BAĞIMSIZ DENETİM
Faik CECELİ
6102 SAYILI TTK’YA GÖRE KGK’NIN YETKİSİ
MADDE 88– Kamu Gözetimi, Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumunun yetkisi (1) 64 ilâ 88 inci madde hükümlerine tabi gerçek ve tüzel kişiler münferit ve
konsolide finansal tablolarını düzenlerken, KGK tarafından yayımlanan, Türkiye Muhasebe Standartlarına, …..ve bunların ayrılmaz parçası olan yorumlara uymak ve bunları uygulamak zorundadır.
(3) KGK, değişik işletme büyüklükleri, sektörler ve kâr amacı gütmeyen kuruluşlar için özel ve istisnai standartlar koymaya ve farklı düzenlemeler yapmaya yetkilidir. Bu standart ve düzenlemeler, Türkiye Muhasebe Standartlarının cüz’ü addolunur.
TTK Geçici Madde 1/4 Kamu Gözetimi, Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumu, değişik işletme büyüklükleri, sektörler ve kâr amacı gütmeyen kuruluşlar itibarıyla
Türkiye Muhasebe Standartlarından muaf olacakları tespit etmeye veya bunlar için ayrı düzenlemeler yapmaya yetkilidir.
Kanunlarla belirli alanları düzenlemek ve denetlemek üzere kurulmuş bulunan kurum kurullar, TMS’ye aykırı olmamak kaydıyla ayrıntıya ilişkin sınırlı düzenleme yapabilir.
Hüküm bulunmayan hallerde uluslararası uygulamada kabul gören muhasebe ilkeleri uygulanır.
KAMU GÖZETİMİ, MUHASEBE VE DENETİM STANDARTLARI KURUMUNUN TEŞKİLAT VE GÖREVLERİ HAKKINDA KANUN HÜKMÜNDE KARARNAME (660 Sayılı KHK)
MADDE 9 ‒ (1) Kurulun görev ve yetkileri şunlardır:
a) ……uluslararası standartlarla uyumlu Türkiye Muhasebe Standartlarını oluşturmak ve yayımlamak.
b) Türkiye Muhasebe Standartlarının uygulamasına yönelik ikincil düzenlemeleri yapmak …
MADDE 26 ‒ (2) Kurul, değişik işletme büyüklükleri, sektörler ve kâr amacı gütmeyen kuruluşlar için 9 uncu madde uyarınca belirlenen standartlardan farklı düzenlemeler yapmaya, bağımsız denetimin kapsamını ve içeriğini belirlemeye yetkilidir. Bu düzenlemeler, ilgili standartların cüz’ü addolunur.
TÜRKİYE MUHASEBE STANDARTLARININ YAYIMLANMASI VE UYGULANMASINDA
KAMU GÖZETİMİ KURUMUNUN YETKİSİ
TÜRKİYE MUHASEBE STANDARTLARININ UYGULAMA KAPSAMINA İLİŞKİN KURUM DÜZENLEMELERİ
TMS UYGULAMA KAPSAMINA İLİŞKİN KURUL KARARI (26/8/2014 Tarih ve 29100 sayılı R.G.)
1- Ekli listedeki kurum…ve işletmelerin …. finansal tablolarının hazırlanmasında Türkiye Muhasebe Standartlarının uygulanmasına, (Ekli liste: SPK ve BDDK’ya tabi İşletmeler, Sigorta ve emeklilik şirketleri, Borsa İstanbul Piyasalarında faaliyet göstermesine izin verilen işletmeler)
2- Ekli listede yer almayan kurum, kuruluş ve işletmelerin de münferit veya konsolide finansal tablolarının (1/1/2014 tarihinden önce başlayan hesap
dönemlerine ait olup hazırlanmamış veya genel kurula sunulmamış olanlar dâhil) hazırlanmasında isteğe bağlı olarak Türkiye Muhasebe Standartlarını
uygulayabileceğine,
3- Yukarıdaki kapsama dâhil olmayanlar için Kurumca bir belirleme yapılıncaya kadar yürürlükteki mevzuatın uygulanmasının devamına
karar verilmiştir.
BAĞIMSIZ DENETİME TABİ OLUP TMS’LERİ UYGULAMAYAN ŞİRKETLERİN FİN. TABLOLARININ HAZIRLANMASINDA
UYGULANACAK İLAVE HUSUSLAR
İlave Hususlar
1- Hazırlanacak Finansal Tablolar Bilanço, Gelir Tablosu, Nakit Akış Tablosu ve Özkaynak Değişim Tablosu
2- Reeskont İşlemleri İHTİYARİ
3- Konsolidasyon İHTİYARİ
4- Amortisman ZORUNLU
5- Değer Düşüklüğü ZORUNLU (MSUGT’de Öngörülüyorsa)
6-Kıdem Tazminatı Hesaplanması ZORUNLU
Yukarıdaki düzenlemelerle ilgili olarak MSUGT'ta belirleme yapılmayan hususların uygulanmasında (işlem, hesaplama ve tahminlerde) TMS hükümlerinin kullanılması önerilmekle birlikte ilgili diğer mevzuatın kullanılması bu düzenlemeye aykırılık teşkil etmez. Kullanılan mevzuat dipnotlarda açıklanır. (Bağımsız Denetime Tabi Olup TMS’leri Uygulamayan Şirketlerin Finansal Tablolarının Hazırlanmasında ve Sunulmasında Uygulanacak İlave Hususlar Md.10)
TTK'ya Göre
FİNANSAL RAPORLAMA
1- Bağımsız Denetime Tabi
Olan Şirketler
2- Bağımsız Denetime Tabi
Olmayanlar
1.1- TMS'leri Uygulamak
Zorunda Olan Şirketler
1.2- TMS'leri Uygulamak Zorunda Olmayan
Şirketler
a. TMS’leri Uygulamayı Tercih Edenler
Tabi Oldukları Mevzuat Çerçevesinde
Raporlama b. MSUGT
Uygulamak Zorunda Olanlar
DENETİME TABİ OLACAK ŞİRKETLERİN BELİRLENMESİ VE KRİTERLERİN HESAPLANMASI
MADDE 397-
(1) Dördüncü fıkra uyarınca denetime tabi olan anonim şirketlerin ve şirketler topluluğunun …. finansal tabloları denetçi tarafından, …..Türkiye Denetim
Standartlarına göre denetlenir.
(4) ..denetime tabi olacak şirketler Bakanlar Kurulunca belirlenir. (TTK 635 Ltd.lere de aynı hükümler uygulanır)
(5) Dördüncü fıkra kapsamı dışında kalan anonim şirketler ile 4572 sayılı Kanun
kapsamındaki kooperatifler ve bunların bağımsız denetime tabi olmayan üst kuruluşları bu fıkra hükümlerine göre denetlenir. Denetime ilişkin usul ve esaslar Gümrük ve
Ticaret Bakanlığınca hazırlanan ve Bakanlar Kurulunca çıkarılacak yönetmelikle düzenlenir.
Denetime Tabi Şirketler
1- BKK ile belirlenen Sermaye Şirketleri
2- BKK dışında kalan A.Ş.’ler.
(Diğer
sermaye şirketleri bu kapsama girmiyor, sadece A.Ş.’ler)
DENETİME TABİ OLACAK ŞİRKETLERİN BELİRLENMESİNE DAİR BAKANLAR KURULU KARARI
Bağımsız Denetime Tabi Olma Ölçüleri Kapsama Giren İşletmeler
1
Aktif Toplamı, Net Satış Hasılatı ve Çalışan Sayısıyla ilgili Genel Kriterleri Sağlayan Sermaye Şirketleri
Belirlenen hadleri aşan tüm sermaye şirketleri
2
Belirlenen genel kriterlerdeki hadlerden daha düşük hadler dikkate alınarak denetime tabi tutulacak işletmeler (II Sayılı Liste)
- Yurt çapında günlük gazete yayımlayan şirketler - Ortak sayısı itibariyle halka açık sayılan şirketler - EPDK’ya tabi şirketler
- BTK’nın denetimine tabi şirketler
- KİT’ler sermayesinin %50’si belediyeler ait şirketler - TMSF’ye devredilip faaliyeti devam eden şirketler - Kamu kurumu niteliğindeki mesleki kuruluşlar, sendikalar, dernek ve vakıflar..
3
Herhangi bir kritere tabi olmaksızın bağımsız denetime tabi tutulacak işletmeler
(I Sayılı Liste)
- SPK ve BDDK şirketleri
- Sigorta ve emeklilik şirketleri
- Borsa İst. kapsamındaki yetkili müesseseler ile kıymetli maden işi yapan AŞ;ler
- Tarım ürünleri lisanslı depoculuk şirketleri..
- Ulusal karasal, uydu ve kablolu televizyon sahibi medya sağlayıcı şirketler
BKK MADDE-4 UYGULAMAYA İLİŞKİN ESASLAR
Şirketler, bu Kararda belirtilen üç ölçütten en az ikisinin sınırlarını art arda iki hesap döneminde aşması durumunda müteakip hesap döneminden itibaren bağımsız denetime tabi olur.
Bağımsız denetime tabi şirketler söz konusu ölçütlerden en az ikisine ait sınırların art arda iki hesap döneminde altında kalması ya da bir hesap döneminde söz konusu ölçütlerden en az ikisinin sınırlarının yüzde yirmi veya daha fazla altında kalması durumunda, müteakip hesap döneminden itibaren bağımsız denetim kapsamından çıkarılır.
Bu Kararda belirtilen üç ölçütten ikisinin sınırlarının aşılıp aşılmadığının belirlenmesinde; şirketin aktif toplamı ve yıllık net satış hasılatı bakımından yürürlükteki mevzuat uyarınca hazırladıkları önceki yıllara ait (son iki yıldaki) finansal tablolar, çalışan sayısı bakımından ise şirkette önceki yıllardaki (son iki yıldaki) ortalama çalışan sayısı esas alınır.
BKK MADDE-4 UYGULAMAYA İLİŞKİN ESASLAR
Bağlı ortaklıkları ve iştirakleri bulunan şirketler açısından bu kararda belirtilen üç ölçütten ikisinin sınırlarının aşılıp aşılmadığının belirlenmesinde; aktif toplamı ve yıllık net satış
hasılatı bakımından ana ortaklık ve bağlı ortaklığa ait finansal tablolarda yer alan
kalemlerin toplamı (varsa grup içi işlemler yok edilir), çalışan sayısı bakımından ise ana ortaklıkta ve bağlı ortaklıkta önceki yıllardaki (son iki yıldaki) ortalama çalışan sayılarının toplamı dikkate alınır.
İştirakler açısından, söz konusu ölçütler iştirakteki hisseleri oranında dikkate alınır.
Birbirini takip eden hesap dönemlerinde sağlanan iki ölçütün aynı ölçütler olması şart değildir.
Vergi mevzuatı çerçevesinde kamu idarelerine sunulmak üzere hazırlanan son iki hesap dönemine ilişkin bilanço ve gelir tablosu dikkate alınır.
BAKANLAR KURULU KARARINA GÖRE BAĞIMSIZ DENETİME TABİ OLAN SERMAYE ŞİRKETLERİ
Denetime Tabi Olma Kriterleri
(BKK Md .3)
2013 2014 2015 2016 ve 2017
AKTİF TOPLAMI 150 milyon 75 milyon 50 milyon 40 milyon
YILLIK NET SATIŞ 200 milyon 150 milyon 100 milyon 80 milyon ÇALIŞAN SAYISI 500 çalışan 250 çalışan 200 çalışan 200 çalışan
2017 hadlerine bak
(40,80,200) 2015 2016 2017 yılında denetime
tabi mi?
ROTASYON UYGULAMASI
6102 sayılı TTK; Madde 400/2
(2) On yıl içinde aynı şirket için toplam yedi yıl denetçi olarak seçilen denetçi üç yıl geçmedikçe denetçi olarak yeniden seçilemez. KGK ….
bu fıkrada belirtilen süreleri kısaltmaya yetkilidir.
Bağ. Den. Yön. Madde 26/ç
ç) Üç yıl geçmedikçe; denetim kuruluşları son on yılda yedi yıl,
denetim kuruluşlarında çalışanlar da dahil olmak üzere denetçiler ise son yedi yılda beş yıl denetim çalışması yürüttükleri işletmelere
ilişkin denetimleri üstlenemezler.
ROTASYON UYGULAMASI
19.01.2017 tarih 75935942-050.01.04-(03/06) nolu KGK kararı.
Son 10 yıl içerisinde 7 yıl bir şirketin denetimini üstelenen bağımsız denetim kuruluşunun, 7 yıllık denetim süresinin hemen ardından denetime zorunlu olarak 3 yıl kesintisiz ara
vermesi, sonraki rotasyon süresi hesaplanırken verilen aranın ve aradan önceki denetim süresinin hesaplamaya katılmaması ve üç yıllık kesintisiz arayı takip eden 10 yıl içinde 7 yıl denetim yapabilme süresinin tekrar başlatılması
Bir şirkette art arda 7 yıl denetim hizmeti verilmesi halinde de 7 yıllık denetim süresinden hemen sonra denetime zorunlu olarak 3 yıl kesintisiz ara verilmesi,
2013 yılı öncesinde mevzuatında öngörülen süre kadar kesintisiz ara verildiği takdirde,
müteakip rotasyon süresi hesaplanırken verilen aranın ve aradan önceki denetim süresinin hesaplamaya katılmaması, arayı takip eden 10 yıl içinde 7 yıl denetim yapabilme süresinin tekrar başlatılması,
Araların kesintisiz olmadığı durumda geriye dönük 10 yıla bakılması, aynı şirkete toplam 7 yıl denetim hizmeti verilmişse 3 yıl kesintisiz ara verilmesi,
2013 yılı ve sonrası ihtiyari denetimlerde geçen sürelerin de rotasyon süresinin hesaplanmasında dikkate alınması,
gerekmektedir.
DENETİM RAPORU VE DENETİM GÖRÜŞÜNÜN OLUŞTURULMASI
E) Denetim raporu MADDE 402-
(1) Denetçi, yapılan denetimin …. sonuçları hakkında, ….finansal tabloları konu alan bir rapor düzenler
(2) Bundan başka ayrı bir rapor hâlinde, yönetim kurulunun, … yıllık faaliyet raporunda yer alan irdelemeleri, finansal tablolar ile tutarlılığı ve gerçeğe uygunluğu açısından
değerlendirilir.
(6) Denetim çerçevesinde 398/4 uyarınca bir değerlendirme yapılmışsa, bunun sonucu ayrı bir raporda gösterilir
Bağımsız Denetçinin Hazırlanması
Gereken Raporlar Yasal Mevzuat
1- Bağımsız Denetim Raporu TTK Md.402/1, 2- Yönetim kurulunun yıllık faaliyet
raporuna ilişkin bağımsız denetçi raporu TTK Md.402/2, Md-400
3- Riskin Erken Saptanması Sistemi ve Komitesinin uygulamalarına ilişkin rapor
TTK Md.398 (TTK 378.maddeye göre SPK şirketlerinde zorunlu, diğerlerinde denetçinin bu yönde görüş
bildirmesi durumunda zorunlu)
DENETİM RAPORU VE DENETİM GÖRÜŞÜNÜN OLUŞTURULMASI
E) Denetim raporu MADDE 402-
(4) Denetim raporunun esas bölümünde;
a) Defter tutma düzeninin, finansal tabloların ve topluluk finansal tablolarının, kanun ile esas sözleşmenin finansal raporlamaya ilişkin hükümlerine uygun olup olmadığı,
b) Yönetim kurulunun denetçi tarafından denetim kapsamında istenen açıklamaları yapıp yapmadığı ve belgeleri verip vermediği, açıkça ifade edilir.
Mevzuattan Kaynaklanan Diğer Yükümlülüklere İlişkin Rapor
1) TTK 'nın 402 'nci maddesinin 4’üncü fıkrası uyarınca Şirket' in 01 Ocak - 31 Aralık 201X hesap döneminde defter tutma düzeninin TTK ile Şirket esas sözleşmesinin finansal
raporlamaya ilişkin hükümlerine uygun olmadığına dair önemli bir hususa rastlanmamıştır . 2) TTK'nın 402'nci maddesinin dördüncü fıkrası uyarınca Yönetim Kurulu tarafından
denetim kapsamında istenen açıklamaları yapmış ve talep edilen belgeleri vermiştir.
DENETİM RAPORU VE DENETİM GÖRÜŞÜNÜN OLUŞTURULMASI
Görüş Türü Görüşün İçeriği ( TTK Madde-403, Bağımsız Den.Yön. Madde-30)
Olumlu Görüş Denetçi, finansal tabloların, tüm önemli yönleriyle, geçerli finansal raporlama çerçevesine uygun olarak hazırlandığı sonucuna varırsa olumlu görüş verir.
Sınırlı Olumlu Görüş
(Şartlı Görüş)
Denetim konusunda denetim kıstasına göre önemli uyumsuzluklar veya aykırılıklar
bulunduğu ya da yeterli ve uygun denetim kanıtı toplanamadığı, ancak bunların denetim konusunun genelini etkilemediği durumlarda sınırlı olumlu görüş verilir.
Görüş Vermekten Kaçınma
Denetçi, görüşüne dayanak teşkil edecek yeterli ve uygun denetim kanıtı elde edemezse ve ……finansal tablolar üzerindeki muhtemel etkilerinin önemli ve yaygın
olabileceği sonucuna varırsa, görüş vermekten kaçınır.
Olumsuz Görüş
Yeterli ve uygun denetim kanıtı elde etmiş olan denetçi, yanlışlıkların …finansal tablolar için önemli ve (etkisinin) yaygın olduğu sonucuna varırsa olumsuz görüş verir
NOT: Olumsuz görüş ve görüş vermekten kaçınma durumunda yönetim kurulu….dört iş günü
içinde, genel kurulu toplantıya çağırır ve genel kurul yeni bir yönetim kurulu seçer. … Yeni yönetim kurulu altı ay içinde, …. uygun finansal tablolar hazırlatır ve …. genel kurula sunar. (TTK Madde- 403/4,5)
DENETİM RAPORU VE DENETİM GÖRÜŞÜNÜN OLUŞTURULMASI
Önemli ancak
Yaygın Değil Önemli ve Yaygın Sınırlı olumlu
görüş
(Şartlı görüş)
Olumsuz görüş
Sınırlı olumlu görüş
(Şartlı görüş)
Görüş vermekten kaçınma
Bu Hususun Finansal Tablolar Üzerindeki Etkilerinin veya Muhtemel Etkilerinin
Yaygınlığına İlişkin Denetçinin Muhakemesi (BDS-705)
Olumlu Görüş
Dışında Bir Görüş Verilmesine Neden Olan Hususun
Niteliği
Finansal Tablolar “önemli yanlışlık” İçermektedir
Yeterli ve uygun denetim kanıtı elde
edilememektedir.
DENETİM RAPORUNUN YÖNETİM KURLUNA TESLİMİ VE BİLDİRİMİ
TTK Madde-402/7- Denetçi, raporunu imzalar ve yönetim kuruluna sunar.
Madde-407/2 (Genel Kurul) …… en az bir yönetim kurulu üyesinin genel kurul toplantısında hazır bulunmaları şarttır. ….. Denetçi genel kurulda hazır bulunur. Üyeler ve denetçiler görüş bildirebilirler.
Bağ.Den.Yön. Md.34/b (Bildirimler) …denetim raporları, imza tarihinden itibaren en geç 30 gün içinde KGK’ya bildirilir.
DENETÇİ RAPORUNUN YÖNETİM KURULUNA TESLİMİ VE KGK’YA BİLDİRİMİ
DENETÇİ RAPORU
Yönetim Kuruluna
KGK
Genel Kuruldan
Önce
30 gün içinde
TTK-402, 407
BDY 34
DENETÇİ SEÇİMİ VE ÇALIŞMA ŞARTLARI
Denetçi şirket genel kurulunca topluluk denetçisi ana şirketin genel kurulunca seçilir. Denetçinin her faaliyet dönemi ve her halde görevini yerine getireceği faaliyet dönemi bitmeden seçilmesi şarttır.
Ticaret siciline tescil ettirilir ve Türk Ticaret Sicil Gazetesi ile şirketin internet sitesinde duyurulur.
Denetçi olabilecekler ve denetim yapamayacak olanlar TTK 400 üncü maddesinde ayrıntılı düzenlenmiştir.
Denetçi denetleme yaptığı şirkette, vergi danışmanlığı ve vergi
denetimi dışında danışmanlık veya hizmet veremez, bunu bir
yavru şirket aracılığıyla yapamaz.
KGK’NIN BAZI UYGULAMALARI
Faaliyet Dönemi Geçtikten Sonra Denetim Yaptırılması (27/10/2016 tarihli kurul kararı)
Genel kurulun faaliyet dönemi içinde veya faaliyet döneminden sonra denetçiyi seçmemesi halinde yönetim kurulunun, her yönetim kurulu üyesinin veya herhangi bir pay sahibinin şirketin merkezinin bulunduğu yerdeki asliye ticaret mahkemesine denetçi atanma davası açabileceği,
Faaliyet dönemi geçmiş olmasına rağmen genel kurul tarafından geçmiş yılın denetçisinin seçilebileceği,
Ancak her iki durumda da faaliyet dönemi içinde denetçi seçilmemesinden dolayı yönetim kurulunun sorumluluğunu ortadan kaldırmayacağı
hususlarına karar verilmiştir.
KGK’NIN BAZI UYGULAMALARI
KAYİK Hariç Sorumlu Denetçi Olarak Yetkilendirilmiş Olanların 1/1/2017 Tarihinden Sonraki Durumu (5/1/2017 tarihli kurul kararı)
Başka bir denetim kuruluşuna geçen ve bu denetim kuruluşu tarafından sorumlu denetçi olarak görevlendirilip kurumun onayına sunulan sorumlu denetçi başvurularının, yönetmeliğin 28.maddesi çerçevesinde değerlendirilmesine,
Aynı denetim kuruluşuna devam eden sorumlu denetçilere fiili denetim tecrübesi edinmeleri için 31/12/20018 tarihine kadar (bu tarih dahil) süre tanınmasına,
Aynı denetim kuruluşunda devam eden sorumlu denetçilerden 31/12/2018 tarihine kadar fiili denetim tecrübesi edinemeyenler hakkında daha önce verilen kurul onayının 1/1/2019 tarihi itibariyle geçersiz sayılmasına
karar verilmiştir.
Denetim kuruluşlarının yetkilendirilme şartlarını kaybetmemeleri için en az iki sorumlu denetçi bulundurması gerekmektedir.
KGK’NIN BAZI UYGULAMALARI
Kendi Adına Denetim Sözleşmesi Yapmış Olan Bir Denetçinin, Sonraki Dönemlerde Denetim Faaliyetini Yeni Yetkilendirilecek Bir Denetim Kuruluşu Bünyesinde Sürdürmek İstemesi (9/2/2017 tarihli kurul kararı)
Bu şirkete ortak ve yönetici olarak gösterilmesi durumunda;
Denetçinin kendi adına yaptığı denetim sözleşmelerini, şirketin kurul tarafından yetkilendirilmesinden önce imzalamış ve kuruma bildirmiş olması,
Denetçinin, söz konusu denetim sözleşmeleri kapsamındakiler hariç başka bir denetim faaliyetinde bulunmayacağı ve yeni bir denetim sözleşmesi imzalamayacağı hususunda taahhütte bulunması,
Şirketin, kendi adına üstlendiği bağımsız denetim faaliyeti tamamlanana kadar denetçiye denetim kadrosunda yer vermeyeceği hususunda taahhütte bulunması,
şartlarıyla denetim kuruluşunun yetkilendirilmesinde denetçinin durumunun yönetmeliğin 13/1-i bendine aykırılık teşkil etmeyeceğine karar verilmiştir.
