sistema de controle externo dos Tribunais de Contas e das Casas Legislativas respectivas.
Os responsáveis pelas receitas públicas provenientes da dívida ativa devem obediência ao art. 4º da LRF, o qual determina que o projeto da LDO deve vir acompanhado de documento denominado Anexo de Metas Fiscais, o qual deverá conter, em relação a receitas, avaliação do cumprimento das metas relativas ao ano anterior (§ 2º, I), evolução do
131Para tanto, deverá trazer as alterações na arrecadação tributária e conseqüente reflexo na previsão das
receitas orçamentárias.
132De acordo com HARADA, Kiyoshi. op. cit., p. 92, essas agências, cada qual com suas especificidades,
promovem financiamentos oficiais com papel estratégico no desenvolvimento do Estado (art.165, § 2º, CF).
patrimônio líquido (§ 2º, III), demonstrativo de estimativa e compensação, no qual se estabelecerão metas anuais (§ 1º).
As leis e princípios orçamentários formam um sistema em que o orçamento tem como característica fundamental a sua periodicidade, além de contrastar com as leis que são gerais e abstratas, isto é, constantes ou permanentes no sentido de não possuírem, no mais das vezes, prazo determinado. Assim, a lei orçamentária é uma lei geral, de vigência determinada, que traz dispositivos abstratos, previsão de receitas, e concretos, comprometimento de despesas necessárias à execução da política governamental133, daí o princípio da anualidade ou periodicidade (inc. III, art. 165, CF/88)134.
Segundo o princípio da universalidade, a Lei Orçamentária anual deve abarcar três orçamentos: o fiscal (receitas e despesas referentes aos três Poderes da União, aos fundos, órgãos e entidades da administração direta e indireta, às fundações instituídas e mantidas pelo Poder Público), o de investimentos das empresas estatais e o da seguridade social. O
princípio da unidade orçamentária requer da Lei Orçamentária Anual135 a apresentação de peça única que abarque o orçamento das entidades autônomas, desligadas administrativamente (autarquias, empresas públicas, etc), a fim de que seja conhecido o volume dos recursos utilizados e
133HARADA, Kiyoshi. op. cit., p. 78. 134ANGÉLICO, João. op. cit., p. 39-40. 135Id. Ibid., p. 41-42.
movimentados pela administração como um todo136, de modo a contribuir para a obtenção do equilíbrio financeiro global137, garantindo a unidade de orientação política e estruturação uniforme.
O projeto da Lei de Orçamento Anual (LOA), segundo a LRP (art. 5º, II e III), será acompanhado de documento que se refira às medidas de compensação à renúncia de receitas (II) e à reserva de contingência, cujo montante tomará como base a receita corrente líquida138 e será fixado juntamente com a forma de sua utilização na LDO (III). A reserva de contingência será destinada ao atendimento de passivos contingentes e outros riscos e eventos fiscais imprevistos (letra ‘b’, III).
O art. 8º da LRF torna obrigatórios, após a publicação dos orçamentos, a programação financeira e o cronograma de desembolso mensal. O art. 13 da LRF completa determinando que as receitas previstas serão desdobradas em metas bimestrais, com especificação, quando couber, da
quantidade e valores de ações ajuizadas para a cobrança da dívida ativa.
Com relação à previsão do impacto regional sobre receitas e despesas, decorrente de concessão de anistia, isenção, remissão, subsídios e
136MACHADO JUNIOR, J. Teixeira; REIS, Heraldo da Costa. A Lei 4.320 comentada. 24. ed. rev. e atual.
Rio de Janeiro: Instituto Brasileiro de Administração Municipal, 1991. p. 13.
137HARADA, Kiyoshi. op. cit., p. 86.
138LRF, art 2º, IV - receita corrente líquida: somatório das receitas tributárias, de contribuições,
patrimoniais, industriais, agropecuárias, de serviços, transferências correntes e outras receitas também correntes (observe-se que as receitas provenientes da dívida ativa compõem a receita corrente líquida, uma vez que se classifica, normalmente, em outras receitas correntes), conforme MACHADO JUNIOR, J. Teixeira; REIS, Heraldo da Costa. op. cit., p. 163. Ver também OLIVEIRA, Regis Fernandes de; HORVATH, Estevão. op. cit., p. 48.
benefícios de natureza financeira, tributária e creditícia (CF/88, § 6º, art. 165), que normalmente objetivam incentivar o desenvolvimento econômico e social de determinada região ou ramo de atividade, a Carta Política (art. 70) institui os já mencionados controles interno e externo para a fiscalização contábil, financeira e orçamentária, como forma de coibir a utilização abusiva desses benefícios. Nesse ponto, a LRF reforçou (art. 14) e aparelhou (previsão de sanções) a possibilidade desses controles, ajudando a evitar a concorrência predatória, bem como a falta de recursos aos Estados e Municípios a ponto de impedi-los de cumprir com as obrigações previstas e assumidas nas leis orçamentárias.
Segundo a LRF, as hipóteses de renúncia de receitas (§ 1º, art. 14) são: anistia, remissão, subsídio, crédito presumido, concessão de isenção em caráter não geral, alteração de alíquota ou modificação de base de cálculo que implique redução discriminada de tributos ou contribuições, além de outros benefícios que correspondam a tratamento diferenciado.
Saliente-se que as renúncias de créditos que se dão por
meio de cancelamento de débitos cujas despesas de cobrança superem seu montante estão liberadas (§ 3º, do art. 14) das exigências contidas nos incs. (incs.) I e II do mesmo art., ou seja, de demonstrar que a renúncia foi considerada na previsão de estimativa de receitas da Lei Orçamentária e de adotar medidas de compensação ali mencionadas; a contrário sensu, o
cancelamento de débitos de valor superior aos custos de cobrança deverá obedecer às condições impostas nesse art.139. Tais dispositivos também são aplicáveis aos créditos inscritos em dívida ativa.
O princípio da exclusividade (§ 8º, art. 165, CF/88) preconiza que o conteúdo da lei orçamentária anual não poderá dispor sobre matéria estranha à previsão de receitas e fixação de despesas, isto é, fica vedada qualquer determinação que não se coadune com suas finalidades específicas. Tal princípio comporta apenas duas exceções previstas expressamente: autorização para abertura de créditos suplementares e contratação de operações de crédito, ainda que por antecipação de receita, na forma da lei.
A previsão de receitas significa estimar qual será a arrecadação para determinado período, ou exercício. São vários os fatores que devem ser considerados para estimativa de receitas públicas, mas não existem critérios fixos e definitivos, pois estes variam de acordo com o perfil da entidade pública e do Estado ao qual se referem. Além disso, a cobrança dos tributos deve ser prevista e autorizada por lei140.
139Quanto à renúncia de receitas tributárias, a LRF exige uma dentre duas posições: i) o proponente deve
esclarecer sobre o significado daquela renúncia na lei de orçamento respectiva e sobre a impossibilidade de alteração das metas e resultados fiscais previstos na lei de diretrizes; ou ii) sobre as medidas de compensação que serão adotadas no período em que deva iniciar a vigência da renúncia e nos dois subseqüentes, as quais se darão por meio de aumento de receitas, proveniente de aumento de alíquotas, alargamento da base de cálculo, majoração ou criação de tributo ou contribuição no exercício de sua vigência e nos dois seguintes (art. 14 e incs.).
140Segundo ANGÉLICO, João. op. cit., p. 27, a fixação de despesas deve ser autorizada na lei orçamentária,
para que a despesa realizada não seja superior à autorizada. Denomina-se despesa realizada a aplicação dos recursos orçamentários (pagamentos), a qual é escriturada com o nome de despesa paga. A despesa autorizada pode chamar-se dotação, despesa prevista, despesa fixada, verba, recurso orçamentário, crédito orçamentário ou simplesmente crédito.
Segundo JOÃO ANGÉLICO141, são fatores de influência direta na estimativa da receita, entre outros: oscilação de preços, crescimento vegetativo, aumento demográfico, incremento dos centros de produção, política tributária, alterações de alíquotas, eficiência na cobrança de
contribuintes faltosos e intensificação da fiscalização. Além disso, o procedimento de dividir a receita global em seus diversos componentes, ou seja, a análise separada de cada fonte de arrecadação, pode aumentar a eficiência da estimativa de receitas. A cobrança da dívida ativa é uma dessas
fontes de arrecadação142.