3. EKONOMETRİK ANALİZ
3.1. Veri Seti
Tributo é nome de classe, composto por objetos construídos conceptualmente pelo próprio direito positivo. Trata-se de palavra ambígua, que pode apresentar diferentes significações. Paulo de Barros Carvalho indica nada menos do que seis acepções diversas, quando utilizada nos textos do direito positivo, nas lições da doutrina e nas manifestações da jurisprudência. São elas: i. quantia em dinheiro; ii. prestação correspondente ao dever jurídico do sujeito passivo; iii. direito subjetivo de que é titular o sujeito ativo; iv. relação jurídica tributária; v. norma jurídica tributária; e vi. norma, fato e relação jurídica.38
O Código Tributário Nacional tomou-o nesta última acepção (vi), na medida em que exprime “toda a fenomenologia da incidência, desde a
37 SANTI, Eurico Marcos Diniz de. Lançamento Tributário. 2. ed. 2. tiragem. São Paulo: Max Limonad, 2001, p. 41-42
38 CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributário. 18. ed. São Paulo: Saraiva, 2007, p. 19- 20.
D { [ ( p → q ) . ( - q → r ) ] . [ ( - q v – r ) → S ] } (n. 1ª. D) (n. 1ª. S) (n. 2ª)
norma instituidora, passando pelo evento concreto nela descrito, até o liame obrigacional que surde à luz com a ocorrência daquele fato”39. É o que extrai a partir das proporções semânticas constantes do art. 3º:40
Art. 3º. Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada.
Desdobrando analiticamente referido dispositivo legal, percebemos que o legislador indicou três características fundamentais para a configuração do tributo: i. a compulsoriedade; ii. o caráter pecuniário da prestação; e iii. o traço de que tributo não se constitui sanção de ato ilícito.
Por compulsoriedade, compreende-se a imputação obrigatória de determinado comportamento, afastando-se, de plano, quaisquer cogitações relativas às prestações voluntárias, que recebem o influxo do modal “permitido” (P). Trata-se, pois, de consequência que independe da vontade do sujeito passivo, que terá que efetivá-la ainda que contra seu interesse. Concretizado o fato previsto no antecedente da norma jurídica, devidamente relatado pela linguagem competente, irrompe a relação mediante a qual alguém ficará adstrito ao cumprimento de um específico comportamento obrigatório.
Por outro lado, a prestação de que se cogita deve ter necessariamente natureza pecuniária. O objeto da obrigação deve se expressar em moeda, pecúnia.
39 CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributário. 18. ed. São Paulo: Saraiva, 2007, p. 24. 40 Este dispositivo legal é alvo de severas críticas. Não bastassem as impropriedades e atecnias
cometidas em sua positivação, muitos doutrinadores defendem que não competiria ao direito positivo estabelecer definições.
De fato o legislador não está obrigado a estabelecer ostensivamente o significado dos conceitos com que trabalha. Todavia, ao fazê-lo, outorga-lhes status de enunciados jurídicos cogentes, de observância obrigatória. É o que nos ensinam Carlos E. Alchourrón e Eugenio Bulygin: “[…] las definiciones del legislador obligan a todos los que usan y aplican las normas jurídicas a usar esas definiciones, es decir, a entender las correspondientes expresiones en el sentido que el legislador les atribuye e usarlas con este sentido. […] Si por ‘norma’ se entiende una expresión que ordena, prohíbe o permite una conducta, entonces las definiciones legales son normas. (El Lenguaje del Derecho. Buenos Aires: Abeledo- Perrot, 1983, p. 14).
Como última nota característica está a circunstância de o tributo não constituir sanção de ato ilícito. O legislador exige a feição de licitude para o fato que desencadeia o nascimento da obrigação tributária. Ao assim dispor, afasta, com clareza, a relação jurídica do tributo daquelas atinentes às penalidades exigidas pelo descumprimento de deveres tributários. E, como são idênticos os vínculos isoladamente observados, é pela associação ao fato que lhe deu origem que pode ser reconhecida a índole do vínculo, se tributário ou sancionatório.
Assim, diante de realidade que reúna as referidas características, independentemente do nome que se lhe atribua (art. 4º, do CTN), a conclusão imediata é a de que se está na presença de um tributo. Estes atributos, todavia, devem estar simultaneamente associados, não sendo suficiente para configurar uma determinada prestação tributária se somente um ou alguns deles estiverem presentes.
Cuida registrar que, a despeito de o Código Tributário Nacional ter apresentado uma definição de tributo, seu conceito é constitucional. Apenas a acatamos em face da sua total consonância com as diretrizes plasmadas na Carta Suprema.
O que diferencia o tributo das demais normas, como é possível perceber, são suas instâncias semântica e pragmática (conteúdo e função). Sua hipótese descreve as notas de um fato signo presuntivo de riqueza, enquanto o seu consequente estatui um vínculo obrigacional entre o Estado, ou quem lhe faça as vezes, na condição de sujeito ativo, e uma pessoa física ou jurídica, particular ou pública, como sujeito passivo, de tal sorte que o primeiro ficará investido do direito subjetivo público de exigir, do segundo, o pagamento de determinada quantia em dinheiro. Em contrapartida, o sujeito passivo terá o dever jurídico de prestar aquele objeto com a finalidade exclusiva de custear uma
despesa pública, a qual será genérica ou específica a depender da espécie tributária de que se trate.41
A especificidade da norma jurídica tributária em sentido estrito se encontra, portanto, no plano do seu conteúdo, que gravita em torno do conceito de “tributo”. E, exatamente por fixar o âmbito de incidência do tributo, é também denominada norma-padrão ou regra-matriz de incidência tributária.
Efetuadas as devidas abstrações lógicas, identificaremos na hipótese normativa um critério material (consubstanciado num comportamento humano lícito e dotado de conteúdo econômico, que alcança não só as atividades refletidas – ação – como aquelas espontâneas – estado –, representado sempre por verbo pessoal de predicação incompleta seguido pelo complemento), um critério temporal e um espacial (os quais assinalam, respectivamente, para quando e onde deve ocorrer aquela ação, tomada como núcleo do antecedente normativo). Já no consequente, observamos a presença de um critério quantitativo (base de cálculo e alíquota) e um pessoal (sujeito ativo, de um lado, e sujeito passivo, do outro, sendo este último justamente o eixo temático da presente investigação).
Cabe aqui um esclarecimento: apesar de não termos indicado um critério subjetivo entre os aspectos autônomos que integram a hipótese normativa, isso não equivale a dizer que ignoramos a necessária presença de um sujeito também no antecedente.
Conforme afirmamos, o critério material do tributo é invariavelmente um verbo pessoal de predicação incompleta seguido de um complemento. Por conta disso, entendemos que o sujeito da hipótese normativa estará sempre presente na implicitude do texto, já que, em qualquer caso, haverá uma pessoa realizando dita materialidade. Daí porque defendermos não ser
41 Em nosso entendimento, a previsão de destinação pública do produto da arrecadação integra a definição de tributo. É justamente este critério que impede a subsunção de figuras como as contribuições ao FGTS, cujo produto da arrecadação destina-se ao próprio beneficiário, ao seu conceito. Esse entendimento, inclusive é acompanhado pelo Supremo Tribunal Federal (RE nº 100.249-SP).
necessário incluí-lo entre os elementos expressos da estrutura lógica da norma.42 Quanto ao tema, esclarece Misabel Abreu Machado Derzi:
O aspecto material da hipótese é a descrição de um fato ou situação, cuja ocorrência é necessária, mas suficiente ao nascimento da obrigação tributária. Vem preenchida por um verbo e seus complementos: auferir renda, ser proprietário de imóvel urbano; etc. O aspecto pessoal configura a parte da hipótese descritiva da pessoa relacionada ao fato. Nos impostos, tributos não-vinculados, o aspecto pessoal da hipótese configura a parte da descrição - implícita ou explícita - da pessoa que realiza o pressuposto, dele sendo partícipe. Portanto, nos impostos, configura a própria pessoa cujo comportamento - signo presuntivo de riqueza - vem descrito no aspecto material. […] Nos tributos vinculados, ao contrário, é o ente estatal que tem seu comportamento descrito na hipótese. Então, o aspecto pessoal que interessa realçar nas taxas é a pessoa destinatária da atividade estatal, em relação à qual atua o ente estatal tributante, ao prestar o serviço ou exercer o poder de polícia. Na contribuição de melhoria, o aspecto pessoal é a pessoa titular da propriedade imobiliária, beneficiada por obra pública.43
A regra-matriz de incidência tributária é uma espécie de adaptação da estrutura lógico-semântica das normas que instituem tributos, brilhantemente desenvolvida por Paulo de Barros Carvalho. Alerte-se, entretanto, que ela nem sempre resulta aparente na literalidade do texto, exigindo-se, muitas vezes, grande esforço do intérprete/aplicador para preencher com conteúdo seu arranjo sintático. Nesse contexto, esclarece este autor:
As leis não trazem normas jurídicas organicamente agregadas, de tal modo que nos seja lícito desenhar, com facilidade, a indigitada regra- matriz de incidência, que todo o tributo hospeda, como centro catalisador de seu plexo normativo. Pelo contrário, sem arranjo algum, os preceitos se dispersam pelo corpo do estatuto, compelindo o jurista a um penoso trabalho de composição. Visto por esse prisma, o labor científico aparece como árduo esforço de procura, isolamento de dados, montagem e construção final do arquétipo da norma jurídica.44
42 Note-se que essas considerações são de suma importância, na medida em que é justamente o fato de ser sempre possível a construção do critério subjetivo da hipótese que garante o respeito ao princípio da estrita legalidade, independentemente de ele vir expresso ou não no texto legal.
43 In: BALEEIRO, Aliomar. Limitações constitucionais ao poder de tributar. 21. ed. Atualizada por Misabel Abreu Machado Derzi. Rio de Janeiro: Forense, 2006, p. 723-724.
44 CARVALHO, Paulo de Barros. Direito tributário, linguagem e método. São Paulo: Noesses, 2008, p. 530.
Alcança-se a regra-matriz de incidência a partir da conjugação de todas as proposições que interferem na estrutura lógico-semântica que acabamos de descrever, o que inclui não apenas as disposições diretas sobre alíquota, sujeito passivo, materialidade etc., como as indiretas, tais como os princípios, as regras de isenção, as de responsabilidade45, dentre outras. Com efeito, todas as normas que compõem a disciplina jurídica do tributo, que cuidam propriamente do fenômeno da percussão tributária em sentido estrito, a integrarão.
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A despeito disso, no decorrer do presente trabalho, ora utilizaremos a expressão regra-matriz de incidência tributária neste sentido mais restrito, ora em acepção ampla, querendo nos referir à norma instituidora do tributo “antes” de sofrer a interferência da regra de responsabilidade, elucidando sempre a significação com que a empregamos.
Note-se que não estamos aqui defendendo a existência de cronologia na incidência desses enunciados normativos. Sabemos que todos são simultaneamente válidos, vigentes e eficazes e, por esta razão, aplicados ao mesmo tempo. Apenas recorreremos ao artifício da abstração isoladora quando entendermos conveniente para a melhor compreensão do objeto ou para facilitar a exposição das nossas idéias sobre a matéria.
45 É importante ter presente que todas essas regras que interferem na conformação da regra-matriz de incidência tributária – isenção, responsabilidade, princípios etc. –, seja por guardarem autonomia normativa, seja pelo grau de especialização que possuem, receberam denominação específica pelo próprio direito positivo ou pela dogmática do direito. Daí a razão de as tomarmos como realidades distintas. RMIT em sentido amplo Regras sobre responsabilidade, isenções, normas gerais, princípios etc. RMIT em sentido estrito
Fixados esses conceitos fundamentais, sentimo-nos mais confortáveis para avançar em direção ao objeto central da presente investigação, articulando suas complexidades, ao fim de podermos construir conclusões consistentes e que venham a equacionar as principais dúvidas que o circundam.