GELİR VERGİSİ KANUNUNAGÖRE DİĞER İNDİRİMLER MÜESSESESİ ve ÖZELLİKLİ DURUMLAR

raporu MAKALELER

GELİR VERGİSİ KANUNUNA GÖRE DİĞER İNDİRİMLER MÜESSESESİ ve ÖZELLİKLİ

DURUMLAR

INSTITUTION O F OTHER DEDUCTIONS ACCORDING TO INCOM E TAX LAW AND SOM E SECIAL ISSUES

Muammer D U RM U ŞA

O Z

Diğer indirimler müessesi,193 Sayılı Gelir Vergisi Kanununun "Diğer İndirimler" başlıklı 89'uncu maddesinde 14 bent halinde, kanuna ekli geçici maddeler ve özel kanunlarla hüküm altına alınmıştır.

Gelir vergisi beyannamesinde toplanan gelir unsurlarının kârla sonuçlanması ve kanunun getirmiş olduğu hükümlere uyulmuş olması durumunda yıllık gelir vergisi beyannamesi üzerinden, diğer in­

dirimler yapılabilecektir. Bu indirim müessesinden yararlanan mükelleflerin iyi niyetinin korunması ve karşılaşılacak suiistimallerin önlenmesi amacıyla bir takım düzenlemeler getirilmiştir. Bu çalışma­

mızda yıllık beyanname ile beyan edilen gelir üzerinden, kanunun izin verdiği diğer indirimler; vergi kanunları, ilgili yönetmelikler, tebliğler, özelgeler ve örneklerle açıklanmıştır.

Anahtar Kelimeler: Gelir Vergisi Kanunu, Diğer İndirimler, Gelir Vergisi Beyannamesi, G V K 89'un- cu madde

ABSTRACT

The institution of the other deductions is regulated under Article 89 of Income Tax Law no. 193 as 14 subparagraphs, under temporary articles attached to the Law and in some special laws. The other deductions can be made under certain conditions if a taxable profit has been computed on the annual income tax return as a result of gathering income elements. There are certain rules to prevent an abuse and to protect good faith of taxpayers who benefit form these deductions. This study explores the legally allowed deductions that can be made on an annual income tax return in the light of tax laws, related directives, communiques, administrative tax rulings, by giving examples.

Keywords: Income Tax Law, other deductions, income tax return, Article 89 of ITL

° Vergi Müfettiş Yardımcısı

raporu MAKALELER

1- GİRİŞ

193 Sayılı Gelir Vergisi Kanunu (G V K )1 1'inci maddesine göre gerçek kişilerin gelirleri gelir vergi­

sine tabi olup gelir bir gerçek kişinin bir takvim yılı içinde elde ettiği kazanç ve iratların safi tutarıdır.

2'nci maddesine göre gelire giren kazançlar ise 7 grup altında toplanmış olup GVK'da aksine hüküm olmadıkça, kazanç ve iratlar gelirin tespitinde gerçek ve safi miktarları ile nazara alınacaktır.

GVK'da 7 grup kazanç ve iradın ayrı ayrı vergilendirileceği hükmedilmiştir. Her bir kazanç ve irat açıklanmış ve bu kazanç ve iratlardan indirilecek - indirilemeyecek giderler kanunda açıkça belirtil­

miştir. Ayrı ayrı vergilendirilen kazanç ve iratlar aksi belirtilmediği sürece toplanarak yıllık gelir vergisi beyannamesi ile beyan edilmesi de zorunludur.

Yıllık beyannamede toplanarak beyan edilen gelirin pozitif (kar) olması durumunda kanunun "D i­

ğer İndirimler" başlıklı 89'uncu maddesi, kanuna eklenen geçici maddeler ve özel kanunlara göre, özellikle sosyal yönü ağır basan diğer indirimlerin yapılmasına imkân sunulmuştur. Çalışmamızın devamında diğer indirimler ile ilgili özellik arz eden hususlar; kanun hükümleri, vergi idaresinin gö­

rüşleri ve kendi yorumumuzla örneklendirilerek açıklanacaktır.

2- YILLIK BEYANNAMEYE DÂHİL EDİLEN KAZANÇ ve İRATLARDAN YAPILACAK İNDİRİMLER Yıllık beyanname ile bildirilecek gelirlere ilişkin indirimler 193 Sayılı Gelir Vergisi Kanunu (GVK) ile diğer kanunlarda belirtilmiştir. Gelir Vergisi matrahının tespitinde gelir vergisi beyannamesinde bil­

dirilecek farklı gelir unsurlarından elde edilen ve toplanan gelirlerden, G V K "Diğer İndirimler" başlıklı 89 uncu maddesinde belirtilen indirimlerin yapılabilmesi için yıllık beyanname ile bildirilecek bir gelirin bulunması (zarar olması durumunda bu müesseseden yararlanılamaz) ve yapılacak indirimlerin ilgili mevzuatta belirtilen şartları taşıması gerekmektedir.

2.1- Gelir Vergisi Kanunu'nda Yer Alan İndirimler

G V K 89'uncu maddede 14 bent halinde sayılan indirimler ile G VK'ya eklenen geçici maddelerde yer alan indirimler aşağıda olduğu gibidir.

2.1.1- Hayat/Şahıs Sigorta Primleri

Gelir Vergisi Kanununun 89'uncu maddesinin 1'inci bent hükmü 6327 sayılı kanunun 8'inci mad­

desiyle 01.01.2013 tarihinden itibaren geçerli olmak üzere aşağıdaki şekilde değiştirilmiştir.

"Beyan edilen gelirin % 15'ini ve asgari ücretin yıllık tutarını aşmamak şartıyla (Bu şartın tespitinde işverenler tarafından ücretliler adına bireysel emeklilik sistemine ödenen katkı payları ile 63'üncü maddenin birinci fıkrasının (3) numaralı bendi ve bu bent kapsamında indirim konusu yapılacak prim ödemelerinin toplam tutarı birlikte dikkate alınır.) mükellefin şahsına, eşine ve küçük çocuklarına2 ait hayat sigortalarına ödenen primlerin %50'si ile ölüm, kaza, hastalık, sağlık, engellilik, analık, do­

ğum ve tahsil gibi şahıs sigorta primleri (Sigortanın Türkiye'de kâin ve merkezi Türkiye'de bulunan bir

1 193 Sayılı G elir Vergisi Kanunu, www.gib.gov.tr

2 Küçük çocuk tabiri, mükellefle birlikte oturan veya mükellef tarafından bakılan (nafaka verilenler, evlat edinilenler ile ana veya babasını kaybetmiş torunlardan mükellefle birlikte oturanlar dâhil) 18 yaşını veya tahsilde olup 25 yaşını doldurmamış çocukları, "eş" tabiri ise, aralarında yasal evlilik bağı bulunan kişileri ifade eder.

raporu_____________________ MAKALELER_____________

emeklilik veya sigorta şirketi nezdinde akdedilmiş olması, prim tutarlarının gelirin elde edildiği yılda ödenmiş olması ve ücret geliri elde edenlerin ücretlerinin safi tutarının hesaplanması sırasında ayrıca indirilmemiş bulunması şartıyla, eşlerin veya çocukların ayrı beyanname vermeleri halinde, bunlara ait prim kendi gelirlerinden indirilir.)

Bakanlar Kurulu bu bentte yer alan oranları yarısına kadar indirmeye, iki katına kadar artırmaya ve belirtilen haddi, asgari ücretin yıllık tutarının iki katını geçmemek üzere yeniden belirlemeye yetkilidir."

13.06.2012 tarih ve 6327 sayılı kanunla yapılan değişiklik sonrası; 1/1/2013 tarihinden itibaren yü­

rürlüğe girmek üzere, yıllık beyanname veren mükellefler için vergi matrahlarının tespitinde bireysel emeklilik sistemine ödenen katkı payları indirim konusu yapılamayacaktır.

1.1.2013 tarihinden itibaren elde edilen gelirler için verilecek yıllık gelir vergisi beyannamele­

rinde, bireysel emeklilik dışında kalan şahıs sigortaları için ödenen primlerin beyan edilen gelirin % 15'ine kadar olan kısmı matrahın tespitinde indirim konusu yapılabilecektir.

İndirim konusu yapılacak tutarın hesaplamasında beyan edilen gelir olarak, yıllık gelir vergisi be­

yannamesinde yer alan indirimler ve geçmiş yıl zararları düşülmeden önceki tutar esas alınacaktır.

Bireysel emeklilik sistemine ödenen katkı payları hiçbir şekilde indirim konusu yapılmayacaktır.

Yıllık beyannamede matrahın tespitinde dikkate alınacak sigorta primleri;

• Mükellefin şahsına, eşine ve küçük çocuklarına ait birikim priminin alındığı hayat sigortalarına ödenen primlerin %50'si ile

• Ölüm, kaza, hastalık, sağlık, engellilik, analık, doğum ve tahsil gibi şahıs sigorta primlerinin

%100'ünden oluşmaktadır.

İndirim konusu yapılacak primlerin toplamı, beyan edilen gelirin % 15'ini ve yıllık olarak asgari ücretin yıllık tutarını aşamayacaktır. (2014 yılı gelirlerine ilişkin olarak uygulanacak olan asgari ücretin yıllık brüt tutarı 1. Altı aylık tutar (6x1.071,00=6.426,00 TL) + 2. Altı aylık tutar (6x1.134,00=6.804,00 TL) olmak üzere toplam da 13.230,00 TL'dir). Ayrıca Ücret geliri elde edenlerin ücretlerinin safi tutarı­

nın hesaplanması sırasında ayrıca indirilmemiş bulunması gerekmektedir.

Bu sınırlamaların tespitinde; işverenler tarafından ücretliler adına bireysel emeklilik sistemine öde­

nen katkı payları ile Gelir Vergisi Kanununun 63'üncü maddesinin birinci fıkrasının 3 numaralı bendi ve 89'uncu maddesinin birinci fıkrasının 1 numaralı bendi kapsamında indirim konusu yapılacak prim ödemelerinin toplam tutarı birlikte dikkate alınacaktır.Mükellefin eş ve çocuklarının ayrı beyanname vermeleri halinde eş ve çocuklar adına ödenen prim ve katkı payları öncelikle kendi gelirlerinden indirilecektir.

Prim ödemeleri sigorta şirketlerine aylık, üç aylık, altı aylık veya yıllık dönemler halinde ödene­

bilmektir. Bu nedenle dönemsellik kavramı gereği ödemeler yılın kaç ayına denk geliyorsa o kadarlık kısmı indirim konusu yapılacaktır. Örneğin: 1 Temmuz 2014 tarihinde 1 yıllık 3.000,00 TL şahıs sigorta primi ödenmesi durumunda sadece 2014 yılına isabet eden 6 aylık dönem yani 1.500,00 TL, beyan edilen gelirden indirim konusu yapılabilecektir. Sigorta şirketlerine veya bankalara yapılan ödemelerin tevsik edici belgelerle ispatlanması gerektiği unutulmamalıdır.

Örnek: 2014 yılında ticari faaliyeti 10.000,00 TL zarar ve serbest meslek faaliyeti 40.000,00 TL karla sonuçlanan Recep Beyin 2014 yılında ödediği katkı kayı ve prim ödemelerine ilişkin bilgiler aşağıdaki gibidir.

raporu MAKALELER

Ticari Kazancı (Zararı) - 10.000,00

Serbest Meslek Kazancı 40.000,00

Beyan Edilen Gelir 40.000,003

Bireysel Emeklilik Sistemi Katkı Payı Ödemesi 2.000,00

Hayat sigortası primi 1.000,00

Şahıs Sigorta Primi Ödemesi 500,00

Küçük Çocuklar Adına Şahıs Sigorta Primi Ödemesi 3.000,00

Vergiye Tabi Gelir (Matrah) ?

1. sırada: Beyan edilen gelirin %15 == 40.000,00x0,15 = 6.000,00 TL 2. sırada: Asgari ücretin yıllık brüt tutarı == = 13.230,00 TL 3. sırada: Hayat sigortası primi % 5 0 == 1.000,00x0,50 = 500,00 TL 4. sırada: Şahıs sigorta primleri toplam == 500,00 + 3.000,00 = 3.500,00 TL

Recep Bey'in ödemiş olduğu bireysel emeklilik sistemi katkı payı hiçbir şekilde beyan edilen ge­

lirden indirilemeyecektir. Hayat sigortası primi ve şahıs sigorta primleri toplam 4.000,00 TL'dir. Beyan edilen gelirin %15 ve asgari ücretin yıllık brüt tutarından düşük olması nedeniyle tamamı indirim ko­

nusu yapılabilecektir. Bu durumda Recep Bey'in 2014 yılı gelir vergisi beyanı aşağıda ki gibi olacaktır.

Ticari Kazancı (Zararı) - 10.000,00

Serbest Meslek Kazancı 40.000,00

Hayat sigortası primi (%50) -500,00

Şahıs Sigorta Primi Ödemesi -500,00

Küçük Çocuklar Adına Şahıs Sigorta Primi Ödemesi -3.000,00

Vergiye Tabi Gelir (Matrah) 26.000,00

2.1.2- Eğitim ve Sağlık Harcamaları

Eğitim ve sağlık harcamaları G V K 89'uncu maddesinin 2'nci bendinde aşağıdaki şekilde düzen­

lenmiştir.

"Beyan edilen gelirin %10'unu aşmaması, Türkiye'de yapılması ve gelir veya kurumlar vergisi mü­

kellefiyeti bulunan gerçek veya tüzel kişilerden alınacak belgelerle tevsik edilmesi şartıyla, mükellefin kendisi, eşi ve küçük çocuklarına ilişkin olarak yapılan eğitim ve sağlık harcamaları (mükerrer 121'inci madde çerçevesinde eğitim ve sağlık harcamaları nedeniyle vergi indiriminden yararlanan ücretliler, aynı harcamalarını bu hükümden yararlanarak matrahlarından indiremezler)"

Aşağıda belirtilen şekilde yapılan eğitim ve sağlık harcamaları beyan edilen gelirin %10'unu aşma­

ması şartıyla yıllık beyanname ile bildirilecek gelirlerden indirilir:

- Eğitim ve sağlık harcamaları Türkiye'de yapılmalıdır.

3 Her ne kadar ticari kazanç zarar da olsa serbest meslek kazancından ticari kazanç zararı düşülmeden önce ki kısım beyan edilen gelir olacaktır.

raporu_____________________ MAKALELER_____________

- Gelir veya kurumlar vergisi mükellefi olan gerçek veya tüzel kişilerden alınacak belgelerle tevsik edilmelidir.

- Söz konusu harcamalar mükellefin kendisi, eşi ve küçük çocuklarına ilişkin olmalıdır.

- Yapılan eğitim ve sağlık harcaması beyan edilen gelirin %10'unu aşması durumunda aşan kısım dikkate alınmayacak olup sonra ki yıllara da devredemeyecektir.

Eğitim harcaması olarak; eğitim ve öğretim kurumları, anaokulu, kreş ve dershanelere eğitim ama­

cıyla yapılan ödemeler ile eğitim amaçlı kurs ücretleri, okul servis ücretleri, kitap ve kırtasiye alımları için yapılan harcamalar ile öğrencilerin özel yurt ve pansiyonlarda kalmaları durumunda ödenen tutarlar vergi indirimine esas alınacaktır.

Sağlık harcaması olarak; teşhis ve/veya tedavi sürecinde yapılan sağlık harcamaları (muayene, tah­

lil, ameliyat, fizik tedavi ve hastane giderleri ile ilaç, sağlık malzemesi, gözlük ve lens alımları gibi) vergi indirimine konu teşkil edecektir. Bu harcamaların bir kısmının işverenlerce karşılanması halinde, ücretlinin kendisinin karşıladığı harcama tutarı vergi indirimine konu olacaktır.

Eğitim harcaması ile ilgili olarak Gelir İdaresi Başkanlığı İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığının verdiği bir özelgede4 mükellefin eğitim giderleri kapsamında 2547 sayılı Yüksek Öğrenim Kanununun 56'ncı maddesi gereğince kurumlar vergisinden muaf olan ... Üniversitesine 9.337 TL ödeme yaptığı ve eğitim giderinin G V K 89'uncu madde kapsamında indirim konusu yapılıp yapılmayacağı hakkında görüş talep edilmiş olup başkanlıkta harcamanın Türkiye'de yapılması ve gelir veya kurumlar vergisi mükellefiyeti bulunan gerçek veya tüzel kişilerden alınacak belgelerle tevsik edilmesi şartıyla yıllık beyanname ile bildirilecek gelirden indirilmesi mümkün olup, kurumlar vergisinden muaf olan ... Üniversitesi tarafın­

dan tanzim edilen faturalarda yer alan müvekkiliniz . ' a ait eğitim harcamalarının gelir vergisi beyan­

namesinde bildirilecek gelirlerden indirilmesi mümkün olmayacağı yönünde görüş bildirmiştir.

Sağlık harcaması ile ilgili olarak Gelir İdaresi Başkanlığı Samsun Vergi Dairesi Başkanlığının verdiği bir özelgede5 tansiyon ölçme cihazı, kan şekeri ölçme cihazı, güneş kremleri ve solgar türü vitamin harcamalarının sağlık gideri olarak kabul edilip edilmeyeceği hususunda görüş talep edilmiş olup baş­

kanlıkta; tansiyon ölçme cihazı ve kan şekeri ölçme cihazı nedeniyle yapılan harcamalar sağlık harca­

ması olarak kabul edilecek olup, güneş kremleri ve vitaminler için yapılan harcamalar ise söz konusu krem ve vitaminlerin Sosyal Güvenlik Kurumu Sağlık Uygulama Tebliğlerinde belirtilen tedavilerde kullanılmak üzere reçetelendirilmesi şartıyla, söz konusu Tebliğlerin ekinde yer alan listelerde yer alan fiyatlarla sınırlı olmak üzere sağlık harcaması olarak dikkate alınabileceğini belirtmiştir.

2.1.3- Engellilik İndirimi

Engellilik indirimi G V K 89'uncu maddesinin 3'üncü bendinde aşağıdaki şekilde düzenlenmiştir.

"Serbest meslek faaliyetinde bulunan veya basit usulde vergilendirilen engellilerin beyan edilen gelirlerine, 31 inci maddede yer alan esaslara göre hesaplanan yıllık indirim (Bu indirimden bakmakla yükümlü olduğu engelli kişi bulunan serbest meslek erbabı ile hizmet erbabı (tevkifat matrahı dâhil) da yararlanır.)"

Kanun hükmünden anlaşılacağı üzere;

• Basit usulde vergilendirilen engellilerin,

4 G İB İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığının 05/11/2010Tarih ve B.07.1.GİB.4.34.16.01-GVK 89-491 Sayılı Özelgesi 5 G İB Samsun Vergi Dairesi Başkanlığının 01/10/2013Tarih ve 13649056-120[89-2013/ÖZE-07]-74 Sayılı Özelgesi

raporu MAKALELER

• Serbest meslek faaliyetinde bulunan engelliler ile bakmakla yükümlü bulunduğu engelli kişi bu­

lunan serbest meslek erbabı,

• Bakmakla yükümlü bulunduğu engelli kişi bulunan hizmet erbabı engellilik indirimi müessese- sinden yararlanabileceklerdir.

G V K 31'inci maddesi uyarınca 2014 yılında çalışma gücünün;

Derece Oran Aylık İndirim Yıllık İndirim

Birinci derece Engelliler En az % 8 0 oranın da Engelli olanlar 800 TL 9.600 TL İkinci derece Engelliler En az % 6 0 oranın da Engelli olanlar 400 TL 4.800 TL Üçüncü derece Engelliler En az % 4 0 oranın da Engelli olanlar 190 TL 2.280 TL

Engellilik indirimi gelir vergisi matrahından indirilecek olup kesinlikle hesaplanan vergiden indiril­

me gibi bir durum söz konusu değildir.

Örnek: Recep Bey serbest meslek erbabı olup birinci derece engelli olduğuna dair raporu bu­

lunmaktadır. Aynı zamanda bakmakla yükümlü olduğu üçüncü derece engelli oğlu bulunmaktadır.

Bu durumda Recep Bey'in yararlanabileceği engellilik indirim tutarı, kendisi ve oğlu için engellilik indirimi tutarlarının toplamı olacaktır. 2014 yılı için birinci derece engellilik indirimi tutarı 9.600 TL, üçüncü derece engellilik indirimi tutarı 2.280 TL olmak üzere toplamda 11.880,00 TL engellilik indi­

riminden yararlanabilecektir. Aynı zamanda Recep Bey'in beyan edilen geliri 11.880,00 TL den küçük olması durumunda beyan edilen kısmı kadar indirim imkânı olacaktır.

2.1.4- Bağış ve Yardımlar

Gelir vergisi mükellefleri, GVK'nın 89. maddesine göre yaptıkları bağışları, gelir vergisi beyan­

namelerinde beyan edecekleri gelirlerden indirim konusu yapabilirler. Söz konusu bağış ve yardım indiriminin bir kısmı beyan edilen gelirin belli bir tutarıyla sınırlı tutulmuşken, bir kısmında böyle bir sınır yoktur. GVK'nın 89. maddesinde yer alan bağış ve yardımlar ve bunların indirimine ilişkin esaslar aşağıdaki gibidir.

2.1.4.1- Bağış ve Yardım İndiriminde Tutar Sınırlaması

Gelir Vergisi Kanununun 89'uncu maddesinin 4'üncü bendinde yer alan bağış ve yardımlar belirli bir oran dâhilinde olacak olup aşağıdaki şekilde düzenlenmiştir.

"Genel ve özel bütçeli kamu idareleri, il özel idareleri, belediyeler, köyler ile kamu yararına çalışan dernekler ve Bakanlar Kurulunca vergi muafiyeti tanınan vakıflara yıllık toplamı beyan edilecek geli­

rin % 5 'in i (kalkınmada öncelikli yöreler için %10'unu) aşmamak üzere, makbuz karşılığında yapılan bağış ve yardımlar"

Madde hükmü gereğince;

- Bağış ve yardımlar madde de Genel ve özel bütçeli kamu idareleri, il özel idareleri, belediyeler, köyler ile kamu yararına çalışan dernekler ve Bakanlar Kurulunca vergi muafiyeti tanınan vakıf­

lara yapılacak olup bunların dışında yer alanlara yapılacak bağış ve yardımlar bu bent dâhilinde indirim konusu yapılamayacaktır.

raporu MAKALELER

- Bağış ve yardım yapılacak dernek; kamuya yararlı dernekler, vakıflar; Bakanlar Kurulunca vergi muafiyeti tanınan vakıflara yapılacak olup bunların haricinde yer alan dernek ve vakıflara yapılan bağışların gelir vergisi beyannamesinde bildirilecek gelirlerden indirimi mümkün bulunmamak­

tadır. Kamuya yararlı dernekler www.dernekler.gov.tr internet adresinden ulaşılabilir. Bakanlar Kurulunca vergi muafiyeti tanınan vakıflar ise www.gib.gov.tr internet adresinden ulaşılabilmek­

tedir. Aynı zamanda ilgili dernek ve vakıfların iktisadi işletmelerine bağış ve yardım yapılması durumunda gelir vergisi beyannamesinde indirim olarak dikkate alınamayacağı da bilinmelidir.

Yaptığı bağış ile ilgili olarak Kütahya Valiliği Defterdarlık Gelir Müdürlüğünün verdiği özelgede6 Mükellefin İngiltere ve Türkiye'de hayır kurumu olarak faaliyet gösteren....Derneğine bağış yapması üzerine görüş talep etmiş olup Defterdarlıkta; söz konusu vergi muafiyeti tanınmış vakıflarla, kamuya yararlı derneklerin listesi http://www.gib.gov.tr/ veya http://www.dernekler.gov.tr/ internet adreslerinde yer almakta olup, bağış yapmış olduğunuz, İngiltere ve Türkiye' de hayır kurumu olarak faaliyet göste­

ren "..." bu kuruluşlar arasında sayılmadığından, anılan derneğe yapmış olduğunuz bağışın gelir vergisi beyannamesi ile bildirilen gelirden indirilmesi mümkün bulunmadığı yönünde görüş bildirmiştir.

- Bağış ve yardım makbuz karşılığı yapılmalıdır. Karşılığında makbuz alınmayan bağışların hiçbir şekilde gelirden indirimi söz konusu değildir. Örneğin, kamu menfaatine yararlı bir derneğin dü­

zenlediği balonun bilet bedeli veya bunlar tarafınca çıkartılan dergi, gazete veya kitabın bedeli bağış ve yardım olarak indirim konusu yapılamaz.7

- Bağış ve yardım indiriminde; bu bentte sayılan kişilere makbuz karşılığı yapılan bağış ve yardım­

ların toplamının % 5 i (kalkınmada öncelikli yörelerde8 % 10 'u) aşmaması gerekir.

Diğer indirimler müessesesinden faydalanabilmenin genel kuralı (Araştırma ve Geliştirme Giderleri hariç) beyan edilen bir gelirin, diğer ifadeyle beyan edilen bir karın olmasıdır. Dolayısıyla zarar beyan eden gelir vergisi mükelleflerinin yapmış oldukları bağış ve yardımları indirim konusu yapmaları müm­

kün değildir. Bağış ve yardımların zarar artırıcı olarak gelecek yıllara aktarılma özelliği bulunmadığı gibi gelirin yetersiz olması nedeniyle sonraki yıllarda da indirim konusu yapılması mümkün değildir.

Uygulamada mükelleflerin yapmış oldukları bağış ve yardımları dönem içerisinde gider kaydet­

tikleri görülmektedir. Oysaki yapılan bağış ve yardımlar beyanname üzerinden beyan edilen bir gelir bulunması halinde indirim konusu yapılabilecektir. Faaliyet dönemi sonucunda zarar edilmesi du­

rumunda yapılan bağış ve yardımın indirim konusu yapılması veya indirilemeyen bağış ve yardım tutarının bir sonraki yılda dikkate alınması mümkün değildir. Dolayısıyla mükellefler tarafından bağış ve yardım tutarının doğrudan gider yazılması dönem kazancının hatalı tespit edilmesine neden olup, vergi ziyaına sebebiyet vermektedir.

6 Kütahya Valiliği Defterdarlık G elir Müdürlüğü'nün 19/07/2011 Tarih ve B.07.4.DEF.0.43.10.00-10773/6050-20 Sayılı Özelgesi

7 Hesap Uzmanları Kurulu, "Beyannam e Düzenleme Kılavuzu 2013", Sayfa:302

8 Kalkınmada birinci derecede öncelikli yöreler: 1- Adıyaman 2- Ağrı 3- Aksaray 4- Amasya 5- Ardahan 6- Artvin7- Bartın 8- Batman 9- Bayburt 10-Bingöl 11-Bitlis 12-Çanakkale(Bozcaada ve Gökçeada ilçeleri) 13-Çankırı 14-Çorum 15-Di- yarbakır 16-Elazığ 17-Erzincan 18-Erzurum 19-Giresun 20-Gümüşhane 21-Hakkâri 22-Iğdır 23-Kahramanmaraş 24-Ka- rabük 25-Karaman 26-Kars 27-Kastamonu 28-Kırıkkale 29-Kırşehir 30-Kilis 31-Malatya 32-Mardin 33-Muş 34-Nevşe- hir 35-Niğde 36-Ordu 37-Osmaniye 38-Rize 39-Samsun 40-Siirt 41-Sinop 42-Sivas 43-Şanlıurfa 44-Şırnak 45-Tokat 46-Trabzon 47-Tunceli 48-Van 49-Yozgat 50-Zonguldak (http://www.ivdb.gov.tr)

raporu MAKALELER

Bu nedenle mükelleflerin yapmış oldukları bağış ve yardım tutarlarını muhasebe dışı hesaplarda izlemeleri, şayet dönem içerisinde gider yazmışlar ise gider yazılan tutarın tamamının dönem ticari karına Kanunen Kabul Edilmeyen Gider olarak ilave edilmesi ve bağış ve yardımın üst sınırının bu tutar üzerinden hesaplanması yerinde olacaktır.9

Örnek: Recep Bey 2014 yılı toplam serbest meslek kazancı 100.000,00 TL'dir. Recep Bey Bakanlar kurulunca vergi muafiyeti tanınan bir vakfa 4.000,00 TL bağışta bulunmuştur. Aynı zamanda meslek mensuplarının üye olduğu bir derneğe de 2.000,00 TL bağışta bulunmuştur. Recep Bey'in gelirlerin­

den indirim konusu yapabileceği indirim tutarı en fazla 100.000,00 TLx0,05= 5.000,00 TL'dir. Bakan­

lar kurulunca vergi muafiyeti tanınan bir vakfa 4.000,00 TL bağışın hepsi indirim konusu yapılabile­

cektir. Ancak meslek mensuplarının üye olduğu derneğe yapmış olduğu bağış beyan edilen gelirden indirim konusu yapılması mümkün değildir.

2.1.4.2- Eğitim ve Sağlık Tesisleri, İbadethane, Yaygın Din Eğitimi Verilen Tesisler ve Gençlik ve Spor Bakanlığına Ait Gençlik Merkezleri ile Gençlik ve İzcilik Kamplarının İnşası Dolayısıyla Yapılan Harcamalar ile Mevcut Tesislerin Faaliyetlerini Devam Ettirebilmeleri İçin Yapılan Bağış ve Yardımlar 20/2/2014 tarihli ve 6525 sayılı Kanunun ile yapılan son değişiklik ile birlikte Gelir Vergisi Kanunu'nun 89'uncu maddesinin 5'inci bendi aşağıdaki şekilde yeniden düzenlenmiştir.

"Genel ve özel bütçeli kamu idarelerine, il özel idarelerine, belediyelere ve köylere bağışlanan okul, sağlık tesisi ve yüz yatak (kalkınmada öncelikli yörelerde elli yatak) kapasitesinden az olmamak üzere öğrenci yurdu ile çocuk yuvası, yetiştirme yurdu, huzurevi, bakım ve rehabilitasyon merkezi ile mülki idare amirlerinin izni ve denetimine tabi olarak yaptırılacak ibadethaneler ve Diyanet İşleri Başkanlığı denetiminde yaygın din eğitimi verilen tesislerin ve Gençlik ve Spor Bakanlığına ait gençlik merkezleri ile gençlik ve izcilik kamplarının inşası dolayısıyla yapılan harcamalar veya bu tesislerin inşası için bu kuruluşlara yapılan her türlü bağış ve yardımlar ile mevcut tesislerin faaliyetlerini devam ettirebilmeleri için yapılan her türlü nakdî ve aynî bağış ve yardımların tamamı"

Madde hükmü gereğince;

- Bağış ve yardımlar Genel ve özel bütçeli kamu idarelerine, il özel idarelerine, belediyelere ve köylere yapılmalıdır.

- Kapsama dahil olan bağış ve yardımların;Bağışlanan okul, sağlık tesisi ve 100 yatak kapasitesin­

den az olmamak üzere (kalkınmada öncelikli yörelerde 50 yatak) öğrenci yurdu, çocuk yuvası, yetiştirme yurdu, huzurevi ve bakım ve rehabilitasyon merkezi ile mülki idare amirlerinin izni ve denetimine tabi olarak yaptırılacak ibadethaneler ve Diyanet İşleri Başkanlığı denetiminde yaygın din eğitimi verilen tesislerin Gençlik ve Spor Bakanlığına ait gençlik merkezleri ile gençlik ve izcilik kamplarının inşası dolayısıyla yapılan harcamalar, bu tesislerin inşası için yapılan bağış ve yardım, Mevcut tesislerin faaliyetlerine devam etmelerini sağlamak amacıyla yapılan bağış ve yardım, niteliğinde olması gerekmektedir.

- Düzenlemedeki "okul" ifadesinden, doğrudan eğitim-öğretim hizmetlerinin verildiği temel bi­

rimlerin anlaşılması gerekmekte olup rehberlik ve araştırma merkezi, mesleki eğitim merkezi, iş eğitim merkezi, mesleki ve teknik eğitim merkezi ve akşam sanat okulları da bu kapsamda de­

9 Mesut Uçak, G elir Vergisi Kanunu'na Göre Diğer İndirimler Müessesesi Ve Özellikli Durumlar, Vergi Raporu Dergisi, Sayı 174, 2014, s. 254.

raporu_____________________ MAKALELER_____________

ğerlendirilecektir. Düzenlemedeki "sağlık tesisi" ifadesinden ise Sağlık Bakanlığınca sağlık tesisi kapsamında değerlendirilen kurum ve kuruluşların anlaşılması gerekmektedir. Düzenlemedeki

"ibadethane" ve "yaygın din eğitimi verilen tesis" ifadelerinden de Diyanet İşleri Başkanlığınca ibadethane sayılan yerler ile Diyanet İşleri Başkanlığı denetimine tabi olan ve din eğitimi verilen tesislerin anlaşılması gerekmektedir.Mülki idare amirlerinin izni ve denetimine tabi olarak yap­

tırılacak ibadethanelerin umuma açık olması, inşasının mülki idare amirlerinin iznine istinaden gerçekleştirilmesi, inşa ve faaliyetine devam etmesi için yapılan bağış ve yardımların da yine mülki idare amirlerinin denetiminde gerçekleştirilmesi gerekmektedir. Yaygın din eğitimi verilen tesisler için yapılan harcamaların da Diyanet İşleri Başkanlığı teşkilatınca denetlenmesi gerektiği tabiidir.

- Okul, sağlık tesisi veya öğrenci yurduna ilişkin olarak yapılmış olsa dahi kamu idare ve kuru­

luşları dışında kalan kurum veya kuruluşlara yapılacak bağış ve yardımların vergi matrahının tespitinde indirim konusu yapılıp yapılamayacağı veya hangi limitler içinde yapılabileceği genel hükümler çerçevesinde değerlendirilecektir.

- Gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerince yapılan bağış ve yardımların ilgili kurumlardan alına­

cak belgelerle tevsik edilmesi yeterlidir. Dolayısıyla, bu kurum ve kuruluşlardan alınacak belge­

ler 213 sayılı Vergi Usul Kanununun mükerrer 257'nci maddesindeki yetkiye istinaden indirim için geçerli belge olarak kabul edilecektir.

- Bağış ve yardımlar yukarıda sayılan kurumların kendisine yapılması gerekmedir. Ancak mülki idare amirlerinin izni ve denetimine tabi olarak yaptırılacak ibadethaneler ve Diyanet İşleri Baş­

kanlığı denetiminde yaygın din eğitimi verilen tesislerin inşası ve/veya faaliyetine devam etmesi amacıyla gerekli harcamaları finanse etmek üzere bağış ve yardım toplama amacıyla bir organi­

zasyon oluşturulması ve bu hususta mülki idare amirleri ile bir protokol yapılması, nakdi olarak yapılacak bağış ve yardımlar için sadece protokol kapsamındaki işte kullanılmak üzere bir hesap açılması ve yapılan bağış ve yardımların bu hesaba yatırılması, ayni olarak yapılan bağış ve yar­

dımların protokol kapsamındaki işte kullanılmak üzere şartlı olarak makbuz karşılığında yapıl­

ması, banka dekontu ile makbuzda hangi amaçla yapıldığına ilişkin bir açıklamanın yer alması, yapılan bağış ve yardımların, sadece yapılacak o işle ilgili olarak mülki idare amirleri gözetim ve denetimi altında kullanılması şartlarıyla, tamamının kurum kazancından indirim konusu yapıla­

bilmesi mümkün olacaktır.10

Derneğe cami yapımı için yapılacak bağışların bağış yapan mükelleflerce indirim konusu ya­

pılması ile ilgili olarak Gelir İdaresi Başkanlığı Ankara Vergi Dairesi Başkanlığının verdiği bir özel- gede11 mükellefin cami ve külliye yaptırılmak istendiği, söz konusu caminin yapılmasına yönelik ...Kaymakamlığı'ndan ... tarihli ve ...sayılı iznin alındığı belirtilerek, bu amaç doğrultusunda gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerince Derneğinize yapılacak ayni ve nakdi bağışların, söz konusu mükel­

leflerin kazançlarının tespitinde indirim konusu yapılıp yapılamayacağı konusunda görüş talep edilmiş olup Başkanlıkta; 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 89/1-5'inci maddesinde hükmü ve 1 seri no.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin "10.3.2.2. Eğitim ve sağlık tesisleri ile dini tesislere ilişkin bağış ve

10 1 Seri No'lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği, www.gib.gov.tr

11 G İB Ankara Vergi Dairesi Başkanlığı'nın 07/03/2013 Tarih ve 38418978-125[10-12/8]-204 Sayılı Özelgesi

raporu_____________________ MAKALELER_____________

yardımlar" başlıklı bölümünde yapılan açıklamalar doğrultusunda derneğiniz tarafından yaptırılacak cami inşası ve müştemilatı için gelir veya kurumlar vergisi mükelleflerince Derneğinize makbuz mu­

kabili yapılan ya da açtırılan banka hesabına yatırılan bağış ve yardımların, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 89/1-5'inci maddesi gereğince gelir vergisi beyannameleri üzerinde ayrıca gösterilmek üzere beyan edilen gelir veya kurum kazancından indirim konusu yapılması mümkün olacağı yönün­

de görüş bildirmiştir.

2.1.5- Gıda Bankacılığı Faaliyetinde Bulunan Dernek ve Vakıflara Yapılan Gıda, Temizlik, Giyecek ve Yakacak Maddeleri Bağışı

Gelir Vergisi Kanununun 89'uncu maddesinin 6'ncı bent hükmüne göre "Fakirlere yardım amacıy­

la gıda bankacılığı faaliyetinde bulunan dernek ve vakıflara Maliye Bakanlığınca belirlenen usul ve esaslar çerçevesinde bağışlanan gıda, temizlik, giyecek ve yakacak maddelerinin maliyet bedelinin tamamı" gelir vergisi beyannamesinde bildirilen gelirden indirim olarak dikkate alınabilmektedir.

Konu ile ilgili olarak G V K 251 Seri Nolu Genel Tebliğ ile gerekli açıklamalar yapılmıştır.

2.1.5.1- Bağışın Yapılacağı Dernek veya Vakıflar

Gıda maddesi bağışının dernek veya vakfa yapılmış olması gerekmektedir. İhtiyacı bulunanlara doğrudan veya başka organizasyonlar aracılığıyla yapılacak gıda, temizlik,giyecek ve yakacak yar­

dımlarının yukarıda belirtilen maddeler kapsamında yapılmış bağış olarak değerlendirilmesi mümkün değildir.

Bağışı kabul edecek dernek veya vakfın tüzüğünde veya senedinde ihtiyacı bulunanlara gıda, te­

mizlik, giyecek ve yakacak yardımı yapabilmesine ilişkin hükümlerin bulunması gerekmektedir. Bu­

nunla beraber, dernek veya vakfın başka alanlarda da faaliyet gösteriyor olmasının, kamuya yararlı dernek veya vergiden muaf vakıf olup olmamasının uygulama açısından herhangi bir önemi bulun­

mamaktadır.

2.1.5.2- Bağışa Konu Olacak Mallar ve Bağışın Niteliği

Gıda bankacılığı kapsamında yapılacak bağışların gıda, temizlik, giyecek ve yakacak maddesi ni­

teliğinde olması gerekmektedir. Yapılacak bağışlar şartlı olarak (bedelsiz olarak ihtiyaç sahiplerine dağıtılmak üzere) yapılmalıdır. Gıda, temizlik, giyecek ve yakacak maddesi niteliğini taşımayan veya şartlı olarak yapılmayan bağışlar, gıda bankacılığı kapsamında yapılacak bağış olarak değerlendiril­

meyecektir.

2.1.5.3- Bağışı Yapanlarca Düzenlenecek Belge

Gelir Vergisi Kanununun 40'ıncı maddesine eklenen hüküm çerçevesinde indirim konusu yapı­

lacak bağışlar, bağışa konu mal bedeli Vergi Usul Kanununun 232'nci maddesinde belirtilen fatura düzenleme sınırının altında kalsa dahi mutlaka fatura ile belgelendirilecek ve ayrıca taşıma için sevk irsaliyesi düzenlenecektir.

Bağışlanan mala ilişkin bilgileri eksiksiz olarak içerecek fatura, bağış yapılan dernek veya vakıf adı­

na düzenlenecektir. Mal bedeli olarak faturada, bağışa konu malın maliyet bedeli (yüklenilen katma değer vergisi hariç) yazılı olacaktır.

raporu_____________________ MAKALELER_____________

Faturada "İhtiyaç sahiplerine yardım şartıyla bağışlandığından KDV hesaplanmamıştır." ibaresinin yer alması zorunludur.

Gelir Vergisi Kanununun 89'uncu maddesinde yapılan düzenleme çerçevesinde, yıllık beyanna­

mede yer alacak gelir vergisi matrahının tespitinde indirim konusu yapılacak işlemlerde bağışı yapan tarafından bir belge düzenlenmesine gerek bulunmamakta olup, varsa bağış yapılan malın edinimine ilişkin belgelerin saklanması zorunludur.

2.1.5.4- Dernek ve Vakıflarca Düzenlenecek Belge

Dernek ve vakıflar kendi mevzuatlarının öngördüğü belgeleri düzenleyecek ve bağış yapanlara bir örneğini vereceklerdir. Ticari faaliyetle uğraşanlarca düzenlenen faturalar dernek ve vakıf tarafından muhafaza edilecektir.

2.1.5.5- Kayıt Düzeni ve Beyannamelerde Gösterim

Ticari işletmeye dahil malların bağışlanması durumunda bu malların maliyet bedeli Gelir Vergisi Kanununun 40'ıncı maddesi çerçevesinde gider kaydedilir. Bu işlem, faturanın bir yandan gelir bir yandan da gider kaydedilmesi suretiyle gerçekleştirilir.

Gıda bankacılığı kapsamında yapılan bağışlar 3065 sayılı Kanunun 17/2-b maddesine göre katma değer vergisinden müstesnadır. Katma değer vergisi mükellefleri, bir vergilendirme döneminde yaptık­

ları bağışların toplam tutarını ilgili dönem beyannamesinin 6 ve 7'nci satırlarına dahil etmek suretiyle beyanda bulunacaklardır.

Aynı Kanunun 30/a ve 32'nci maddelerine göre, kısmi istisna mahiyetindeki bu teslimin bünyesine giren katma değer vergisi tutarının indirim konusu yapılması mümkün bulunmamaktadır. Bu nedenle, bağışın yapıldığı dönemde, bağışlanan gıda maddelerinin iktisabı dolayısıyla yüklenilen katma değer vergisi tutarının hesaplanması ve aynı döneme ait katma değer vergisi beyannamesinin 20. satırına dâhil edilmesi, aynı tutarın defter kayıtlarında "indirim KDV" hesaplarından çıkarılarak, gider hesap­

larına aktarılması gerekmektedir.

Bağışlanan maddelerin işletmeye dahil olmaması halinde ise, söz konusu malın maliyet bedeli (KDV dahil) Gelir Vergisi Kanununun 89'uncu maddesi çerçevesinde yıllık beyannamenin bağış ve yardımla­

ra ilişkin bölümüne yazılarak gelir vergisi matrahının tespitinde indirim olarak dikkate alınacaktır.

Örnek: Recep Bey, beyaz eşya ticareti faaliyeti ile iştigal etmektedir. İşletme ihtiyaç sahiplerine verilmek üzere KDV dahil 20.160,00 TL tutarında gıda maddesini banka havalesi ile almıştır. İşletme aldığı gıda maddelerini aynı ay içerinde senedinde yetki bulunan vakfa ihtiyaç sahiplerine dağıtmak koşuluyla bağışlamıştır. Bu durumda işletmenin yapması gereken muhasebe kaydı aşağıda ki gibidir.

- Bağışa Konu Malların Alış Kaydına İlişkin Muhasebe Kaydı:

/

157 Diğer Stoklar Hs. 20.160,00

01 Bağışa Konu Malların Maliyeti 20.000,00

011 Bağışa Konu Mal KDV 1.600,00

102 Bankalar Hs.

/

20.160,00

raporu MAKALELER

- İşletmenin Bağışı Gerçekleştirdiği Zaman Yapacağı Muhasebe Kaydı:

/.

770 Genel Yönetim Giderleri Hs. (689 No'lu Hesap) 01 Çeşitli Giderler

011 Gıda Bankacılığı Kapsamında Yapılan Tesl.

20.160,00

600 Yurt İçi Satışlar Hs. . (679 No'lu Hesap) 20.160,00 /.

- İşletmenin Yaptığı Bağış İle İlgili Maliyete İlişkin Muhasebe Kaydı:

/

621 Diğer Satışların Maliyeti Hs. 20.160,00

157 Diğer Stoklar Hs

/

20.160,00

Yukarıda yer alan örnekte dikkat edilmesi gereken bağışı yapacak kişinin esas faaliyet konusu kap­

samında yer alan bir mal olmayacaktır Örneğin: gıda maddeleri üretimi olan bir işletmenin üretmiş olduğu gıda maddelerini senedinde yetki bulunan vakfa bağışlaması gibi. Esas faaliyet konusu ile ilgili olması durumunda G V K 40/10'uncu madde kapsamında işlem yapılacak olup makalemizin konusu olmaması nedeniyle gerekli açıklama yapılmayacaktır.

2.1.6- Sanat ve Kültür Faaliyetine İlişkin Bağış ve Yardımlar

GVK'nın 89/7. maddesine göre genel ve özel bütçeli kamu idareleri, il özel idareleri, belediyeler, köyler, kamu yararına çalışan dernekler, Bakanlar Kurulunca vergi muafiyeti tanınan vakıflar ve bilimsel araştırma faaliyetinde bulunan kurum ve kuruluşlar tarafından yapılan ya da Kültür ve Turizm Bakan­

lığınca desteklenen veya desteklenmesi uygun görülen söz konusu maddede bentler halinde sayılan, kültürel faaliyetlerin desteklenmesine, müze, kütüphane sanat galerisi gibi kültürel ve sanat eserlerinin yapımı onarımı veya modernizasyonu çalışmalarına ilişkin harcamalar ile bu amaçla yapılan her türlü bağış ve yardımların %100'ü gelir vergisi beyannamesi ile bildirilen gelirden indirilebilecektir.

2.1.7- Sponsorluk Harcamaları

Gelir Vergisi Kanununun 89'uncu maddesinin 8'inci bent hükmüne göre; 3289 sayılı Gençlik ve Spor Genel Müdürlüğünün Teşkilat ve Görevleri Hakkında Kanun ile17.6.1992 tarihli ve 3813 sayılı Türkiye Futbol Federasyonu Kuruluş ve Görevleri Hakkında Kanun kapsamında yapılan sponsorluk harcamalarının; Amatör spor dalları için tamamı, Profesyonel spor dalları için %50'si, Gelir Vergisi Beyannamesinde bildirilen gelirden indirilebilecektir.

Sponsorluk harcamaları, ticari kazancın elde edilmesi ile doğrudan ilişkili olmayan veya ilişkisi öl- çülemeyen, sosyal amacı öne çıkan harcamalar olup ticari kazancın elde edilmesi ile doğrudan ilişkili olan reklam harcamalarından farklılık arz etmektedir.

G SG M Teşkilat ve Görevleri Hakkında Kanun hükümlerine göre futbol hariç, anılan Genel Müdür­

lükçe sevk ve idare edilen tüm spor branşları amatör, Türkiye Futbol Federasyonu Başkanlığınca sevk

raporu MAKALELER

ve idare edilen futbol faaliyetlerinden Türkiye Süper Ligi ile ikinci ve üçüncü ligler profesyonel, daha alt düzeyde yapılan diğer futbol faaliyetleri ise amatör kabul edilmektedir.

Sponsor olan kurumun adının anılması koşuluyla,

- Resmi spor organizasyonları için yapılan saha, salon veya tesis kira bedelleri, - Sporcuların iaşe, seyahat ve ikamet giderleri,

- Spor malzemesi bedeli,

- Gençlik ve Spor Genel Müdürlüğünün uygun göreceği spor tesisleri için yapılan ayni ve nakdi harcamalar,

- Sporcuların transfer edilmesini sağlayacak bonservis bedelleri,

Spor müsabakaları sonucuna göre sporculara veya spor adamlarına prim mahiyetinde ayni ve nak­

di ödemeler gibi harcamalar sponsorluk harcaması olarak değerlendirilecektir.12

Sponsorluk harcamaları Gençlik ve Spor Genel Müdürlüğünün Teşkilat ve Görevleri Hakkında Kanun ile17.6.1992 tarihli ve 3813 sayılı Türkiye Futbol Federasyonu Kuruluş ve Görevleri Hakkında Kanun kapsamında olması gerekmektedir.

2.1.8- İşletmeleri Bünyesinde Gerçekleştirdikleri Münhasıran Yeni Teknoloji ve Bilgi Arayışına Yönelik Araştırma ve Geliştirme Harcamaları

Gelir Vergisi Kanununun 89'uncu maddesinin 9'uncu bent hükmü Ar-Ge indirimi müessesesi dü­

zenlenmiştir. Anılan maddede 5746 sayılı Araştırma ve Geliştirme Faaliyetlerinin Desteklenmesi Hak­

kında Kanunun 5'inci maddesiyle yapılan değişiklikle, mükelleflerin, işletmeleri bünyesinde gerçek­

leştirdikleri münhasıran yeni teknoloji ve bilgi arayışına yönelik araştırma ve geliştirme harcamaları üzerinden hesaplanacak Ar-Ge indirimi oranı %40'tan % 10 0'e çıkarılmıştır.

Araştırma ve geliştirme (Ar-Ge) faaliyeti, bilim ve teknolojinin gelişmesini sağlayacak yeni bilgileri elde etmek veya mevcut bilgilerle yeni malzeme, ürün ve araçlar üretmek, yazılım üretimi dâhil olmak üzere yeni sistem, süreç ve hizmetler oluşturmak veya mevcut olanları geliştirmek amacıyla yapılan düzenli çalışmaları ifade etmektedir.

Buna göre, mükelleflerin, münhasıran yeni teknoloji ve bilgi arayışına yönelik araştırma ve geliştir­

me faaliyetleri çerçevesinde, işletmeleri bünyesinde yaptıkları harcamaların %100'ü ticari kazancının tespitinde Ar-Ge indirimi olarak dikkate alınabilecektir. Ar-Ge faaliyetleri ile doğrudan ilişkili olma­

yan giderlerden ve tamamen araştırma ve geliştirme faaliyetlerinde kullanılmayan amortismana tabi iktisadi kıymetler için hesaplanan amortisman tutarlarından verilen paylar üzerinden Ar-Ge indirimi hesaplanmayacaktır.

Öte yandan 5746 sayılı Kanunda belirtilen işletmelerce gerçekleştirilen Ar-Ge ve yenilik harcama­

larının tamamı 31.12.2023 tarihine kadar Gelir Vergisi Kanununun 89'uncu maddesi uyarınca ticari kazancın tespitinde "Yıllık Gelir Vergisi Beyannamesi"nin ilgili satırında gösterilmek suretiyle indirim konusu yapılabilecektir.

1 Seri No'lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği'nde yapılan açıklamalar doğrultusunda bir harcamanın Ar-Ge indirimine konu edilebilmesi için Ar-Ge faaliyeti kapsamında yapılmış olması gerekmekte olup aşağıda belirtilen amaçlara yönelik faaliyetler Ar-Ge faaliyetleridir:

12 1 Seri No'lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği, www.gib.gov.tr

raporu_____________________ MAKALELER_____________

• Bilimsel ve teknolojik alanlardaki belirsizlikleri gidermek ve bunları aydınlatmak amacıyla, bilim ve teknolojinin gelişmesini sağlayacak yeni teknik bilgilerin elde edilmesi,

• Yeni yöntemlerle yeni ürünler, madde ve malzemeler, araçlar, gereçler, işlemler, sistemler gelişti­

rilmesi, tasarım ve çizim çalışmaları ile yeni teknikler ve prototipler üretilmesi,

• Yeni ve özgün tasarıma dayanan yazılım faaliyetleri,

• Yeni üretim yöntem, süreç ve işlemlerinin araştırılması veya geliştirilmesi,

• Bir ürünün maliyetini düşürücü, kalite, standart veya performansını yükseltici yeni tekniklerin / teknolojilerin araştırılması.

Aşağıda sayılan faaliyetler Ar-Ge faaliyetleri kapsamında değerlendirilmez:

• Pazar araştırması ya da satış promosyonu,

• Kalite kontrol,

• Sosyal bilimlerdeki araştırmalar,

• Petrol, doğalgaz, maden rezervleri arama ve sondaj faaliyetleri,

• İcat edilmiş ya da mevcut geliştirilmiş süreçlerin kullanımı, Biçimsel değişiklikler,

• Bilimsel ve teknolojik yenilik doğurmayan rutin faaliyetler (rutin veri toplama, rutin analizler için kullanılan program, yazılım gibi üretilen prototiplerin rutin ayarlamaları),

• İlk kuruluş aşamasında kuruluş ve örgütlenmeyle ilgili araştırma giderleri,

• Proje sonucunda geliştirilen ürüne ilişkin fikri mülkiyet haklarının korunmasına yönelik çalışmalar,

• Numune verilmek amacıyla prototiplerden kopyalar çıkarılıp dağıtılması ve reklam amaçlı tüke­

tici testleri.

5746 sayılı Kanun kapsamındaki indirimden yararlananlar, Gelir Vergisi Kanunu ile Kurumlar Ver­

gisi Kanununda belirtilen "Ar-Ge İndirimi"nden ayrıca yararlanamazlar.

5746 sayılı Kanun kapsamında hesaplanan Ar-Ge indirimi tutarının ilgili dönemde kazancın yeter­

sizliği nedeniyle indirim konusu yapılamaması halinde bu tutar sonraki hesap dönemlerine devredi­

lecek, devredilen tutarlardan Kanunun yürürlüğe girdiği tarihten sonraki dönemlere ait olanlar, takip eden yıllarda Vergi Usul Kanununa göre her yıl belirlenen yeniden değerleme oranında artırılarak dikkate alınacaktır.

2.1.9- Başbakanlıkça veya Bakanlar Kurulunca Başlatılan Yardım Kampanyalarına Makbuz Karşılığı Yapılan Bağışlar

Gelir Vergisi Kanununun 89'uncu maddesinin 10'uncu bent hükmü 27.09.2014 tarih ve 6552 Sayılı kanunun 92. maddesi ile birlikte "Başbakanlıkça veya Bakanlar Kurulunca başlatılan yardım kampanyalarına makbuz karşılığı yapılan ayni ve nakdi bağışların tamamı" şeklinde değiştirilmiştir.

Başbakanlıkça veya Bakanlar Kurulunca başlatılan yardım kampanyalarına makbuz karşılığı ya­

pılan bağışlar gelir vergisi beyannamesinde ayrıca gösterilmek şartıyla kazancın olması durumunda beyan edilen gelirden indirim yapılabilecektir. 6552 sayılı kanun öncesi ve sonrasında ayni ve nakdi yardımların tamamı indirim konusu yapılabilecek olup herhangi bir değişiklik yapılmamıştır. 6552 Sayılı Kanunla birlikte değiştirilmesi sonucunda Bakanlar Kurulunca yardım kararı alınabilme yetkisi aynı zamanda Başbakanlıkça da alınabilecektir. Değişiklik yapılmadan önce yardım kararı olabilmesi için herhangi bir doğal afet olması, kararın Bakanlar Kurulunca alınması ve Başbakanlıkça uygulan­

ması gerekiyordu. Örneğin 2011 yılında Bakanlar Kurulunca başta Somali olmak üzere Afrika Kıtası­

nın doğusunda yaşanan kuraklık afetinden zarar gören afetzedeler için yardım kararı düzenlenmesi

raporu MAKALELER

ve kampanyanın ulusal koordinasyonunu yapmak üzere Başbakanlık Afet ve Acil Durum Yönetimi Başkanlığının görevlendirilmesi kararlaştırılmıştır.13 Yapılan değişikten sonra Bakanlar Kurulunca ve Başbakanlıkça herhangi bir afet durumu olmadan yardım kararı alınabilecektir.

2.1.10- Türkiye Kızılay Derneğine ve Türkiye Yeşilay Cemiyetine Makbuz Karşılığı Yapılan Nakdi Bağış ve Yardımlar

Gelir Vergisi Kanununun 89'uncu maddesinin 11'inci bendine 5904 sayılı Kanunun 3'üncü mad­

desiyle eklenen hüküm uyarınca iktisadi işletmeleri hariç, Türkiye Kızılay Derneğine makbuz karşılığı yapılan nakdi bağış ve yardımların tamamı ile 6322 sayılı Kanunun 9'uncu maddesiyle eklenen hü­

küm uyarınca Türkiye Yeşilay Cemiyetine makbuz karşılığı yapılan nakdi bağış ve yardımların tamamı indirim konusu yapılabilecektir.İktisadi işletmelere yapılan bağış ve yardımlar hiçbir şekilde indirim konusu yapılamayacaktır.

2.1.11- Girişim Sermayesi Fonu Olarak Ayrılan Tutarların İndirimi

Gelir Vergisi Kanununun 89'uncu maddesine 12'nci bent olarak 31.05.2012 tarih ve 6322 Sayılı Kanunun 9'uncu maddesi ile "Vergi Usul Kanununun 325/A maddesine göre girişim sermayesi fonu olarak ayrılan tutarların beyan edilen gelirin %10'unu aşmayan kısmı" hükmü eklenmiştir.

Yine aynı kanunun 15'inci maddesi ile 213 Sayılı Vergi Usul Kanununa Girişim Sermayesi Fonu başlıklı 325/A maddesi eklenmiştir. Girişim Sermayesi Fonu ayırabilmek için aşağıda ki şartların ger­

çekleşmesi gerekmektedir.

- Sermaye Piyasası Kurulunun düzenleme ve denetimine tabi olarak Türkiye'de kurulmuş veya kurulacak olan girişim sermayesi yatırım ortaklıklarına sermaye olarak konulması veya girişim sermayesi yatırım fonu paylarının satın alınması amacıyla, ilgili dönem kazancından veya beyan edilen gelirden girişim sermayesi fonu ayrılabilir. Bu fon, beyan edilen gelirin %10'unu ve öz sermayenin %20'sini aşamaz. (Dikkat edilmesi gereken husus, beyan edilen gelirin %10'unu ile öz sermayenin %20'sini aşamaz hükmü birlikte değerlendirilmesi gerekmektedir. Öz sermaye olarak dönem sonu öz sermaye tutarı dikkate alınacaktır.)

- Girişim sermayesi fonu olarak ayrılan tutarlar pasifte geçici bir hesapta tutulacaktır. (Pasifte geçici bir hesapta tutulmasından maksat; bilanço esasına göre defter tutan gelir vergisi mükellefleri yararlanabilecektir.)

- Mükelleflerce, fonun ayrıldığı yılın sonuna kadar girişim sermayesi yatırım ortaklıklarına veya gi­

rişim sermayesi yatırım fonlarına yatırım yapılmaması halinde, zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergiler gecikme faizi ile birlikte tahsil edilecektir.

- Bu fon; amacı dışında herhangi bir suretle başka bir hesaba nakledilmesi, işletmeden çekilmesi, ortaklara dağıtılması, dar mükelleflerce ana merkeze aktarılması veya işin terki, işletmenin tas­

fiyesi, devredilmesi, bölünmesi ya da girişim sermayesi yatırım ortaklıklarının hisse senetlerinin veya girişim sermayesi yatırım fonu katılma paylarının elden çıkarılmasından itibaren altı ay için­

de bu maddede belirtilen amaçla yeniden kullanılmaması halinde, bu işlemlerin yapıldığı veya sürenin dolduğu dönemde vergiye tabi tutulacaktır.

- Ayrılan fon tutarının ilgili yılın gelir vergisi beyannamesinde ayrıca gösterilmesi gerekmektedir.

13 09.08.201 1 tarih ve 2011/2047 sayılı BKK, 06.08.2011 tarih ve 2011/9 sayılı Başbakanlık Genelgesi

raporu MAKALELER

Örnek: Bilanço esasına göre defter tutan Recep Bey'in 200.000,00 TL beyan ettiği geliri bulun­

maktadır. 2014 yılı dönem başı öz sermaye tutarı 50.000,00 TL, dönem sonu öz sermaye tutarı ise 100.000,00 TL'dir. Girişim Sermayesi fonu olarak 15.000,00 TL ayırmıştır.

Bu durumda Recep Bey girişim sermayesi fonu olarak; Beyan edilen gelirin %10'u (200.000,00 TLx0,10=20.000,00 TL), dönem sonu öz sermaye tutarının %20'si (100.000,00 TLx0,20= 20.000,00 TL) olduğu için en fazla 20.000,00 TL ayırabilecektir. Recep Bey 15.000.00 TL girişim sermayesi fonu ayırmış olması nedeniyle tamamını pasifte geçici bir hesapta tutmak kaydıyla 31.12.2015 tarihine kadar girişim sermayesi yatırım ortaklıklarına veya girişim sermayesi yatırım fonlarına yatırım yapması gerekmektedir.

2.1.12- Türkiye'de Yerleşmiş Olmayan Kişilerle, İşyeri, Kanuni ve İş Merkezi Yurt Dışında Bulunanlara Hizmet Veren Bazı Sektör İşletmelerinin Münhasıran Bu Faaliyetlerinden Elde Ettikleri Kazançlara İlişkin İndirim

G V K 89'uncu maddesinin 13'üncü bent hükmüne göre; Türkiye'de yerleşmiş olmayan kişilerle, işyeri, kanuni ve iş merkezi yurt dışında bulunanlara Türkiye'de verilen ve münhasıran yurt dışında yararlanılan mimarlık, mühendislik, tasarım, yazılım, tıbbi raporlama, muhasebe kaydı tutma, çağrı merkezi ve veri saklama hizmeti alanlarında faaliyette bulunan hizmet işletmeleri ile ilgili bakanlığın izni ve denetimine tabi olarak eğitim ve sağlık alanında faaliyet gösteren ve Türkiye'de yerleşmiş olma­

yan kişilere hizmet veren işletmelerin münhasıran bu faaliyetlerinden elde ettikleri kazancın %50'si gelir vergisi matrahının tespitinde bildirilecek gelirden indirim konusu yapılabilecektir. Faaliyet sonu­

cunun zararlı olması halinde ise indirim söz konusu olmayacaktır. Bu indirimden yararlanılabilmesi için fatura veya benzeri belgenin yurt dışındaki müşteri adına düzenlenmesi şarttır.

Gider ve maliyet unsurlarının ayrı hesaplarda izlenmek suretiyle tespitinin mümkün olmadığı hallerde ise müşterek genel giderler, bu faaliyetler ile ilgili olarak cari yılda oluşan hâsılatın toplam hâsılata oranı esas alınarak dağıtılacaktır.14

Yurtdışında mukim şirketin Türkiye'de alacağı iş için bu şirkete Türkiye'de mukim başka bir şir­

ket tarafından verilen teknik hizmetler ile ilgili olarak Gelir İdaresi Başkanlığı İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığının verdiği bir özelgede15 mükellefin, Türkiye'de faaliyette bulunan bir seramik fabrikasına yapacağı makine yatırımı için teklif vermek isteyen Hong Kong mukimi bir firmanın tasarım ve çizim alanında mükelleften teknik hizmet alımında bulunduğu ve bu çalışma bedelinin mükellefçe Hong Kong mukimi şirkete fatura edildiği belirtilerek, yurt dışında mukim firmaya söz konusu iş nedeniyle mükellefin olduğunuz teknik hizmetten elde ettiği kazancın gelir vergisi matrahının tespitinde indirim konusu yapılıp yapılamayacağı hususunda görüşü talep edilmiş olup Başkanlıkta cevaben: Türkiye'de yerleşmiş olmayan kişilerle, işyeri, kanuni ve iş merkezi yurt dışında bulunanlara Türkiye'de verilen ve münhasıran yurt dışında yararlanılan bahse konu teknik hizmetlerden elde edilen kazancın %50'sinin gelir vergisi beyannamesi üzerinde indirime konu edilebildiği açıkça ifade edilmiş olup, tarafınızca Hong Kong mukimi şirkete verilen ancak bu şirket tarafından Türkiye'de yararlanılan söz konusu hiz­

metlerden elde edilen kazancınızın gelir vergisi matrahının tespitinde indirim konusu yapılması müm­

kün bulunmayacağı yönünde görüş belirtilmiştir. Kanununun lafzından anlaşılacağı üzere hizmetten yurt dışında yararlanılması gerekmektedir.

14 7 Seri No'lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği, www.gib.gov.tr

15 G İB İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı'nın 15/04/2014Tarih ve 62030549-120[89-2013/292]-947 Sayılı Özelgesi

raporu_____________________ MAKALELER_____________

2.1.13- 1/7/2005 Tarihli ve 5378 Sayılı Engelliler Hakkında Kanuna Göre Kurulan Korumalı İşyerlerinde İstihdam Edilen ve İş Gücü Piyasasına Kazandırılmaları Güç Olan Zihinsel veya Ruhsal Engelli Çalıştırılması

Gelir Vergisi Kanununun 89'uncu maddesine 14'üncü bent olarak 06.02.2014 tarih ve 6518 Sayılı Kanunun 7'nci maddesi ile "1/7/2005 tarihli ve 5378 sayılı Engelliler Hakkında Kanuna göre kurulan korumalı işyerlerinde istihdam edilen ve iş gücü piyasasına kazandırılmaları güç olan zihinsel veya ruhsal engelli çalışanlar için diğer kişi ve kurumlarca karşılanan tutar dâhil yapılan ücret ödemeleri­

nin yıllık brüt tutarının yüzde 100'ü oranında korumalı işyeri indirimi (İndirim, her bir engelli çalışan için azami beş yıl süre ile uygulanır ve yıllık olarak indirilecek tutar, her bir engelli çalışan için asgari ücretin yıllık brüt tutarının yüzde 150'sini aşamaz). Bu bentte yer alan oranı, engellilik derecelerine göre yüzde 150'ye kadar artırmaya veya tekrar kanuni oranına indirmeye Bakanlar Kurulu; bendin uygulamasına ilişkin usul ve esasları belirlemeye Aile ve Sosyal Politikalar Bakanlığı ile Çalışma ve Sosyal Güvenlik Bakanlığının görüşünü alarak Maliye Bakanlığı yetkilidir." hükmü eklenmiştir. Bu bent hükmü gereği engelli çalıştıran işverenlere yaptıkları genel giderlere ek olarak beyan ettikleri gelirden ikinci defa indirim hakkı sunmaktadır.

2.1.14- Bireysel Katılım Yatırımcısı İndirimi

Gelir Vergisi Kanununa Geçici 82'nci maddesi eklenmiş olup kanun hükmüne göre; 31/12/2017 tarihine kadar, 9/12/1994 tarihli ve 4059 sayılı Hazine Müsteşarlığının Teşkilat ve Görevleri Hakkında Kanunun ek 52'nci maddesi kapsamına giren bireysel katılım yatırımcısı tam mükellef gerçek kişiler, bu maddenin yürürlüğe girdiği tarihten sonra iktisap ettikleri tam mükellef anonim şirketlere ait iştirak hisselerini en az iki tam yıl elde tutmaları şartıyla, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun değerlemeye ait hükümlerine göre hesapladıkları hisselerin tutarlarının %75'ini yıllık beyannamelerine konu kazanç ve iratlarından hisselerin iktisap edildiği dönemde indirebilirler.

Bilim, Sanayi ve Teknoloji Bakanlığı, Türkiye Bilimsel ve Teknolojik Araştırma Kurumu ile Küçük ve Orta Ölçekli İşletmeleri Geliştirme ve Destekleme İdaresi Başkanlığı tarafından belirlenen araştırma, geliştirme ve yenilikçilik programları kapsamında projesi son beş yıl içinde desteklenmiş kurumlara iştirak sağlayan bireysel katılım yatırımcıları için bu oran %100 olarak uygulanır.

Yıllık indirim tutarı 1.000.000 TL'yi aşamaz. İlgili yıl kazancından indirilemeyen kısım, izleyen yıllarda 213 sayılı Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre bu yıllar için belirlenen yeniden değerleme oranında artırılarak dikkate alınacağı hükmedilmiştir.

İki tam yıl elde tutma şartının yerine getirilmemesi halinde, bireysel katılım yatırımcısı indirimi do­

layısıyla zamanında tahakkuk ettirilmemiş vergiler yönünden vergi ziyaı doğmuş sayılır. Bu maddeye göre zamanında alınamayan vergiler ile vergi cezalarında zamanaşımı, verginin tarhını veya cezanın kesilmesini gerektiren durumun doğduğu tarihi takip eden yılın başından itibaren başlar.

Bireysel katılım yatırımcılarının vergi desteklerinden yararlanabilmesi için, birinci fıkrada belirtilen iştirak hisselerini iktisap etmeden önce Hazine Müsteşarlığına başvurarak bireysel katılım yatırımcısı lisansı almış olmaları ve lisans kapsamında ortaklık kurdukları kurumlar tarafından yapılacak faaliyet­

leri beyan etmeleri şarttır.

Bireysel katılım yatırımcıları, iştirak ettikleri kurumun doğrudan veya dolaylı olarak ya da ayrı ayrı veya birlikte hâkim ortağı olamazlar. Bireysel katılım yatırımcısı; eşinin, kendisinin veya eşinin altso­

raporu MAKALELER

yu ve üstsoyu ile üçüncü derece dahil yansoy hısımları ve kayın hısımlarının ya da idaresi, denetimi veya sermayesi bakımından doğrudan veya dolaylı olarak bağlı bulunan ya da nüfuzu altında bulunan kurumlara iştirak edemez.

2.1.15- EXPO 2016 Antalya Ajansına Yapılan Bağış ve Yardımlar ile Sponsorluk Harcamaları Gelir Vergisi Kanun'una Geçici 83'üncü maddesi eklenmiş olup kanun hükmüne göre; EXPO 2016 Antalya Ajansına yapılan her türlü nakdî ve ayni bağış ve yardımlar ile sponsorluk harcamalarının ta­

mamı; gelir vergisi beyannamesinde bildirilecek gelirlerden, kurumlar vergisi beyannamesi üzerinde ayrıca gösterilmek şartıyla kurum kazancından indirilir.

2.2- Özel Kanunlarda Yer Alan Bağış ve Yardım İndirimine İlişkin Düzenlemeler

Kanun Bağış ve yardım

15.05.1959 Tarih Ve 7269 Sayılı Umumi Hayata Müessir Afetler Dolayısıyla Alınacak Tedbirlerle Yapılacak Yardımlara İlişkin Kanun

Kanunun 45'inci maddesine göre, oluşturulan fona yapılan nakdi bağışların tümü ile milli yardım komiteleri veya mahalli yardım komitelerine makbuz karşılığı yapılanayni/nakdi bağışların tamamı

2547 Sayılı Yüksek Öğretim Kanunu

Kanunun 56/b maddesine göre, üniversitelere, ileri teknoloji enstitüleri ile gelirlerinin en az dörtte üçünü münhasıran devlet üniversitelerinin faaliyetlerinin devam ettirilmesi ve desteklenmesini amaç edinmek üzere kurulan ve fiilen bu çerçevede faaliyette bulunan vakıflardan Bakanlar Kurulunca vergi muafiyeti tanınanlara makbuz karşılığında yapılan bağışların tamamı.

222 Sayılı İlköğretim ve Eğitim Kanunu

Kanununun 76'ncı maddesine göre ilköğretim kurumlarına makbuz karşılığı yapılan nakdi bağışların tamamı

278 Sayılı Türkiye Bilimsel ve Teknik Araştırma Kurumunun Kuruluşu Hakkındaki Kanun

Kanunun 13'üncü maddesi kapsamında makbuz karşılığı yapılan nakdi bağışların tamamı.

2828 Sayılı Sosyal Hizmetler ve Çocuk Esirgeme Kurumu Kanunu

Kanunun 20/b maddesine göre makbuz karşılığı yapılan nakdi ve ayni bağışların tamamı.

2876 Sayılı Atatürk Kültür, Dil ve Tarih Yüksek Kurumu Kanunu

Kanunun 101 maddesine göre makbuz karşılığı yapılan nakdi ve ayni bağışların tamamı.

2955 Sayılı Gülhane Askeri Tıp Akademisi Kanunu

Kanunun 45/b maddesine göre makbuz karşılığı yapılan nakdi bağışların tamamı.

4122 Sayılı Milli Ağaçlandırma ve Erozyon Kontrolü Seferberlik Kanunu

Kanunun 12'nci maddesi ve bu kanuna göre çıkarılan yönetmelik uyarınca; yapılacak ağaçlandırma ve erozyon kontrolü çalışmaları ile her türlü tesis, bakım ve koruma masrafların tamamı.

raporu MAKALELER

3294 Sayılı Sosyal Yardımlaşma ve Dayanışmayı Teşvik Kanunu

Kanunun 9'uncu maddesine göre makbuz karşılığı yapılan nakdi ve ayni bağışların tamamı.

3388 Sayılı Türk Silah Kuvvetleri Güçlendirme Vakfı Kanunu

Kanunun 3'üncü maddesine göre vakfa yapılan her türlü bağış ve yardımların tamamı

2.3- 5510 Sayılı Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Kanunu Kapsamında Ödenen Primler 5510 sayılı Kanunun 88'inci maddesi hükmüne göre Sosyal Güvenlik Kurumuna ödenen sigorta primlerin vergi uygulamasında gider olarak dikkate alınabileceği belirtilmiştir. Ancak, ortaklıklarda her bir ortağın hissesi aynı olmaması veya ödenen primlerin seçilen aylık gelir basamağına göre deği­

şebileceği ve bu nedenlerle safi kazancın tespitinde bazı güçlükler ve sakıncalar doğabileceği hususu göz önünde bulundurulduğunda söz konusu primlerin beyan edilecek gelirden beyanname üzerinde indirim konusu yapılması daha doğru olacaktır.

Ödenen primlerin beyan edilecek gelirden beyanname üzerinde indirim konusu yapılabilmesi için, mükellefler tarafından kanuni defterlere gider yazılmamış olması gerekir. Serbest meslek erbabı ise G V K 68/8'inci maddesi hükmüne dayanarak hâsılatlarından emekli aidatı ve sosyal güvenlik primi indirmemiş olmaları şartıyla ödedikleri primleri serbest meslek kazançları ile ilgili olarak verecekleri yıllık gelir vergisi beyannamelerinde beyan ettikleri gelirden indirmeleri mümkündür.

Ödenen primlerin, sadece indirimi kabul edilen gelir unsurlarına ilişkin olarak, beyan edilen gelir üzerinden indirilebilecektir. Kazancın yetersiz olması nedeniyle indirilemeyen tutarların ne diğer gelir unsurlarından indirimi, ne de ertesi yıllara devri söz konusudur. Nitekim yıllık gelir vergisi beyanna­

mesi ve eklerinin dizaynı da bu çerçevede yapılmıştır. Konu hakkında G İB Ankara Vergi Dairesi Baş­

kanı tarafından 24/08/2011 tarih ve B.07.1.GİB.4.06.16.01-2011-GVK-40-5-669 sayılı özelgede16 de aynı yönde görüş bildirilmiştir.

2.4- Bağış ve Yardımların Ayni Olarak Yapılması

G V K 89'uncu maddesinin son fıkrasına göre bağış ve yardımın nakden yapılmaması halinde,bağışlanan veya yardımın konusunu teşkil eden mal veya hakkın varsa mukayyet değeri, yoksa Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre Takdir Komisyonunca tespit edilecek değeri esas alınır.

3- SONUÇ

G V K "Diğer İndirimler" başlıklı 89'uncu maddesi ile gelir vergisi mükelleflerine beyan ettikleri gelirlerinden indirim hakkı tanınan unsurlar yukarıda önem arz eden yönleri ile ele alınmıştır. Çalış­

mamızda diğer indirim müessesinde yer alan düzenlemeler; kanun hükümleri, vergi idaresinin konu hakkında ki görüşleri örnekler yardımıyla açıklanmıştır. Özellikle kanunlarda yapılan son değişiklikler irdelenmiş hükmün önce ki ve son hali üzerinde yorumlamalar yapılmıştır.

Mükelleflerin G V K 89'uncu madde kapsamında yaptıkları bağış ve yardımların zarar artırıcı bir un­

sur olmadığını bilmesi, kanunun öngörmediği şekilde yapılan indirimler sonucunda eksik beyan edilen gelir üzerinden vergi tarh edileceği, tarh edilen vergi üzerinden de ceza kesileceği unutulmamalıdır.

16 G İB Ankara Vergi Dairesi Başkanın24/08/2011 tarih ve B.07.1.GİB.4.06.16.01-2011-GVK-40-5-669 Sayılı Özelgesi

raporu MAKALELER

KAYNAKÇA

• 193 Sayılı Gelir Vergisi Kanunu, www.gib.gov.tr

• 213 Sayılı Vergi Usul Kanunu, www.gib.gov.tr

• 251 Seri Nolu Gelir Vergisi Genel Tebliği, www.gib.gov.tr

• 1 Seri No'lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği, www.gib.gov.tr

• 7 Seri No'lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği, www.gib.gov.tr

• 09.08.2011 tarih ve 2011/2047 sayılı BKK, 06.08.2011 tarih ve 2011/9 sayılı Başbakanlık Genelgesi

• G İB Ankara Vergi Dairesi Başkanın 24.08.2011 tarih ve B.07.1.GİB.4.06.16.01-2011- GVK-40-5-669 Sayılı Özelgesi

• G İB Ankara Vergi Dairesi Başkanlığı'nın 07.03.2013 Tarih ve 38418978-125[10-12/8]-204 Sayılı Özelgesi

• G İB İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı'nın 05.11.2010 Tarih ve B.07.1.GİB.4.34.16.01-GVK 89­

491 Sayılı Özelgesi

• G İB İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı'nın 15.04.2014 Tarih ve 62030549-120[89-2013/292]-947 Sayılı Özelgesi

• G İB Samsun Vergi Dairesi Başkanlığı'nın 01.10.2013 Tarih ve 13649056-120[89-2013/ÖZE-07]- 74 Sayılı Özelgesi

• Hesap Uzmanları Derneği, Beyanname Düzenleme Kılavuzu, Mart 2013

• Kütahya Valiliği Defterdarlık Gelir Müdürlüğü'nün 19.07.2011 Tarih ve B.07.4.D EF.0.43.10.00-10773/6050-20 Sayılı Özelgesi

• UÇAK, M. (2014). Gelir Vergisi Kanunu'na Göre Diğer İndirimler Müessesesi Ve Özellikli Du­

rumlar, Vergi Raporu Dergisi, Sayı 174, , s. 254-292