Ayrılan Karşılıklar

İşletmeler, ihtiyatlılık kavramının sonucu olarak, işletmeler, muhtemel gider ve zararları için karşılık ayırırlar.

Bilançoda varlıkları, bilanço tarihindeki gerçeğe uygun değerleriyle gösterebilmek için, varlıklardaki değer düşüklüklerini göstererek karşılıkların ayrılması zorunludur. Dönen varlıklar grubu içinde yer alan menkul kıymetler, alacaklar, stoklar ve diğer dönen varlıklar içindeki ilgili kalemler için yapılacak değerleme sonucu gerekli durumlarda uygun karşılıklar ayrılır.

Ayrılması kararlaştırılan değer azalma karşılıkları, 654 Karşılık Giderleri Hesabı’na gider kaydı yapılmak suretiyle bu hesaba alacak; kendisine karşılık ayrılmış olan iştirak payı elden çıkartıldığında veya değer düşüklüğünün gerçekleşmemesi

107

halinde ise 644. Konusu Kalmayan Karşılıklar Hesabına gelir kaydı yapılmak suretiyle hesaba borç kaydedilir. 68

Karşılıklar, muhasebe sisteminde iktisadi kıymetlerin gerçek değerinin belli edilmesini sağlar. Ayrılan karşılıkların gider yazılıp yazılmayacağı hususuna ise vergi kanunlarında değinilmiştir. Örneğin, VUK’un 323. maddesinde şüpheli ticari alacak karşılıklarının gider yazılabileceği hüküm altına alınmıştır. Vergi kanunları açısından gider yazılmasına cevaz verilmeyen karşılıklar ise KKEG niteliğinde olacaktır. Örnek olarak, VUK’un 279. maddesinde hisse senetlerinin alış bedeli ile değerleneceği hüküm altına alınmıştır. Mükellefler muhasebe kaideleri uyarınca dönem sonunda borsada oluşan hisse senedi değeri için karşılık ayırırlar, ancak ayrılan bu karşılık, gider yazılması halinde bu gider KKEG niteliğinde olacaktır.

Örnek: (A) A.Ş.’nin 02.05.2017 tarihinde 100.000,00 TL’ye aldığı hisse senetlerinin borsa rayici değerleme günü olan 31.12.2017 tarihinde 95.000,00 TL olmuş buna ilişkin karşılık ayrılmıştır. Mükellef kurum söz konusu hisse senetlerini 05.05.2018 tarihinde 98.000,00 TL’ye satmıştır.

31/12/2017

654- Karşılık Gideri Hs 5.000,00

119- Menkul Kıymet Değer Düşüklüğü Kar. 5.000,00

,

900 Kanunen Kabul Edilmeyen Gider Hs 5.000,00

901 Kanunen Kabul Edilmeyen Gider Kar. Hs 5.000,00

68 _{1 Seri Nolu Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliği, www.gib.gov.tr. (Erişim;}

108 05/05/2018

102 Bankalar Hs 98.000,00

119- Menkul Kıymet Değer Düşüklüğü Karş. Hs 5.000,00

110 Hisse Senetleri Hs 100.000,00

644 Konusu Kalmayan Karşılıklar Hs 3.000,00

,

902 Vergiye Tabi Olmayan Gelir Hs 3.000,00

903 Vergiye Tabi Olmayan Gelir Karş. Hs 3.000,00

Her ne kadar (A) A.Ş. hisse senetlerinde meydana gelen değer düşüklüğü için karşılık ayırsa da söz konusu gider kanunen kabul edilmez. Zira Vergi Usul Kanunu’na göre hisse senetleri alım bedeliyle değerlenir. Borsa rayicinde meydana gelen artış ya da azalışlar hisse senedinin değerlemesinde dikkate alınamaz.

Bu nedenle muhasebe ilkelerine göre yapılan değer düşüklüğü kaydı vergi kanunlarınca kabul edilmediğinden 2017 yılı için ayrılan 5.000,00 TL karşılık gideri, KKEG olarak dikkate alınacaktır.

2018 yılında hisse senetlerinin satılması sonucu muhasebe kayıtlarına göre 3.000,00 TL (98.000,00 – 95.000,00) tutarında gelir ortaya çıkmıştır. Oysa vergisel açıdan satıştan kar elde edilmemiş aksine 2.000,00 TL (98.000,00 – 100.000,00) zarar edilmiştir.

Konusu kalmayan karşılıklar hesabına intikal ettirilen 3.000,00 TL tutarındaki gelir, karşılığın iptaline yönelik olup ayrılan karşılık da kanunen kabul edilmeyen

109

giderdir. Bu nedenle konusu kalmayan karşılıkların gelir olarak yazılmak suretiyle iptal edilmesi de vergiye tabi olmayacaktır.69

Örnek: (X) Ltd. Şti., (A) A.Ş.’ye KDV dahil 59.000,00 TL tutarında emtiayı vadeli satmıştır. (A) A.Ş borcunu zamanında ödememiş bunun üzerine alacaklı (X) Ltd. Şti., borcun ödemesi için noterden ihtarname göndermiştir. İhtarnameye rağmen de borcun ödenmemesi üzerine (X) Ltd. Şti. borcun tamamı için karşılık ayırarak gider yazmıştır. Alacaklı mükellef kurumun söz konusu işlemlere ilişkin yapmış olduğu muhasebe kayıtları aşağıdaki gibidir.

,

120 Satıcılar Hs 59.000,00

600 Yurtiçi Satışlar Hs 50.000,00

391 Hesaplanan KDV Hs 9.000,00

,

128 Şüpheli Ticari Alacaklar Hs 59.000,00

120 Satıcılar Hs 59.000,00

,

654 Karşılık Giderleri Hs 59.000,00

129 Şüpheli Ticari Alacaklar Karşılığı Hs 59.000,00

69 _{AKIN , Kurumlar Vergisi Beyannamesindeki Diğer İndirimler Satırı Hangi Durumlarda}

110 ,

900 Kanunen Kabul Edilmeyen Gider Hs 59.000,00

901 Kanunen Kabul Edilmeyen Gider Kar. Hs 59.000,00

VUK’a göre dava veya icra safhasında bulunan alacaklar ile yapılan protestoya veya yazı ile bir defadan fazla istenilmesine rağmen borçlu tarafından ödenmemiş bulunan dava ve icra takibine değmeyecek derecede küçük alacaklar şüpheli alacak sayılır. Söz konusu şüpheli alacaklar için değerleme gününün tasarruf değerine göre pasifte karşılık ayrılabilir.

Ancak (X) Ltd. Şti.’nin emtia satışına ilişkin alacağı, dava veya icra safhasında olmadığı gibi dava ve icra safhasına değmeyecek meblağda küçük alacak da değildir. Dolayısıyla alacağın şüpheli hale getirilip karşılık ayrılabilmesi için noter ihtarnamesi yeterli olmayacaktır. Bu nedenle mükellef kurumun karşılık olarak ayırıp gider yazdığı 59.000,00 TL kanunen kabul edilmeyen gider olarak dikkate alınarak Kurumlar Vergisi Beyannamesi üzerinde matraha ilave edilir.

111

ÜÇÜNCÜ BÖLÜM

TİCARİ KARDAN MALİ KARA GEÇİŞİN GELİR KANUNLARI

AÇISINDAN YÖNTEMSEL OLARAK GÖSTERİLMESİ

1. bölümde anlatıldığı üzere mali kar ve ticari kar kavramları birbirinden farklıdır. Ticari kar muhasebe sistemi uygulama genel tebliğleri göz ününe alınarak hesaplanan kardır. Oysa mali kar muhasebe sistemi uygulama genel tebliğlerinin yanı sıra vergi kanunları da dikkate alınarak hesaplanır. Çalışmamızın bu bölümünde, ticari kardan mali kara nasıl geçildiğinden yöntemsel olarak bahsedilecektir. Bu yapılırken de gelir kanunları ve muhasebe uygulama genel tebliğlerinden özellikle de 4 No’lu Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliğinden faydalanılacaktır.

Bilindiği üzere vergi kanunları uyarınca mükellefler tarafından yapılan bazı giderler verginin hesaplanmasında dikkate alınmaz. (örneğin, mükellefin tütün ürünleri için yapmış olduğu reklam harcamaları). Yine mükellefler tarafından elde edilen bazı gelirler de vergi matrahına dahil edilmez (örneğin emisyon prim kazancı).

Bu bölümün devamında gelir ve kurumlar vergisi mükellefleri açısından ticari kardan mali kara nasıl geçildiği irdelenecek olup, bu geçişlerin yasal dayanağı olan vergi kanunlarının ilgili bölümleri ile 4 No’lu Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliğinden bahsedilecektir. Söz konusu tebliğ ekinde yer alan “Bilanço Esasına Göre Defter Tutan Mükelleflere Ait Ticari Kardan Mali Kara Ulaşmak İçin Yapılan Hesaplamayı Gösteren Bildirim” in Gelir Vergisi açısından işlevinden bahsedilerek sistematiği anlatılacaktır. Daha sonra Kurumlar Vergisi açısından ticari kardan mali kara nasıl geçildiği anlatılacaktır. Bilindiği üzere Gelir Vergisi açısından ticari kardan mali kara geçişte beyanname üzerinde herhangi bir değişiklik yapılmazken Kurumlar Vergisi açısından bu geçiş beyanname üzerinden “kanunen kabul edilmeyen giderler” matraha eklenmek ve “istisnalar” matrahtan çıkarılmak suretiyle yapılmaktadır.

112

Özetle, bu bölümde kanunen indirimi kabul edilmeyen ancak işletmelerce indirim konusu yapılan giderler ile kanunen gelir olarak kabul edilmeyen ancak işletmelerce gelir hesaplarına intikal ettirilen gelirlerin beyannameye aktarım yöntemi ortaya konulacaktır.