T.C.
OKAN ÜNĠVERSĠTESĠ
SOSYAL BĠLĠMLER ENSTĠTÜSÜ
TÜRKĠYE’DE VERGĠ UYUġMAZLIKLARI VE ĠDARĠ ÇÖZÜM YOLLARI
Evrim Günnur ATATAY
YÜKSEK LĠSANS TEZĠ ĠġLETME ANA BĠLĠM DALI
MUHASEBE VE DENETĠM YÜKSEK LĠSANS PROGRAMI
DANIġMAN
Yrd. Doç. Dr. Hüseyin MERT
ĠSTANBUL, Temmuz 2014
T.C.
OKAN ÜNĠVERSĠTESĠ
SOSYAL BĠLĠMLER ENSTĠTÜSÜ
TÜRKĠYE’DE VERGĠ UYUġMAZLIKLARI VE ĠDARĠ ÇÖZÜM YOLLARI
Evrim Günnur ATATAY (11SB08047)
YÜKSEK LĠSANS TEZĠ ĠġLETME ANA BĠLĠM DALI
MUHASEBE VE DENETĠM YÜKSEK LĠSANS PROGRAMI
Tezin Enstitüye Teslim Edildiği Tarih : Tezin Savunulduğu Tarih :
Tez DanıĢmanı :Yrd. Doç. Dr. Hüseyin MERT Diğer Jüri Üyeleri : Doç. Dr. Murat AZALTUN
:Yrd. Doç. Dr. Hakan TAġTAN
ĠSTANBUL, Temmuz 2014
T.C.
OKAN ÜNĠVERSĠTESĠ
SOSYAL BĠLĠMLER ENSTĠTÜSÜ
TÜRKĠYE’DE VERGĠ UYUġMAZLIKLARI VE ĠDARĠ ÇÖZÜM YOLLARI
Evrim Günnur ATATAY (11SB08047)
YÜKSEK LĠSANS TEZĠ ĠġLETME ANA BĠLĠM DALI
MUHASEBE VE DENETĠM YÜKSEK LĠSANS PROGRAMI
DANIġMAN
Yrd. Doç. Dr. Hüseyin MERT
ĠSTANBUL, Temmuz 2014
iii
ĠÇĠNDEKĠLER
SAYFA NO
ĠÇĠNDEKĠLER ... ...
iiiÖZET
... viiABSTRACT
... viiiKISALTMALAR
... ixġEKĠL LĠSTESĠ
... xTABLO LĠSTESĠ
... xi1.GĠRĠġ
………..……….………..12.VERGĠLENDĠRMEYE ĠLĠġKĠN KAVRAMLAR
…………..……... 42.1. VERGĠ KAVRAMLARININ TEMEL ÇERÇEVESĠ VERGĠNĠN TANIMI VE KAPSAMI ……….... 4
2.1.1. Verginin Tanımı ve Kapsamı ……….. 4
2.1.2. Konularına Göre Vergi Türleri ……….. 5
2.1.2.1. Gelir Üzerinden Alınan Vergiler ………... 7
2.1.2.2. Harcama Üzerinden Alınan Vergiler ………. 7
2.1.2.3. Servet Üzerinden Alınan Vergiler ………. 7
2.1.3. Verginin Mükellefi ve Vergi Sorumlusu Kavramları ………... 8
2.1.3.1. Verginin Mükellefi ……….... 8
2.1.3.2. Verginin Sorumlusu ……….. 9
2.1.4. Verginin Matrahı, Tarhı, Tahakkuku, Tebliği ve Tahsili ………….... 9
2.1.4.1. Verginin Matrahı ………... 9
2.1.4.2. Verginin Tarhı ………. 10
2.1.4.3. Verginin Tebliği ……….. 10
2.1.4.4. Verginin Tahakkuku ……… 11
2.1.4.5. Verginin Tahsili ………... 12
2.1.5. Vergiyi Doğuran Olay ……… 12
2.1.6. Vergilendirmede Muafiyet ve Ġstisna ………... 13
2.1.6.1. Muafiyet ……….. 13
2.1.6.2. İstisna ……….. 14
iv
3.VERGĠ UYUġMAZLIĞI VE VERGĠ UYUġMAZLIKLARININ
ORTAYA ÇIKMASINA NEDEN OLAN ETKENLER ……….…...
153.1. UYUġMAZLIK KAVRAMI ……… 16
3.2. ĠDARĠ UYUġMAZLIK ……… 16
3.3. VERGĠ UYUġMAZLIĞI ………. 17
3.4. VERGĠ UYUġMAZLIĞINA NEDEN OLAN ETKENLER ……… 18
3.4.1. Vergilendirme ĠĢleminin Hukuka Aykırılığı ……… 19
3.4.1.1. Vergilendirme İşleminin Yetki Yönünden Hukuka Aykırılığı … 20 3.4.1.2. Vergilendirme İşleminin Konu Yönünden Hukuka Aykırılığı … 21 3.4.1.3. Vergilendirme İşleminin Şekil Yönünden Hukuka Aykırılığı … 22 3.4.1.4. Vergilendirme İşleminin Sebep Yönünden Hukuka Aykırılığı .. 23
3.4.2. Vergi Ġncelemeleri ……….. 23
3.4.3. Hatalı Vergi Tarhiyatı ve Ceza Uygulaması ……… 25
3.4.4. Matrahın DüĢük Beyanı ……….… 25
3.4.5. Verginin Ödenmemesi ……… 26
3.4.6. Diğer Nedenler ……… 27
3.5. VERGĠ UYUġMAZLIKLARININ ÇÖZÜM YERLERĠ ……….… 27
3.5.1.Vergi Ġdaresi, Vergi Ġdaresinin Yapısı ve Vergi UyuĢmazlıklarının Ġdari Yollarla Çözümlenmesi ……..………..………… 28
3.5.1.1. Vergi İdaresi ……… 28
3.5.1.2. Vergi İdaresinin Yapısı ……… 28
3.5.1.3. Vergi Uyuşmazlıklarının İdari Aşamada Çözümlenmesi ve Bunu Gerektiren Nedenler ………..…… 29
3.5.2. Vergi Yargısı ve Vergi UyuĢmazlıklarının Yargı AĢamasında Çözümlenmesi ………. 31
3.5.2.1. Vergi Yargısı Kavramı Ve Hukuki Mahiyeti ……….. 32
3.5.2.2. Vergi Yargısının Organları Ve Örgütsel Yapısı ……….. 34
3.5.2.3. Vergi Uyuşmazlıklarının Yargısal Çözümü ……….... 40
3.5.2.4. Vergi Uyuşmazlıklarının Sonuçları Açısından Türk Yargı Sistemine Genel Bakış ……… 41
4.TÜRK VERGĠ SĠSTEMĠNDE VERGĠ UYUġMAZLIKLARININ ĠDARĠ AġAMADA ÇÖZÜM YOLLARI ………...
464.1. VERGĠ HATALARINI DÜZELTME MÜESSESESĠ ... 47
4.1.1. Vergi Hatalarının Türleri ... 48
4.1.1.1. Hesap Hataları ... 49
4.1.1.1.1. Matrah Hataları ... 49
4.1.1.1.2. Vergi Miktarında Hatalar ... 50
4.1.1.1.3. Verginin Mükerrer Olması ... 50
4.1.1.2. Vergilendirme Hataları ... 50
4.1.1.2.1. Mükellefin Şahsında Hata ... 51
4.1.1.2.2. Mükellefiyette Hata ... 51
4.1.1.2.3. Konuda Hata ... 52
4.1.1.2.4. Vergilendirme veya Muafiyet Döneminde Hata ... 53
v
4.1.2. Vergi Hatalarının Meydana Çıkarılması ve Bu Hataları
Düzeltmeye Yetkili Olanlar ... 54
4.1.2.1. Vergi Hatlarının Ortaya Çıkarılması ... 54
4.1.2.2. Vergi Hatlarını Düzeltmeye Yetkili Organlar ... 55
4.1.3. Vergi Hatalarının Düzeltilmesi ... 56
4.1.3.1. Re‟sen Düzeltme ... 57
4.1.3.2. Talep Üzerine Düzeltme ... 58
4.1.3.2.1. Düzeltme İsteme Hakkı Olanlar ... 59
4.1.3.2.2. Düzeltme İsteminin Yapılışı ... 59
4.1.3.2.3. Düzeltme İsteminde Süre ... 59
4.1.3.2.4. Düzeltme Talebinin İncelenmesi ... 59
4.1.3.3. Düzeltmenin Kapsamı ...62
4.1.3.4. Düzeltmede Zamanaşımı ... 64
4.1.3.5. Düzeltmenin Mükellef ve Vergi İdaresi Açısından Sonuçları .... 65
4.2. CEZALARDA ĠNDĠRĠM MÜESSESESĠ ... 66
4.2.1. Cezalarda Ġndirimin Kapsamı ve Ceza Ġndiriminden Yararlanabilecekler ... 67
4.2.2. Cezalarda Ġndirimin ġartları ve Ġndirime Tabi Tutulan Ceza Tutarı ... 69
4.3. PĠġMANLIK VE ISLAH MÜESSESESĠ ... 70
4.3.1. PiĢmanlık ve Islah Kavramları Tanımı ... 71
4.3.2. PiĢmanlık ve Islah Uygulamasının Kapsamı ... 72
4.3.3. PiĢmanlık ve Islah Uygulamasından Yararlanma ġartları ... 73
4.3.4. PiĢmanlık ve Islah Kapsamında Ödeme Süresi ve Mücbir Sebeplerin PiĢmanlık ve Islah Uygulamasına Etkisi ... 74
4.3.5. PiĢmanlık ve Islah Uygulamasında Özellik Arz Eden Durumlar ... 75
4.3.5.1. Pişmanlık Talebi İle Verilen Beyannamelerde Zarar Beyan Edilmesi veya Vergiye Tabi Matrah Bulunmaması ... 75
4.3.5.2. Pişmanlıkla Verilen Beyannamede Asıl Vergiye Bağlı Ödenecek Bir Verginin Bulunması ... 76
4.3.5.3. Veraset ve İntikal Vergisinde Pişmanlık ... 77
4.3.5.4. Zirai Kazançların Beyanında Pişmanlık ... 78
4.3.5.5. Haksız Yere Vergi İadesi Alınmasında Pişmanlık ... 78
4.3.6. PiĢmanlık Ve Islah Müessesesini Uygulamanın Taraflar Açısından Sonuçları ... 79
4.4. UZLAġMA MÜESSESESĠ ... 80
4.4.1. UzlaĢma Türleri ... 83
4.4.2. UzlaĢma Komisyonlarının TeĢkili ve Yetkileri ... 83
4.4.2.1. Uzlaşma Komisyonlarının Teşkili ... 83
4.4.2.2. Uzlaşma Komisyonlarının Yetkileri ... 85
4.4.3. Tarhiyat Öncesi UzlaĢma ... 93
4.4.3.1. Tarhiyat Öncesi Uzlaşmaya Konu Vergi ve Cezalar ... 93
4.4.3.2. Tarhiyat Öncesi Uzlaşma Yöntemi Talebi ve Süresi ... 95
4.4.3.3. Tarhiyat Öncesi Uzlaşma Sağlanması ve Sonuçları ... 97
4.4.3.4. Uzlaşmanın Temin Edilememesi ve Sonuçları ... 99
vi
4.4.4. Tarhiyat Sonrası UzlaĢma ... 102
4.4.4.1. Tarhiyat Sonrası Uzlaşmaya Konu Vergi ve Cezalar ………… 103
4.4.4.2. Tarhiyat Sonrası Uzlaşma Yöntemi Talebi ve Süresi ………… 104
4.4.4.3. Tarhiyat Sonrası Uzlaşma Sağlanması ve Sonuçları …………. 105
4.4.4.4. Tarhiyat Sonrası Uzlaşmanın Temin Edilememesi ve Sonuçları ……… 106
4.4.5. UzlaĢmanın Sonuçları ……….. 109
4.4.5.1. Mükellef Açısından Sonuçları ………... 109
4.4.5.2. Vergi İdaresi Açısından Sonuçlar ... 109
5. VERGĠ UYUġMAZLIKLARININ ÇÖZÜMÜNDE YAġANILAN SORUNLAR VE ÇÖZÜM ÖNERĠLERĠ ...
1106.SONUÇ ...
114KAYNAKLAR ...
123vii
ÖZET
TÜRKĠYE’DE VERGĠ UYUġMAZLIKLARI VE ĠDARĠ ÇÖZÜM YOLLARI
Vergi temelinde, kamu hizmetlerinin yerine getirilebilmesi ve kamusal gereksinimlerin karşılanması amacıyla, devlet tarafından vergilendirme yetkisine dayanarak kişi ve kurumlara vergi yükümlülüğü getirmektedir.
Vergi alacaklısı olarak devlet, vergi idaresi aracılığıyla vergiyi tahsil etme isteği ile vergi borçlusu olarak mükellef ya da sorumlunun vergiyi veya vergi cezasına muhatap olanların bu vergi veya cezayı ödememe ya da daha az tutarda ödeme isteğinin çatışmasından doğan vergi uyuşmazlığı, bunlar arasında vergi ve cezalar dolayısıyla ortaya çıkan hukuki anlaşmazlıklardır. Devlet, kamu giderlerine katılımı ve finansmanı sağlamak amacıyla, bu finansmanın ana kaynağı olan vergi gelirlerinin miktarını maksimize etmeye çalışırken, vergi borçluları da elden geldiğince daha az vergi ödemeyi isteyerek harcanabilir gelirini maksimize etmeye çalışacaktır. Bu çelişkili durumlar tam da bu noktada, taraflar arasındaki vergi uyuşmazlıklarının doğmasına neden olan faktörleri ortaya çıkarmaktadır. Aynı zamanda vergi kanunlarının çokluğu, vergi mevzuatının karmaşıklığı ve vergi mevzuatının sıklıkla değişmesi de vergi uyuşmazlığının doğmasına önemli ölçüde etki etmektedir. Bu durum, taraflar arasında bu uyuşmazlıkları çözümleyecek müesseselere olan ihtiyacı da arttırmaktadır.
İdare ile mükellef arasındaki uyuşmazlıkların çözümlenmesinde kullanılan yol önem arz etmekte, uyuşmazlığın uzun sürmesi, her iki tarafında aleyhine işleyen bir süreç olmaktadır. Bu çerçevede, vergi uyuşmazlıklarının çözümlenmesi sürecindeki maliyetler; hem idare, hem de mükellefin kaynakları bakımından kayıplar yaratacağından dolayı, bu çözüm süreci vergi ilişkisinin amacı ve niteliği göz önünde bulundurularak ortak menfaatler bakımından en avantajlı, zaman bakımından en hızlı, maliyetler bakımından da adil olmak durumundadır.
viii
ABSTRACT
Tax on the basis of fulfillment of public services and the public in order to meet the requirements by the state to individuals and institutions on the basis of the authority of taxation is to tax liability.
Tax creditors as a state, the tax administration through the tax charged willingness tax owed as a taxpayer or responsible for tax or tax penalty interlocutors that this tax or penalty nonpayment or less payment for request conflicts arising from the tax dispute, among them are legal disputes that arise due to taxes and penalties. Government, public expenditures participation and financing in order to ensure that funding were the main source of tax revenue maximizing the amount of trying to the taxpayers in as much as possible pay less tax willingly disposable income to maximize will work. This contradictory situation between the parties on this point, the factors that have led to the creation of tax disputes reveal. At the same time the multitude of tax laws, regulations complexity, frequent changes to the emergence of the tax disputes are influenced significantly. This will resolve the dispute between the parties has been increasing the need for the institution.
Disputes between the administration and the taxpayer used in important ways, the dispute lasted longer, on both sides is a process that runs against. In this context, the cost of the process of resolving tax disputes; and administration, as well as the taxpayer's resources in terms of loss would create, because this solution process tax relationship between the purpose and nature considering the common interests in terms most advantageous in terms of time, fast, cost terms to be fair state.
ix
KISALTMALAR
ĠYUK : İdari Yargılama Usul Kanunu
Md : Madde
RG : Resmi Gazete
s : Sayfa
S : Sayı
Vb : Ve Bunlar
VDDGK : Vergi Dava Daireleri Genel Kurulu VUK : Vergi Usul Kanunu
x
ġEKĠL LĠSTESĠ
SAYFA NO ġekil 1.1. Türk Vergi Sistemini Oluşturan Vergiler ……….………. 6 ġekil 1.2. Vergi Usul Kanunun Getirdiği Düzenlemeye Göre Tarhiyat Türleri …..…. 10 ġekil 1.3. Tebliğ Usulleri ………... 11 ġekil 4.4. Tarhiyat Öncesi Uzlaşma Süreci ………..….101 ġekil 4.5. Tarhiyat Sonrası Uzlaşma Süreci ……….….108
xi
TABLO LĠSTESĠ
SAYFA NO Tablo 4.1. Uzlaşma Komisyonlarının Yetki Sınırları ………..………..…… 86 Tablo 4.2. Vergi Dairesi Başkanlığı Kurulan Yerlerde Vergi Dairesi Başkanlığı
Uzlaşma Komisyonu Limitleri ..……….. 87 Tablo 4.3. Vergi Dairesi Müdürlüğü Bünyesinde Kurulan Uzlaşma Komisyonları
Limitleri ……….... 87 Tablo 4.4. Mal Müdürlükleri Bünyesinde Kurulan Uzlaşma Komisyonları Limitleri .. 88 Tablo 4.5. Vergi Dairesi Başkanlığı Kurulmayan Yerlerde Defterdarlık Uzlaşma
Komisyonu Limiti ……….….….. 88 Tablo 4.6. Vergi Dairesi Başkanlığı Kurulmayan Yerlerde Vergi Dairesi Uzlaşma
Komisyonları Limiti ..……….……... 89 Tablo 4.7. Vergi Dairesi Başkanlığı Kurulmayan Yerlerde Limitler ……….... 90
1
1.GĠRĠġ
Devletler, toplum halinde yaşayan insanların kamusal gereksinimlerini karşılamak için kurulmuş olan kamu müesseseleridir ve bu görevlerini yerine getirip çeşitli faaliyetlerde bulunabilmek için aynen özel firmalar gibi kaynak temin etmek ve kullanmak zorundadırlar.1 Devletlerin gereksinimleri karşılayabilmek için hizmet vermek adına, temin edecekleri en önemli kaynaklar; egemenlik gücüne dayanarak topladığı vergilerden meydana gelmektedir.
Vergiler, sadece devlet harcamalarına kaynak oluşturma görevini yerine getirmekle sınırlı kalmamış, aynı zamanda sosyal adalet çerçevesinde gelirin yeniden dağılımını sağlayarak, ülkelerin sosyal kalkınmasının gerçekleştirilmesinde de etkin olarak role sahip olmuştur.
Vergiler günlük hayatta bu kadar etkin rol oynarken, vergi alacaklısı devlet ile vergi borçlusu mükellefi zaman zaman karşı karşıya getirmekte ve aralarında uyuşmazlıklara yol açmaktadır. Hukuk devleti ilkesi gereği vergi, belirli kanunlar çerçevesinde, belirli kurallara göre toplanmaktadır. Günümüzde vergi kanunlarının sayısının giderek artması, günün ekonomik ve sosyal koşullarına göre şekillendirilerek sıkça değiştirilmesinden dolayı, vergi mükellefleri üzerinde ağır bir vergi yüküne sebebiyet vermekte ve vergi uyuşmazlıklarının doğmasına neden olmaktadır.
Vergi mükellefi, verginin tarh, tebliğ, tahakkuk ve tahsil aşamalarında aykırılık olduğu iddiasıyla idari işlem yapan vergi idaresine itirazda bulunabilmektedir. İdarenin vergi salma hakkına karşı, mükellefe itiraz hakkı tanımış olmasıyla, iki tarafın çıkarları arasında yasal bir denge sağlanmaktadır. Bu noktada mükellefe iddia ettiği aykırılığı gidermek adına tanınan itiraz hakkını iki farklı şekilde kullanma imkanı tanınmıştır.
1 Şerafettin Aksoy, Kamu Bütçesi, İstanbul: Filiz Kitabevi, 1993, s.1.
2
Buna göre mükellef, vergileme işlemini yapan idareye başvurarak uyuşmazlığın giderilmesini isteyebilir ya da idareye başvurmayıp doğrudan yargı yoluna başvurarak uyuşmazlığın giderilmesi talebinde bulanabilir.2
İdari çözüm yollarının iki temel özelliği bulunmaktadır. İlk olarak, bu yollara başvuru zorunlu olmayıp isteğe bağlıdır. İkinci olarak, idari çözüm yollarına başvuran, ancak kendi yararına sonuç elde edemeyen mükellefler ya da ceza kesilenler ile bu yollara başvurmayanlar yargısal çözüm yolunu da tercih edebilirler.3 İdari çözümler mükellef ile vergi dairesi arasındaki uyuşmazlık konusunun çeşitli barışçıl yöntemlerle, anlaşarak ya da idari denetim ilkeleri çerçevesinde ortadan kaldırılmasına ilişkin yöntemlerdir.4
Türk Vergi Hukuku, söz konusu uyuşmazlıkların çözümü konusunda, mükelleflere, idari çözümler ve yargısal çözümler olmak üzere iki alternatif sunmaktadır. “Türkiye‟de Vergi Uyuşmakları Ve İdari Çözüm Yolları” konulu tez çalışmasının temel amacı; ilgili kanun hükümlerine dayanarak vergi sisteminin işleyişinde ortaya çıkan vergi uyuşmazlıklarının idari aşamada nasıl çözüme kavuşturulacağına ilişkin açıklamalar yaparak vergi uyuşmazlıklarının idari çözüm yolları olan, uzlaşma, cezada indirim, vergi hatalarının düzeltmesi, pişmanlık ve ıslah olan idari çözüm yollarını kapsamlı bir şekilde ele alarak açıklanması olacaktır.
“Türkiye‟de Vergi Uyuşmakları Ve İdari Çözüm Yolları” konulu tez çalışmasının birinci bölümünde, vergi uyuşmazlıklarına ilişkin genel bilgiler verilecektir.
İkinci bölümünde, vergilendirmeye ilişkin kavramlar üzerinde, üçüncü bölümde, vergi uyuşmazlığı ve vergi uyuşmazlıklarının ortaya çıkmasına neden olan etkenler üzerinde durulacaktır. Dördüncü bölümde; vergi uyuşmazlıklarının yargı kurumlarına intikal etmeksizin, idari aşamada çözümlenmesine olanak sağlayan müesseseler olan, düzeltme, cezalarda indirim, pişmanlık ve ıslah ile uzlaşma, hukuki temellere dayalı bütün boyutlarıyla ele alınarak ilgili konulara ilişkin açıklamalar yapılacaktır.
2 Şükrü Kızılot, Vergi Uyuşmazlığı ve Bu Uyuşmazlıkların İdari Aşamada Çözümlenmesi, Ankara:
Yaklaşım Yayıncılık, 2000, s.31-32.
3 Ateş Oktar, Vergi Hukuku, İstanbul: Türkmen Kitabevi, 2013, s.394.
4 Mualla Öncel, Ahmet Kumrulu, Nami Çağan, Vergi Hukuku, Ankara: Turhan Kitabevi, 2013, s.169- 170.
3
Beşinci bölümde; vergisel uyuşmazlıkların nedenlerini ve çözüm yollarını muhasebecilerle yapılan bir anket çalışmasıyla tespit edilerek; bunların uygulamada sık sık yaşanmaması için mükellefler ve vergi idarelerine yönelik çözüm önerileri geliştirilecektir.
Sonuç bölümde ise vergi uyuşmazlıklarının çözüm yollarına ilişkin genel bir değerlendirme yapılarak, ilgili uyuşmazlık müesseselerinin idare ve mükellef açısından avantajlarına ilişkin sonuçlara ulaşılmaya çalışılacaktır.
4
2.VERGĠLENDĠRMEYE ĠLĠġKĠN KAVRAMLAR
2.1. VERGĠ KAVRAMLARININ TEMEL ÇERÇEVESĠ VERGĠNĠN TANIMI VE KAPSAMI
Devletin sağladığı gelirler içinde payı büyük olan vergi, çağımızın ilgi çekici ve önemli bir olayıdır. Vergi mutlak olmayıp, tarihi ve sosyal bir olaydır. Bu olay yer ve zamana bağlı olarak ekonomik ve sosyal yapıdaki değişikliklere göre sürekli olarak gelişmiş ve çok farklı anlamlar kazanmıştır.5 Bu çerçevede vergi ilişkisinin amacı ve niteliği, ekonomik ve toplumsal alanda yaşanan değişiklerle dikkate alınmaya çalışılmalıdır.
2.1.1. Verginin Tanımı ve Kapsamı
Anayasamızın 73. maddesinde verginin tanımı yapılmamış onun yerine vergi ödevinden söz edilmiştir. “Herkes kamu giderlerini karşılamak üzere mali gücüne göre vergi ödemekle yükümlüdür. Vergi, resim ve harçlar ve benzeri yükümlülükler ancak kanunla konulur, değiştirilir veya kaldırılır.”
Vergi, kamusal hizmetlerin gerektirdiği giderler ile kamu borçları dolayısıyla ortaya çıkan yükleri karşılamak amacıyla, devletin egemenlik gücüne dayanarak, karşılıksız olarak, gerçek ve tüzel kişilerden cebri olarak aldığı parasal değerlerdir. Ekonomik, mali, siyasi ve sosyal nedenlerle vergilemeye başvurulmaktadır. Uygulama şekli, yönetimi ve yasal olarak yapılmış olan düzenlemeler, toplumun vergi karşısındaki ilgi ve tepkisini belirleyen en önemli faktörlerdir.6
5 Nihat Edizdoğan, Metin Taş, Ali Çelikkaya, Vergi Ceza ve Yargılama Hukuku, Ankara: Ekin Yayınevi, 2007, s.1.
6 Uğur Büyükçulcu, “Kurumlar Vergisinin Şirketlerdeki Vergi Yükü Üzerine Bir Değerlendirme Isparta Örneği” (Yüksek Lisans Tezi, Süleyman Demirel Üniversitesi Sosyal Bilimler Enstitüsü, 2006), s.4.
5
Vergi, kamusal gereksinimlerin karşılanması için özel kesimden kamu kesimine, hukuksal zor altında, karşılıksız ve kesin olarak yapılan parasal aktarımdır.7
Bu tanımlardan yola çıkarak verginin unsurları şu şekilde sıralanabilir:
Devletin egemenlik gücüne dayanır.
Vergi kamu harcamalarını karşılamak üzere önceden belirlenmiş belirli kurallara göre alınır.
Vergi karşılıksızdır.
Vergi cebridir.
Vergi parasal bir ödemedir.
Özel kesimden kamu kesimine yapılan bir aktarımdır.
2.1.2. Verginin Konusu ve Konularına Göre Vergi Türleri
Verginin konusu, üzerine vergi konulan ve bu nedenle doğrudan ya da dolaylı bir şekilde verginin kaynağını oluşturan ekonomik unsurdur. Diğer bir deyişle vergi borcunun doğumuna neden olan ekonomik unsurlar vergi konusunu oluşturmaktadır.8 Bir takım fiili olgular, iktisadi, hukuki olaylar vergiye konu teşkil edebilmektedir. Bir takım hizmetler (taşıma haberleşme, sigorta gibi) de vergi konusuna girmektedir.
Günümüzde verginin konusu kanuni mükellefiyetin yöneldiği mal ve hizmetler, iktisadi ve hukuki işlemler, birtakım fiil ve olaylardır. Devlet üstlendiği görevleri yerine getirmek zorundadır. Bu görevi de ancak vergileri toplayarak yerine getirmektedir.
Vergilerin kaynağı ise ülkenin milli geliridir. Devlet ihtiyaç duyduğu fonları hangi kaynaktan sağlayacağını planlamak zorundadır. Amaçladığı sosyo-ekonomik çözümleri hangi vergilerle sağlayacağını veya hangi iktisadi unsurlara dayandıracağını önceden belirlemek durumundadır. Bu açıdan bakıldığında verginin konu seçimi son derece önemlidir. Sağlıklı bir vergi uygulaması ancak verginin neyin üzerinden alınacağının iyi tespit edilmesiyle mümkündür.9
7 Nihal Saban, Vergi Hukuku, İstanbul: D&R Yayınları, 2012, s.2.
8 Sadık Kırbaş, Vergi Hukuku, Ankara: Siyasal Kitabevi, 2008, s.79.
9 Volkan Eren, “Türkiye‟de Vergi Uyuşmazlıkları ve Yargısal Çözüm Yolları” (Yüksek Lisans Tezi, Trakya Üniversitesi Sosyal Bilimler Enstitüsü, 2006), s. 4-5.
6
Verginin konusu bir mal ya da eşya olabilir; mesela bina, arazi ve arsa gibi gayrimenkul mallar ise emlak vergisinin konusu içine girer. Yine ayrıca bir üretim veya hizmette olabilir verginin konusu; tıpkı bankadaki işlemlerimizin sonucunda ödemek zorunda olduğumuz banka ve sigorta muameleleri vergisi gibi. Vergi doğrudan gelir üzerinden de alınabilir. Gerçek kişi ve serbest meslek erbabından alınan gelir vergisi gibi veya kurum kazancı üzerinden alınan kurumlar vergisi gibi. Örneklerde görüleceği üzere bazı vergi konuları ilgili vergi konusu ile adlandırılmaktadır.10
Şekil 1.1. Türk Vergi Sistemini Oluşturan Vergiler
10 Rabia Çoban, “Türk Vergi Sisteminde Kurumlar Vergisinin Vergi Hasılatına Etkisi ” (Yüksek Lisans Tezi, Süleyman Demirel Üniversitesi Sosyal Bilimler Enstitüsü, 2008), s.15.
Gelir Üzerinden Alınan Vergiler
Gelir Vergisi
Kurumlar Vergisi
Harcamalar Üzerinden Alınan Vergiler
Katma Değer Vergisi
Özel Tüketim Vergisi
Gümrük Vergisi
Banka ve Sigorta Muameleleri Vergisi
Damga Vergisi
Değerli Kağıtlar Vergisi
Harçlar
Servet ve Servet Transferi Üzerinden Alınan Vergiler
Motorlu Taşıtlar Vergisi
Emlak Vergisi
Veraset ve İntikal Vergisi Türk Vergi Sistemini OluĢturan Vergiler
7
2.1.2.1. Gelir Üzerinden Alınan Vergiler
Vergi sistemlerinin en önemli vergileri, gelir üzerinden alınan vergiler bütün dünyada, kişisel gelir üzerinden alınan gelir vergisi ve kurumların gelirleri üzerinden alınan kurumlar vergisi şeklinde ikili bir ayırıma tabi tutulmuştur.11
Gelir vergisi, gerçek kişilerin kazanç ve iratlarını kapsamına alır. Kurumlar vergisi ise ilke olarak, bir kısım tüzel kişilerin kazançlarını yükümlendirmektedir. Anılan iki vergi, iki kanunla, Gelir Vergisi Kanunu ve Kurumlar Vergisi Kanunu ile düzenlenmiş bulunmaktadır.12
2.1.2.2. Harcama Üzerinden Alınan Vergiler
Harcamalar üzerinden alınan vergileri; üretilen, tüketilen, satılan mal ve hizmetler veya çeşitli muameleler üzerinden alınan vergilerdir.13 Gelirin harcanması, vergilendirmenin konusu olmaktadır. Harcamalar üzerinden alınan vergiler, Katma Değer Vergisi, Özel Tüketim Vergisi, Gümrük Vergisi, Banka ve Sigorta Muameleleri Vergisi, Damga Vergisi, Değerli Kağıtlar Vergisi ve Harçlar olarak sınıflandırılmıştır.
Katma Değer Vergisi, Banka ve Sigorta Muameleleri Vergisi, Özel İletişim Vergisi, Özel Tüketim Vergisi, kişilerin ekonomik işlemlerini vergilendirdikleri halde, Damga Vergisi, kişilerin kendi aralarında ya da devletle yaptıkları hukuki işlemlerde düzenledikleri belgeler ya da kağıtlar üzerinden ödedikleri mali yükümlülüklerdir14
2.1.2.3. Servet ve Servet Transferi Üzerinden Alınan Vergiler
Servet üzerinden alınan vergiler, servetin tümünün veya servetin herhangi bir veya birkaç öğesinin karşılıklı veya karşılıksız olarak sahip değiştirmesi sırasında genellikle yeni sahibi tarafından ödenen vergilerdir.
11 Ahmet Ozansoy, “Kurumlar Vergisi ve Gelir Vergisinin Entegrasyonu”, İstanbul: Mali Çözüm Dergisi, 2010, Sayı:97, s.133.
12 Öncel, Kumrulu, Çağan, s.235.
13 Nurettin Bilici, Türk Vergi Sistemi, Ankara: Seçkin Yayıncılık, 2013, s.129.
14 Öncel, Kumrulu, Çağan, s.433.
8
Servet üzerinden alınan vergiler, Emlak Vergisi, Motorlu Taşıtlar Vergisi ve Veraset ve İntikal Vergisi olarak sınıflandırılmıştır. Bunlardan ilk ikisi, Emlak Vergisi, Motorlu Taşıt Vergisi servete sahip olma nedeniyle, sonuncusu, Veraset ve İntikal Vergisi servetin intikali vesilesiyle alınmaktadır.15
2.1.3. Verginin Mükellefi ve Vergi Sorumlusu Kavramları 2.1.3.1. Verginin Mükellefi
Vergi borçlusu veya (vergi mükellefi) “vergi kanunlarına göre kendi vergi borcu terettüp eden gerçek ve tüzel kişi” şeklinde tanımlanmıştır.16 Bu tanımda vergi mükellefiyetinin en önemli unsuru olan vergi borcunun ödenmesi vurgulanmaktadır.17
Tanımdan anlaşılacağı gibi, verginin kanuniliği ilkesi gereği kimin vergi mükellefi olduğunu kanun belirler.18
Verginin mükellefi; gerçek kişiler, tüzel kişiler, tüzel kişiliği olmayan bazı kuruluşlar olabilir.
Vergi mükellefi verginin temel esaslarından biridir. Vergi mükellefinin kim olduğunu ilgili kanun gösterir. Vergi kanunları incelendiğinde mükellefin genellikle konudan sonra ya da konu ile birlikte gösterildiği görülmektedir. Örneğin, Gelir Vergisi mükellefleri, gerçek kişiler, Kurumlar Vergisi mükellefleri, tüzel kişiler, Damga Vergisi mükellefleri vergiye tabi kağıtları imza eden veya o kağıdın doğuracağı hukuki sonuçlardan yararlanan gerçek ve tüzel kişilerdir.19
Kendisine vergi borcu yükleyen ve vergi kanunlarında hükme bağlanan ödevleri yerine getiren kişi bu durumda kanuni mükelleftir.20
15 Bilici, s.179.
16 “Vergi Usul Kanunu”, http://www.mevzuat.gov.tr/MevzuatMetin/1.4.213.pdf (20.08.2013).
17 Kırbaş, s.59.
18 Oktar, s.70.
19 Şener İşbilir, “Türkiye‟de Vergi Uyuşmazlıkları ve İdari Çözüm Yolları” (Yüksek Lisans Tezi, Trakya Üniversitesi Sosyal Bilimler Enstitüsü, 2008), s.7.
20 Adnan Gerçek, “Türk Vergi Hukukunda Vergi Sorumlusu, Sorumluluk Halleri Ve Türlerinin İncelenmesi” www.muhasebetr.com/ozelbolum/024/Ozel_Bolum_024.doc (20.08.2013).
9
2.1.3.2. Verginin Sorumlusu
Vergi sorumlusu, “verginin ödenmesi bakımından, alacaklı vergi dairesine karşı muhatap olan kişidir.” 21 Vergi sorumlusu, mükellefin maddi ödevini yerine getirmenin yanında, bununla ilgili şekli ödevleri yerine getirmekten de sorumludur.
Kural olarak sorumlu, yükümlü (mükellef) ile devlet arasındaki alacak-borç ilişkisinde üçüncü kişi durumundadır. Bununla birlikte kimi zaman vergi sorumlusu mükellefle birlikte kimi zamanda mükellef yerine geçerek mükellefin vergi borcunun ödenmesinde vergi dairesine karşı sorumlu tutulur.22
Örneğin vergi kesenler kestikleri vergileri vergi dairesine ödedikleri gibi, bu vergilerin dayanağını oluşturan matrahların beyanından, ilgili belgelerin düzenlenmesinden, matrah ve vergilerin defterlere kaydından ve diğer şekli ödevlerin yerine getirilmesinden de sorumludurlar.23
Vergi sorumluluğunun üçüncü kişilere yüklendiği hallerde, mükellef ile vergi sorumlusu arasındaki tek fark mükellefin verginin hukuki borçlusu, vergi sorumlusunun ise aracı ödeyici olmasıdır.24
2.1.4. Verginin Matrahı, Tarhı, Tebliği, Tahakkuku ve Tahsili 2.1.4. 1. Verginin Matrahı
Vergi borcunun hesaplanabilmesi için önce, kanundaki usule göre, matrah belirlenir.
Daha sonra, bu matraha vergi oranı (vergi tarifesi veya birim vergi miktarı) uygulanarak vergi borcu bulunur.25 Bunun içinde vergi kanunlarında belirtilen oranların uygulanabileceği bir miktar ya da değerin bilinmesi zorunlu olmaktadır. İşte vergi konusunun verginin hesaplanmasında esas alınan değer ya da miktarına matrah denilmektedir.26
21 Vergi Usul Kanunu, http://www.mevzuat.gov.tr/MevzuatMetin/1.4.213.pdf (20.08.2013).
22 Onur Uçar, “Vergi Uyuşmazlıklarına İlişkin Davalarda Vergi Sorumlusunun Taraf Ehliyeti”, İstanbul:
Vergi Sorunları Dergisi, (Nisan 2013), Sayı:295, s.216.
23 Oktar, s.72.
24 Oktar, s.73.
25 Şükrü Kızılot,Vergi İhtilafları ve Çözüm Yolları, Ankara: Yaklaşım Yayıncılık, 2007, s.73.
26 Kırbaş, s.87.
10
2.1.4.2. Verginin Tarhı
Vergi borcunun ödenebilmesi için vergi idaresinin bir takım işlemleri yapması gerekmektedir. Bu işlemler sırasıyla tarh, tebliğ, tahakkuk ve tahsil işlemleridir. Vergi idaresi mükelleften vergi alacağını, onu miktar olarak kesin biçimde hesaplamadıkça alamaz. Mükellefin vergi borcunun bağlı olduğu vergi idaresince, kanunlarda gösterilen matrah ve oranlar üzerinden hesaplanması işlemine tarh denir.
Verginin tarhı, Vergi Usul Kanunu 20. maddesinde, “vergi alacağının kanunlarında gösterilen matrah ve nispetler üzerinden vergi dairesi tarafından hesaplanarak bu alacağı miktar itibariyle tespit eden idari muameledir.” şeklinde tanımlanmıştır.
Vergi Usul Kanunun Getirdiği Düzenlemeye Göre Tarhiyat Türleri
Şekil 1.2. Vergi Usul Kanunun Getirdiği Düzenlemeye Göre Tarhiyat Türleri
2.1.4.3. Verginin Tebliği
Vergi mükellefinin ya da vergi sorumlusunun vergileme ile ilgili işlemlerden haberdar edilmesi tebliğ işlemi ile olmaktadır. Vergilendirme sürecinde tarh işleminden sonra gelen ikinci önemli aşamasıdır.
Yükümlünün, adına salınan vergiden haberdar olması için tarh işleminin kendisine bildirilmesi gerekir.27 Vergi borcunun ödenilebilir hale gelmesi ve bazı süreçlerin başlangıcı tebliğe bağlıdır.28 Mükellefler ve vergi sorumluları takdir olunan matrahlar ve tarh edilen vergilerden kesilen cezalardan tebliğ aracılığıyla haberdar olurlar.29
27 Öncel, Kumrulu, Çağan, s.103.
28 Kırbaş, s.107.
29 Oktar, s.118.
1. Beyannameye Dayanan Tarh
2. İkmalen
Vergi Tarhı 3. Re‟sen Vergi Tarhı
4. İdarece Vergi Tarhı
5.Vergi Hatalarının Düzeltilmesi Yoluyla
Tarh
11
Vergi Usul Kanunu 21. madde de Tebliğ, “vergilendirmeyi ilgilendiren ve hüküm ifade eden hususların yetkili makamlar tarafından mükellefe veya ceza sorumlusuna yazı ile bildirilmesidir.” 30 şeklinde tanımlanmıştır.
TEBLĠĞ USULLERĠ
Şekil 1.3. Tebliğ Usulleri
2.1.4.4. Verginin Tahakkuku
Tahakkuk, tarh edilen verginin ödenecek aşamaya gelmesini ifade eden bir durum, bir saptamadır.31
Vergi Usul Kanunun 22. maddesinde verginin tahakkuku, “Tarh ve tebliğ edilen bir verginin ödenmesi gereken bir safhaya gelmesidir.” şeklinde tanımlanmıştır.
Verginin ödenebilir aşamaya gelmesi olarak tanımlanan verginin tahakkuku, tarh ve mükellefe tebliğ olunan vergi ile ilgili olarak herhangi bir uyuşmazlığın söz konusu olmaması veya var ise, uyuşmazlığın çözümlenmesi sonucunda kesinleşmesinden sonra ortaya çıkabilmektedir. Verginin ödenebilir aşamaya gelmesi için, hesaplama sırasında ortaya çıkabilecek hataların düzeltilmesi, hesaplanmış vergiyle ilgili olarak borçlusu tarafından dava açılmış ise bu davanın sonuçlanması ya da dava açma süresinin geçmiş veya uzlaşılmış olması gerekmektedir. Vergi tarh edildikten sonra, adına vergi alacağı, mükellef adına da vergi borcu kaydı düşülmüş olmaktadır.
30 Vergi Usul Kanunu, http://www.gib.gov.tr/index.php?id=1028 (22.08.2013).
31 Öncel, Kumrulu, Çağan, s.106.
1. Posta İle Tebliğ 2. Memur Aracılığı İle
Tebliğ
3. Elektronik Ortamda Tebliğ
4. Daire ve Komisyonda
Tebliğ
5.İlan Yoluyla Tebliğ
12
Verginin ödenebilir hale gelmesi bakımından, mükellefin söz konusu vergiden veya ilgili ödemelerden haberdar kılınması, yani kendine tebligatta bulunulması ve mükellefin de sonuçları kabullenmiş olması gereği vardır. Yasalarla kendisine tanınmış olan sürenin geçmesi ya da varsa uyuşmazlığın giderilmesi veya çözümlenmesinden sonra vergi tahakkuk etmektedir.32
2.1.4.5. Verginin Tahsili
Vergiyi doğuran olay ile ortaya çıkmış bulunan vergi borcu verginin tahsili ile ortadan kalkar.33 Vergilendirme işlemlerinin sonuncusu olmakla beraber vergi alacağının ortadan kalkmasını sağlar.
Vergi Usul Kanunu 23. maddesinde, “Verginin tahsili, kanuna uygun surette ödenmesidir.” olarak tanımlanmıştır.
Vergi olayında iki taraf vardır; bir tarafta alacaklı durumunda olan devlet, diğer tarafta borçlu durumunda olan mükellef. Vergi olayının son aşamasında devlet alacağını isteyip toplayacaktır ki, buna tahsil denir. Mükellef ise borçlu olduğu miktarı devlete verme durumundadır ki, buna da verginin ödenmesi denir.34 Tahsil ve ödeme, aynı olgunun vergi alacaklısı ve vergi borçlusu tarafından iki ayrı görünümünü ifade eder.
2.1.5. Vergiyi Doğuran Olay
Vergiyi doğuran olay kavramı Vergi Usul Kanunu‟nun 19. maddesine göre; “Vergi alacağı, vergi kanunlarının vergiyi bağladıkları olayın vukuu veya hukuki durumun tekammülü ile doğar. Vergi alacağı mükellef bakımından vergi borcunu teşkil eder.” Başka bir deyişle vergiyi doğuran olayın meydana gelmesine bağlı olarak idarenin de vergi alacağı doğmaktadır.
32 Abdurrahman Akdoğan, Kamu Maliyesi, Ankara: Gazi Kitabevi, 2005, s.137-138.
33 Oktar, s.129.
34 Kırbaş, s.116.
13
Vergiyi doğuran olayın ne olduğu üzerinde genellikle birleşildiği halde, bu olayın sonuçları konusunda farklı görüşler bulunmaktadır. Genellikle kabul edilen ve Vergi Usul Kanunumuzda benimsenen görüşe göre, mükellef için, vergi borcu, devlet için de vergi alacağı vergiyi doğuran olayın ortaya çıkmasıyla doğacaktır. Vergi dairesinin yaptığı işlemler daha önce maddi olarak doğan borcun biçimsel olarak tamamlanmasıdır. Vergi dairesi alacağın tahsil edilebilmesi için tarh, tebliğ ve tahakkuk işlemlerine girişmektedir.35
Vergiyi doğuran olayın tespit edilmesinin vergilendirme açısından önemi büyüktür.
Devletin vergi alacağı vergiyi doğuran olayla birlikte başlamaktadır. Mükellef için vergi borcu, devlet için vergi alacağı şeklindeki ilişki vergiyi doğuran olayın ortaya çıkması ile başlamaktadır. 36
2.1.6. Vergilendirmede Muafiyet ve Ġstisna
Verginin ekonomik ve sosyal fonksiyonlarından ve vergide adalet ilkesinden söz edilirken de açıklandığı gibi, bu fonksiyon ve amaçlara vergileme veya bütün bir vergi sistemi ile ulaşılmaya çalışılırken çeşitli araç ve tekniklerden istifade edilmektedir.
Özellikle şahsi Gelir Vergisi ile Kurumlar Vergisinde yoğunlaşan bu uygulamalardan birisi de vergi muafiyeti ve istisnası uygulamasıdır.37
2.1.6.1. Muafiyet
Vergi yükümlüsü olması gereken bir gerçek veya tüzel kişinin, kanunun açık hükmüne uyularak vergi dışı bırakılmasıdır.38
Görüldüğü gibi burada da vergi dışı bırakma olayı, vergiye tabi kişilere, tatbik edilmektedir, gerçek ve tüzel kişilerin subjektif durumu dikkate alınır. Vergi muafiyetine örnek olarak da Gelir Vergisi Kanunundaki esnaf muaflığı, küçük çiftçi muaflığı, göçmen muaflığı, diplomat muaflığı gibi muafiyetleri gösterebiliriz.
35 Kırbaş, s.82-83.
36 Yusuf Kıldiş, “Türk Vergi Hukukunda Vergiyi Doğuran Olay”, http://www.muhasebetr.com/
ozelbolum/017/ (25.08.2013).
37 “Vergi Muafiyeti ve Vergi İstisnası”, http://www.ekodialog.com/ kamu_maliyesi/ vergi_muafiyeti_
vergi_istisnasi_tarhiyati.html (26.08.2013).
38 Kırbaş, s.85.
14
2.1.6.2. Ġstisna
Vergiye tabi olması gereken bir vergi konusunun yine kanunun açık hükmü uyarınca vergilendirilmemesi halidir.39. İstisnada ise vergi konularının objektif durumu dikkate alınır. Örneğin, ticari kazançlarda istisnalar, zirai kazançlarda istisnalar, telif kazançları istisnası, ücretlerde istisnalar, ihracat istisnası, yatırım indirim istisnası vb.
39 Kırbaş, s.86.
15
3.VERGĠ UYUġMAZLIĞI VE VERGĠ
UYUġMAZLIKLARININ ORTAYA ÇIKMASINA NEDEN OLAN ETKENLER
Verginin kanunilik ilkesinin bir sonucu olarak vergi kanunları, vergi yükümlülerine birtakım görevler yüklerken, bu görevlere ilişkin itiraz etme hakkını da zaman içinde tanımıştır.
Günümüzde ekonomik şartların değişmesi, vergi kanunlarını da etkileyerek; bu kanunların sık sık değişmelerine yol açarak, vergi kanunlarının uygulanmasında güçlüklere sebebiyet vermektedir. Bu durum sadece mükellefleri etkilemekle kalmamakla birlikte, vergi memurlarını da etkileyerek, uygulamada birçok hatanın yapılmasına neden olmaktadır. Vergilerin mükellefler tarafından “külfet” olarak algılanması sonucu; birçok mükellef kanundaki boşluklardan yararlanarak ödeyeceği vergiyi azaltmakta ya da hiç ödememeye çalışmaktadır.
Vergi uyuşmazlığında, idare ile mükellefin ya da sorumlunun karşı karşıya geldiği konular, genellikle verginin alınmak ya da ödenmemek istenilmesi ya da daha az tutarda ödenmek istenilmesinden doğmaktadır.40
Vergi uyuşmazlıklarının çözüm yolları, genel çerçevede olağan ve sürekli çözüm usulleri itibariyle; itiraz, uzlaşma, hataların düzeltilmesi ve ceza indirimi gibi idari aşamada çözüm imkanları ile dava kapsamında; yargı yolu olmakla birlikte, yasamanın;
vergi barışı, vergi affı, mali yeniden yapılandırma ve özel uzlaşma gibi olağanüstü ve geçici nitelikte kabul edilebilecek yasal düzenlemelerle vergi uyuşmazlıklarının çözümüne alternatifler oluşturulması mümkündür.41
40 Şükrü Kızılot, Vergi İhtilafları ve Çözüm Yolları, Ankara: Yaklaşım Yayıncılık, 2006, s.41.
41 Tahir Erdem, Vergi Hukukunda Uyuşmazlıkların İdari Aşamada Çözümü ve Alternatif Çözüm Yolları, Ankara: Seçkin Yayıncılık, 2012, s.254.
16
3.1. UYUġMAZLIK KAVRAMI
Uyuşmazlık (ihtilaf) bir hakkın ortaya çıkmasıdır.42 Genel tanımlama ile uyuşmazlık, karşılıklı iki tarafın, bir konu üzerinde değişik görüşlere sahip olmaları nedeniyle, düşülen anlaşmazlığı ifade etmektedir. Vergi uyuşmazlığı, vergi idaresiyle mükellefler arasında vergileme ilişkisi dolayısıyla ortaya çıkan hukuki anlaşmazlıklardır.43
Bu anlaşmazlıklar, Vergi İdaresi‟nin yapmış olduğu subjektif vergilendirme işlemlerinin (ihbarname kuralına göre yapılan tarhiyat işlemi, vergi cezası kesilmesi gibi) veya aynı idarenin düzenleme yetkisini kullanarak çıkardığı düzenleyici – objektif işlemlerin (tüzük, yönetmelik, tebliğ vb.) yasalara uygun olmadığı tezinden kaynaklanmaktadır.44
3.2. ĠDARĠ UYUġMAZLIK
İdari uyuşmazlık, idarenin yapmış olduğu bir işlem ya da eylemin hukuk kurallarına aykırı olduğunun iddia edilmesi sonucu, böyle bir iddiada bulunan ile idare arasında ortaya çıkan sürtüşme ya da çekişmedir. İdari dava da, ortaya çıkan böyle bir idari uyuşmazlığın çözümlenmesi için, idarenin yapmış olduğu bir işlem ya da eylemin hukuka aykırılığını ileri süren kimsenin devletten (yargı merciinden) hukuki koruma istemesidir. Her idari dava, bir idari uyuşmazlığı içerir. Ancak her idari uyuşmazlığın mutlaka bir idari davaya yol açması gerekmez. Bir idari uyuşmazlığın dava biçimine dönüşebilmesi için, onun belli süre içinde ve belli usuller izlenerek yargı mercii önüne getirilmesi ve yargı merciinden hukuki koruma istenmesi gerekir.45
Daha açık bir anlatımla vergi konularına göre yayınlanan tebliğlerde ilgili yasa maddelerinin açıklanması yapılarak, yükümlülere yol gösterilir.
42 Oktar, s.389.
43 Hasan Dursun, Uyuşmazlıklardan Doğan Davalarda Feragat ve Kabul, Ankara: Adalet Kitabevi, 2009, s.151.
44 Mehmet Yaşin, Türk Vergi Yargısı ve Uyuşmazlıkların Dava Yoluyla Çözümü, Ankara: Yaklaşım Yayınları, 2006, s.17-18.
45 “İdari Uyuşmazlıklar ve Davalar”, http://notoku.com/idari-uyusmazlik-ve-davalar/ (30.08.2013).
17
Eğer idarenin tebliğ ile yönlendirdiği konularda yasa maddelerine uyumsuzluk söz konusu olursa, yükümlülerin durumu uyuşmazlık konusu haline getirmeleri mümkündür.46
Vergilendirme işlemleri olarak gruplandırabileceğimiz tüm işlemler; daha doğru olarak, vergi idaresinin, Vergi Hukuku normlarına göre tesis etmiş olduğu işlemlerin tümü, birer idari işlemdir. Dolayısıyla; vergi uyuşmazlıkları, bu işlemlerden kaynaklanan idari nitelikli uyuşmazlıklardır.47
3.3. VERGĠ UYUġMAZLIĞI
Vergi uyuşmazlığı adını verdiğimiz anlaşmazlıklar, vergi idaresiyle mükellefler arasında vergi dolayısıyla ortaya çıkan hukuki anlaşmazlıklardır.48 Uyuşmazlık, borç ve alacak ilişkisine dayandığından doğal olarak iki taraf bulunmaktadır. Bu taraflardan birincisi devlet ya da devlet tarafından vergileme yetkisiyle donatılmış; başta vergi dairesi olmak üzere vergi kesmeye yetkili belediyeler, Maliye Bakanlığı gibi kuruluşlar, diğer taraf ise Vergi Usul Kanunu‟nun 377. maddesinde belirtildiği üzere mükellefler, sorumlular ve kendilerine vergi cezası kesilenlerdir.
Vergilemeye taraf olan devlet en önemli amacı vergi gelirlerini arttırmakken, vergilemenin diğer tarafı olan mükellefin temel amacı ise daha az vergi ödeyebilmektir.
Vergi uyuşmazlığı vergilemeye taraf olanların çıkarlarının çatışmasıyla ortaya çıkmaktadır.49
Genel olarak vergi uyuşmazlıkları, vergi borçlusu ile vergi alacaklısı arasında vergiyi doğuran olay, mükellefiyet, tarh, tebliğ, tahakkuk, ceza kesme, tahsil işlemleri ve uygulamaları sonucu ortaya çıkmaktadır.
46 Veysi Seviğ, “Bize Göre İç Genelge Muktezalarla Vergilemenin Yönlendirilişi”archive.ismmmo.org.tr/
docs/.../03-VEYSI%20SEVIG8.doc (05.09.2013).
47 Turgut Candan, “Vergi Uyuşmazlıkları”, www.muhasebenet.net/ makale_turgut%20candan_
vergi%20uyusmazliklari (05.09.2013).
48 Şükrü Kızılot, Zuhal Kızılot, Vergi İhtilafları ve Çözüm Yolları, Ankara: Yaklaşım Yayıncılık, 2013, s.52.
49 Yıldıray Genç, Mehmet Akif Özmen, Vergi İhtilafları ve Vergi Yargısı İlke ve Esasları, İstanbul:
Türkmen Kitabevi, 2011, s.98.
18
Örneğin vergi inceleme elemanının yapmış olduğu vergi incelemesi sonunda bulduğu matrah farkının, kanuna uygun olmadığının mükellef tarafından ileri sürülmesi durumunda, mükellef ile idare arasında uyuşmazlık doğar. Bu uyuşmazlığın hukuken sonuç doğurabilmesi için verginin idarece tarh edilip, tebliğ işleminin yapılmış olması gerekir.50
Zamanımızda sık değişen vergi kanunlarının hükümlerinin anlaşılmasında ve uygulanmasında hatalara düşülmesi, vergi memurlarının hazineci zihniyetle hareket etmeleri ve kanunları dar anlamıyla hazine lehine yorumlamaları, bazı mükelleflerinde kanunen ödenmesi gereken vergiden daha az vergi ödemek veya hiç vergi ödememek istemeleri gibi nedenlerle bu iki taraf arasında ortaya çıkan vergi ihtilafları çok çeşitli olmakla beraber51, vergi dairelerinin, kanunlara “kriminalistik” baktığı bundan başka vergilerin yükümlüler açısından bir „külfet‟ olarak algılanması sonucu; birçok yükümlü kanunlardaki boşluklardan yararlanarak ödeyeceği vergiyi azaltmaya ya da hiç ödememeye çalışmaktadır.52
Vergi sistemi içinde idare ile vergi mükelleflerinin her zaman bir uzlaşma içinde olmaları beklenememektedir. Çünkü değişik nedenlerle verginin taraflarının farklı düşünce ve tavırlara sahip olması sonucu uygulamada anlaşmazlıkları ortaya çıkarmaktadır.
3.4. VERGĠ UYUġMAZLIĞINA NEDEN OLAN ETKENLER
Türk Vergi Hukuku‟nda vergi uyuşmazlığı, objektif vergilendirme işlemlerinden veya subjektif vergilendirme işlemlerinden kaynaklanmaktadır. Objektif işlemler; vergi idaresinin sahip olduğu düzenleme yetkisine dayanarak çıkardığı tüzük, yönetmelik gibi işlemlerdir. Objektif işlemlerin kanunlara uygunluğunun denetimi ve bu işlemlerden doğan uyuşmazlıklar, idari yargının görev alanı içinde bulunmaktadır.
50 Eren, s.11.
51 Serap Özdemir, “Türk Vergi Yargısında Kanun Yolları”, (Yüksek Lisans Tezi, İstanbul Üniversitesi Sosyal Bilimler Enstitüsü. 2010)s.6.
52 Edizdoğan, Taş, Çelikkaya, s.225.
19
Subjektif işlemler; vergi alacaklısı ile vergi borçlusu arasındaki ödev ilişkisinden doğar.53 Vergi uyuşmazlıkları; anayasa, kanun, tüzük, yönetmelik vs. düzenlemelerin gereğince uygulanmaması veya yanlış uygulanmasından ortaya çıkabilmektedir.54
Vergi ilişkisi, vergiyi doğuran olayla başlamaktadır. Vergi Usul Kanununa göre vergi alacağı vergi kanunlarının vergiyi bağladıkları olayın vukuu veya hukuki durumun meydana gelmesi ile doğar. Vergiyi doğuran olay vergilendirme işleminin sebep unsurunu oluşturmaktadır. Hukuki sebep yürürlükteki yasa hükmüdür. Maddi sebep ise vergiyi doğuran olaydır. Soyut yükümlü statüsündeki kişilerin vergi borçlarının somut olarak saptanması için vergi tarhının yapılması gerekmektedir. Bunu verginin tebliği, tahakkuku ve tahsili aşamaları izler. Vergi uyuşmazlıkları da işte bu aşamalarda ortaya çıkmaktadır55
Mükellefiyete ilişkin uyuşmazlıklar; verginin tarhına, vergi miktarına, muafiyet ve istisnalara ilişkin olarak mükellefin şahsında hatalar dolayısıyla ortaya çıkmaktadır.
Ceza kesmede uyuşmazlıklar, vergi suç ve cezalarına ilişkindir. Tahsil uyuşmazlıkları ise, tebliğ edilen ödeme emrine ilgili şahsın borcu olmadığı, bunu tamamen ya da kısmen ödediği ya da burcun zaman aşımına uğradığı iddialarından doğar.56
3.4.1. Vergilendirme ĠĢleminin Hukuka Aykırılığı
İdari işlem, bir idari makam tarafından, bir kamu hizmetinin yürütülmesi amacıyla, İdari Hukukun kendisine tanımış olduğu kamu gücünü kullanarak ve tek yanlı irade açıklamasıyla yapılan kesin ve yürütülmesi zorunlu her türlü işlemlerdir.57 İdari Yargılama Usulü Kanunu‟nun 2. maddesinde belirtildiği üzere, idari işlemler yetki, şekil, sebep, konu ve maksat yönlerinden hukuka uygun olmaları gerekir.
53 Nalan Paracıklı, “Vergi Uyuşmazlıklarının Çözümünde Uzlaşma Müessesesi”, (Yüksek Lisans Tezi, Trakya Üniversitesi Sosyal Bilimler Enstitüsü, 2005) s.9.
54 Ramazan Armağan, “Vergi Uyuşmazlıklarının Çözümünde Uzlaşma Müessesesi”,
http://dergiler.sgb.gov.tr/calismalar/maliye_dergisi/ yayinlar/md/153/rarmagan.pdf (20.09.2013).
55 Eren, s.12.
56 Kırbaş, s.176.
57 Turgut Candan, Vergi Suçları ve Cezaları, Ankara: Maliye ve Hukuk Yayınları 2010, s.528.
20
Vergilendirme işlemi de bir idari işlem niteliği taşıdığından yukarıda sayılan hususların bir veya birkaçı açısından hukuka aykırılık teşkil eden vergilendirme işlemlerinde uyuşmazlık ortaya çıkmaktadır.58
Vergi uyuşmazlığına konu olabilen durumlar hukuka aykırılığı yönünden ortaya çıkış nedenleriyle uyuşmazlık konusu olan bu durumlar aşağıda ayrı ayrı açıklanacaktır.
3.4.1.1. Vergilendirme ĠĢleminin Yetki Yönünden Hukuka Aykırılığı
Vergi Kanunları, Anayasadan sonra Vergi Hukukumuzun en önemli, zorunlu ve bağlayıcı kaynağıdır. Anayasaya aykırı olmamak koşuluyla; orada yer alan temel ilkeler doğrultusunda, vergi koyma yetkisi, kural olarak yasama organına verilmiştir. Yasama organı, vergi ve benzeri yükümlülükleri ancak kanunla koyabilecektir.59
Verginin kanuniliği ilkesinin sonucu olarak 60; yetki vergi idaresinin kamu gücünü kullanarak işlem yapabilme yeteneğidir. 61 İdarenin vergi kanunları ile verilen yetkinin dışına çıkarak işlem yapması halinde, vergilendirilme işlemini yetki yönünden hukuka aykırılığı söz konusudur.
Vergi idaresinin yetkisi konu, zaman ve yer bakımından üçe ayrılır.
1- Konu bakımından yetki: Anayasa ve kanunların idari makamlara genel bir yetki vermediğinden idari makamların hangi konuda karar almaya yetkili ise sadece o konuda karar alabilmesi durumunu ifade eder62. Örneğin çevre temizlik vergisi belediyelerce yürütülmekte iken bu işlemlerin vergi dairesi tarafından tesis edilmesi konu itibariyle yetki açısından kanuna aykırı olmaktadır.
58 Mehmet Hanifi Baki, “Vergi Uyuşmazlıklarının Çözümünde Alternatif Yöntemlerin Değerlemesi ” (Yüksek Lisans Tezi, Çukurova Üniversitesi Sosyal Bilimler Enstitüsü, 2008), s.7.
59 Kızılot, Kızılot, s.53.
60 Kızılot, Kızılot, s.53.
61 Şerafettin Aksoy, Vergi Yargısı ve Türk Vergi Yargısı Sistemi, İstanbul: Filiz Kitabevi, 1990, s.59.
62 Kemal Gözler, İdare Hukukuna Giriş, Ankara: Ekin Yayıncılık, 2007, s.122.
21
2- Yer bakımından yetki: Anayasa ve kanunların bazı idari makamlara karar alma yetkisini sadece belirli bir coğrafi alanda verdiğinden; bir idari makamın hangi yerde hangi coğrafi alanda karar alamaya yetkili ise orada karar alabilmesi durumunu ifade eder.63 Örneğin kanunda belirtilen istisnai durumlar haricinde vergi dairesi kendi coğrafi alanı içerisinde vergi toplamaya yetkilidir, aksi halde yapılan işlem yine yer bakımından hukuka uyarlı olmamaktadır.
3- Zaman bakımından yetki: Bir idari makamın hangi süre içinde karar almaya yetkili ise o sürede karar alabilmesi durumunu ifade eder.64 Yetkinin kullanılması konusunda zamana yönelik kısıtlamaların bulunması halinde idari organ bu kısıtlamalara uygun işlem tesis etmek durumundadır. Zamanaşımına uğramış olan bir verginin tahsiline ilişkin işlemler zaman bakımından yetkisizliğe örnek verilebilir.65
3.4.1.2. Vergilendirme ĠĢleminin Konu Yönünden Hukuka Aykırılığı
Verginin konusu; üzerine vergi konulan ve bu nedenle doğrudan ya da dolaylı bir şekilde verginin kaynağını oluşturan ekonomik unsurdur. 66 Verginin ne üzerinden alınacağını belirten verginin konusu kavramı, mükellefiyetin hedefini ve amacını da önemli ölçüde gösterir.67 Örneğin, Gelir Vergisi Kanunumuza göre, Gelir Vergisinin konusu gerçek kişilerin geliridir ve vergiyi doğuran olay, gelirin elde edilmesidir. O halde gelir elde eden bir gerçek kişiden gelir vergisi yerine bir harcama vergisi alınması vergilendirme işlemini konu yönünden hukuka aykırı hale getirmektedir.
Vergilendirme işlemi konu bakımından aşağıdaki hallerde hukuka aykırılık teşkil eder.68
1- Konunun imkansız olması: Verginin konusunu teşkil eden iktisadi unsurun uygulanabilirliğinin mümkün olması gerekir. Örneğin özel kanunlarda muaf olmuş bir derneğe genel kanunlardaki hükme dayanılarak vergi salınması.
63 Gözler, s.123.
64 Gözler, s.123.
65 Kızılot, Kızılot, s.53.
66 “Verginin Konusu Nedir”, http://www.hukukibilgiler.com/vergi-hukuku/verginin-konusu-nedir.html (25.09.2013).
67 Akdoğan, s.136.
68 Gözler, s.138.
22
2- Konunun kanuna aykırı olması: Verginin konusunun Anayasa ve diğer kanunlara da aykırı olması işlemin sakat olması sonucunu doğurur.
3- Sebep ile konu arasında kanunun öngördüğü nedensellik bağının yokluğu:
İdari işlemlerin sebep ve konu unsurları arasında sıkı bir bağlantı vardır.69 Bu bakımdan vergilendirme işlemi açısından bu nedensellik bağının bulunmaması vergilendirme işlemini konu bakımından hukuka aykırı hale getirir. Ayrıca, verginin konusu göz önünde tutulmak suretiyle, vergi kanunlarında açıkça gösterilmedikçe benzer vergi konularının kanun kapsamına alınması doğru değildir.70
3.4.1.3. Vergilendirme ĠĢleminin ġekil Yönünden Hukuka Aykırılığı
Vergi idaresinin yapmış olduğu vergilendirmeyle ilgili işlemlerin kesin ve yürütülmesi zorunlu duruma gelinceye kadar, kanunlarda belirtilen uyulması gereken yol, usul, hazırlık çalışmaları ve incelemeleri şekil unsurunu ifade etmektedir.71
Verginin kanuniliği ilkesinin bir sonucu olarak, vergilendirme işlemlerinin belirli usul kurallarına göre yapılması hem vergi mükelleflerinin hukuki güvenliğini sağlar, hem de vergi alacağının güven altına alınması için vergi idaresine izlemesi gereken yolu gösterir. Vergilendirme işlemlerinde yetki kuralları ile şekil kuralları ile şekil kuralları, birlikte, usul kurallarını oluşturmaktadır.72
Öte yandan vergilendirme işleminin yapılmasından önce bazı hazırlıklara girişilmesi yasada öngörülmüş olabilir. Örneğin belli makamların görüşlerinin alınması gibi, eğer bu işlemler yasaya uygun bir şekilde yapılmazsa veya hiç yapılmamaları halinde, şekil açısından hukuki aykırılık söz konusu olmaktadır.73
69 Gözler, s.139.
70 Akif Erginay, Kamu Maliyesi, Ankara: Çağ Matbaası, 1982, s.106.
71 Kızılot, Kızılot, s.55.
72 Vergi Uyuşmazlıkları, http://yourform.blogcu.com/vergi-uyusmazliklari/5234925 (01.10.2013)
73 Aksoy, s.69-70.
23
3.4.1.4. Vergilendirme ĠĢleminin Sebep Yönünden Hukuka Aykırılığı
Vergilendirme işlemlerinin hukuka aykırılık nedenlerinden bir tanesi de sebep unsurudur. Sebep, idareyi bir işlem yapmaya sevk eden hukuki veya fiili etkenlerdir. Bu etkenler idari işlemden önce gelir ve onun dışında yer alırlar. İdarenin bir işlemi yapabilmesi için o işlemi yapmaya yetkili olması yetmez ayrıca onu yapmaya bir sebebi de olmalıdır.74
Vergilendirme işleminin, sebep unsuru bakımından sakat olmaması için, her vergiyi doğuran olayın hem de hukuki durumun, yürürlükteki kanun hükmüne uygun olması gerekmektedir. Vergiyi doğuran olayın başka bir anlatımla, maddi olayın, kanun hükmüne uygun olmasına “tipiklik” denilmektedir.75 Örneğin, vergi idaresi tarafından, bir vergilendirme işlemi ile bir serbest meslek kazancı elde etmediği halde bu kazançtan dolayı kendisine gelir vergisi tarh olunan mükellefin durumunda, sebep yönünden hukuka aykırılık vardır. Bir başka anlatımla, tipiklik ilkesi gerçekleşmemiş sayılmaktadır.76
3.4.2. Vergi Ġncelemeleri
Türk Vergi Sisteminde elde edilen gelir ya da kazancın mükellef tarafından beyan edilmesi esası geçerlidir. Bu durum beraberinde, mükellef beyanlarının doğruluğunun tespit edilmesini getirmektedir.77
Vergi Usul Kanunu‟nun 134. maddesine göre “Vergi incelemesinde maksat, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, belirlemek ve sağlamaktır.”
şeklinde yer almıştır. Ödenmesi gereken verginin doğruluğu ise; beyan esasına dayanan vergilerde mükellef veya vergi sorumlusunun vergi matrahı, vergi nispet ve miktarının defter, kayıt ve belgeler üzerinden veya defter ve belgeler kısıtlı olmaksızın ödenmesi gereken verginin tespitine yönelik olarak, ekonomik gerekçeler de dikkate alınmak suretiyle her türlü delil üzerinden araştırılıp tespit edilmesiyle olur.
74 Gözler, s.136.
75 Kızılot, Kızılot, s.55.
76 “Vergi Uyuşmazlıkları”, http://www.doguakdeniz.com/forum/odevler/vergi_uyusmazliklari- t2128.0.html;wap2= (01.10.2013).
77 “Tüm Yönleriyle Vergi İncelemesi”, http://www.gib.gov.tr/ fileadmin/beyannamerehberi/ tum_
yonleriyle_vergi_incelemesi.pdf (02.10.2013).
24
İnceleme sonucu ödenen verginin gerçeğe uygun olmadığının fark edilmesi durumunda düzenlenen vergi inceleme raporuna ya da buna dayanarak takdir olunan matrah ya da matrah farkı üzerinden, vergi idaresince tarhiyat yapılmakta, mükellef ya da ceza sorumlularının ise, bulunan matrah veya matrah farkının gerçeğe uygun olmadığını öne sürmesi sonucu, uyuşmazlık doğmuş olmaktadır.78
Vergi Usul Kanunu‟nun 135. maddesinde vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlara göre vergi incelemesi; vergi müfettişleri, vergi müfettiş yardımcıları, ilin en büyük mal memuru veya vergi dairesi müdürleri tarafından yapılır. Gelir İdaresi Başkanlığının merkez ve taşra teşkilatında müdür kadrolarında görev yapanlar her hal ve takdirde vergi inceleme yetkisine haizdir.79
Vergi incelemesi, beyan esasının geçerli olduğu ülkemizde mükelleflerin beyanlarının gerçeği yansıtıp yansıtmadığını tespit etmek, ödenmeyen vergiyi tahsil etmek, eksik beyanda bulunanları cezalandırmak, vergide adaleti sağlamak, vergi tahsilatını artırmak, verginin tabana yayılmasını sağlamak, kayıt dışı ekonomi ile mücadele etmek, mükellefleri eğitmek ve caydırıcı olmak amacıyla en yaygın kullanılan yöntemlerden birisidir. 80
Vergi incelemesi üç şekilde yapılmaktadır.
1- Tam Ġnceleme: Mükelleflerin her türlü iş ve işlemlerini tüm matrah unsurlarını kapsayacak şekilde ve mükellefin tabi olduğu vergiler karşısındaki durumunu, bir veya birden fazla vergilendirme dönemi itibarıyla tespit etmeye yönelik olarak yapılan incelemelerdir.
2- Sınırlı Ġnceleme: Tam inceleme dışında kalan vergi incelemesini belirtir. Vergi matrahını oluşturan unsurlardan bir veya birkaçını belirli bir yönüyle kapsamaya yönelik olarak yapılan incelemelerdir.
78Kızılot, Kızılot, s.56.
79 Vergi İncelemesi, Yoklama ve Bilgi Verme, http://www.verginet.net/dtt/1/Vergi-Incelemesi.aspx (03.10.2013).
80 Baki, s.88.
25
3- KarĢıt Ġnceleme: Yürütülmekte olan vergi incelemeleri sırasında gerek duyulan belli konularda başka mükellefler nezdinde yapılan incelemelerdir.81
3.4.3. Hatalı Vergi Tarhiyatı ve Ceza Uygulaması
Vergi Usul Kanunu 116. maddesinde, vergi hatası, “vergiye ilişkin hesaplarda veya vergilendirmede yapılan hatalar yüzünden haksız yere eksik veya fazla vergi istenmesi veya alınması” olarak tanımlanır.
İdare ile mükellef arasında uyuşmazlık doğmasına neden olacak en önemli nedenlerden biri verginin hatalı tarh edilmiş olması veya cezanın hatalı kesilmiş olmasıdır. Uyuşmazlık bunu ödemek durumunda kalanlar tarafından çıkarılacağından genellikle vergi veya cezanın fazla hesaplanmasından kaynaklanır. Bu hatalar basit bir hesap hatasından kaynaklanacağı gibi yanlış bir vergilendirmeden da kaynaklanabilir.82
Hatalar hesap hataları ve vergilendirme hataları olmak üzere iki grupta toplanmaktadır. Tezin üçüncü bölümünde hatalar konusu detaylı bir şekilde ele alınacaktır.
3.4.4. Matrahın DüĢük Beyanı
Vergi İnceleme elemanları çeşitli nedenlerden dolayı vergi mükelleflerinin, vergiye ilişkin sorumluluklarını, tam olarak yerine getirip getirmediğini tetkik edebilmek için zaman zaman inceleme yaparlar. Mükellef şayet üzerinden vergi ödemesi gereken matrahı yanlış ve/veya eksik hesaplamış ise inceleme elemanı bunu tespit eder ve üzerinden asıl vergi ödenmesi gereken matrahı bulur.83
Mükellefin kendi beyanına dayanan ve daha önce üzerinden vergi ödediği matrah ile vergi inceleme elemanının tespit ettiği ve asıl üzerinden vergi ödenmesi gereken vergi matrahı arasındaki farkı “matrah farkı” olarak tanımlayabiliriz.
8131.10.2011 tarih ve 28101 sayılı Resmi Gazete‟de Yayımlanan Vergi İnceleme ve Denetim Planının Hazırlanması, Uygulanması ve Sonuçlarının İzlenmesine İlişkin Usul ve Esaslar Hakkında Yönetmelik, m.3.
82 Müjgan Karyağdı, İlhami Öztürk, Vergi ve Sermaye Piyasası Hukukunda Alternatif Uyuşmazlık Çözümü, İstanbul: İAB Yayınları, 2009, s.136.
83 Güray Öğredik, “Vergi Suç ve Cezaları”, http://www.mazarsdenge.com.tr/printerFriendly.php?
contentId=104 (10.10.2013).
