Uluslararası Çifte Vergilendirme

Belirli bir vergi konusundan, belirli bir vergilendirme zamanında birden fazla vergi alınması halinde oluşmaktadır. Aynı zamanda, çifte vergilendirme aynı vergi otoritesince gerçekleştirilebildiği gibi, farklı otoritelerce de gerçekleştirilebilir. Aynı vergi konusunun ülkede birden fazla vergi sorumluluğuna dâhil olması ya da merkezi ve yerel yönetimlerin aynı eylemde vergi alması ilk, birden fazla devletin aynı vergi konusunu vergilendirmeye dâhil etmesi ise sonraki ifadeye örnek olarak

56 _{Çevik, a.g.m., s.150.} 57 _{Giray, a.g.m., s.102-103.}

58 _{Coşkun Can Aktan ve İstiklal Y. Vural, “Vergi Rekabeti”, Erciyes Üniversitesi İktisadi ve İdari} Bilimler Fakültesi Dergisi, 2004, Sayı:22, s.2.

21

gösterilebilir.59 _{Uluslararası ticari ve iktisadi etkileşimlerin gelişmesi, sermaye ve}

emek akımının çoğalması çifte vergileme problemini ortaya çıkarmaktadır.60

OECD 1963 senesinde yayımladığı “Gelir ve Servet Üzerinde Çifte Vergileme Anlaşma Taslağı” konulu raporunda çifte vergilemeyi şu şekilde ifade etmektedir: “Milletlerarası çifte vergileme olayı genellikle iki devletin aynı mükellefi, aynı konuda ve belirli dönemler içinde benzer vergilerle teklif etmesi şeklinde tarif edilebilir.” Tanımlamadan da anlaşılacağı üzere mükellefiyetin, vergi mevzuunun ve vergilendirme döneminin aynı olması durumunda çifte vergilendirmeden söz edilecektir.61 _{Çifte vergilendirmenin gerçekleşmesiyle vergilemede adalet ilkesi zarar}

görmüş olmaktadır. Şöyle ki vergi adaletinin gerçekleştirilmesi için kaynak sadece bir defa vergilendirmek şeklinde olmalıdır.62 _{Bu durumu tablo ile belirtirsek;}

Tablo- 4 Uluslararası Faktör Gelirlerinin Vergilendirilmesi

Kaynak Ülkesi Yerleşme Yeri Ülkesi Faktör gelirlerini vergilendiriyor. Faktör gelirlerini vergilendirmiyor. Faktör gelirlerini

vergilendiriyor. Çifte Vergilendirme Yerleşme Yeri İlkesi

Faktör gelirlerini

vergilendirmiyor. Kaynak İlkesi Vergi İstisnası

Kaynak: Osman Pehlivan ve Ersan Öz, Uluslararası Vergilendirme, Derya Kitabevi, Trabzon, 2011.

Tabloda görüldüğü gibi, uluslararası faktör gelirlerinin vergilendirilmesinde, bir yükümlünün yerleşmiş olduğu ülkenin dışında gelir elde etmesi ve bu ülkenin yerleştiği ülkenin, vergilendirmede yerleşme yeri ilkesine, gelirin elde edildiği ülkenin ise kaynak ilkesine göre vergilendiriyor olması neticesinde çifte vergilendirme söz

59 _{Tobias Lindhe, “Mitigating Double Taxation in an Open Economy”, Uppsala University Working} Paper, Sweden, 2001, No:5, s.1.

60 _{Özgür Saraç, Küresel Vergi Rekabeti ve Ulusal Vergi Politikaları; Türkiye Değerlendirmesi,}

Maliye ve Hukuk Yayınları, Ankara, 2006, s.86.

61 _{Haşmet Yıldırım, “Çifte Vergileme, Uluslararası Vergi Anlaşmaları Anlaşma Modelleri ve Türkiye’nin}

Diğer Ülkelerle Yaptığı Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşmalarında Uygulanacak Vergiler ve Anlaşmalarda Yer Alan Gelir Türleri”, Vergi Dünyası, 2011, Sayı:353, s.161-176.

22

konusu olur. Yerleşme yeri ülkesi, yabancı ülkelerden sağlanan geliri vergi dışı tutarak yani kaynak ülkede elde edilen gelirin vergiden istisna edilmesi durumunda çifte vergilendirme önlenmiş olacaktır.63 _{Uluslararası çifte vergilendirme probleminin}

hukuki ve iktisadi şekilleri vardır. Problemin hukuki açısı, bir olan vergilendirme döneminde, bir konu ve matraha dair iki ya da daha fazla ülkenin vergilendirme yetkisini kullanmayı arzu etmesiyle meydana gelmektedir. Aynı verginin farklı vergi verenler tarafından iki ya da daha çok devletin vergilendirmesi ise, uluslararası çifte vergilendirmenin iktisadi boyutunu meydana getirmektedir.64

Küreselleşmenin ortaya koyduğu zaman ve mekân sınırlarının belirli ölçülerde ortadan kaldırılması neticesinde günümüzde insanların bir ülkede ticareten hayatlarına devam ederken, farklı ülkede yerleşmesi ve tekrar farklı ülkede gerçekleştirilen yatırım işlerine dâhil olmasıyla elde ettiği geliri bir başka ülkenin ekonomi piyasalarında kullanmasına imkân tanınmaktadır. Kaldı ki, günümüzde çok uluslu işletmeler tarafından yapılan iktisadi çalışmalar değerlendirildiğinde, mal ve faktör piyasalarında meydana gelen hareketlilik de sınır kısıtlarının ortadan kaldırıldığı net bir şekilde görülmektedir. Oysa vergilendirmenin gerçekleştirilebilmesi, öncelikle mali sınırların saptanmasına gereksinim duymaktadır. Bugün ülkeler büyüme için vergilendirme açısından “kaynak ilkesi” ve “uyrukluk ilkesinden” yararlanarak mali gereksinimlerini yükseltmeyi arzulamaktadır. Böyle durumda, bir olan gelirin birden çok ülkelerde vergilendirilmesi kavramıyla çelişen problemi meydana getirmekte ve vergilendirmeyle ilgili net bir yetki karışıklığına neden olmaktadır. Bu sebeple her iki ilkenin de kabul etmesiyle ilgili şekilde vergiye tabi ekonomik işlemlerin yapıldığı ulusal mali sınırlar, diğer ülkelerin yetki sınırlarında iş yapmasına karşılık uyrukluk ilişkisiyle genişlemektedir.65

Siyasi birlik olma yolunda boy gösteren ve mali alanda da çeşitli uyumlaştırmalara giden Avrupa Birliği’ne aday ülke konumunda bulunan Türkiye’nin uluslararası düzeyde gerçekleşen vergi uyumlaştırma kapsamında diğer ülkelerle gerçekleştirdiği vergi anlaşmalarının sayısının hızla arttığı görülmektedir. Bu tür anlaşmaya taraf olanlar bunlara uymak zorundadırlar. Çünkü bu tür anlaşmalar tarafları bağlayıcı olup, kanun hükmündedir ve vergi hukukunun asli kaynakları arasındadır.66 _{Devletler çifte vergilendirme sorununun üstesinden gelmek amacıyla}

hem iç hukuklarında yabancı ülkelerde elde edilen kazancın vergilendirilmemesi ya

63 _{Osman Pehlivan ve Ersan Öz, Uluslararası Vergilendirme, Derya Kitabevi, Trabzon, 2011, s.60.} 64 _{Billur Yaltı Soydan, Uluslararası Vergi Anlaşmaları, Beta Basım Yayım Dağıtım A.Ş., İstanbul,}

1995, s.10.

65 _{Özgür Saraç, Küresel Vergi Rekabeti Sorunsalı ve Ulusal Vergi Politikaları: Türkiye Değerlendirmesi,}

Sosyal Bilimler Enstitüsü, Dokuz Eylül Üniversitesi, İzmir, 2006, s.72 (Yayımlanmış Doktora Tezi).

23

da vergilendirilse bile yabancı ülkelerde ödenen verginin tamamının ya da bir kısmının mahsup edilmesine imkân verilmesi gibi düzenlemelerde bulunurlarken hem de aralarında uluslararası vergi anlaşmaları akdetme yoluna gitmişlerdir. Türk mevzuatında çifte vergilendirmenin önlenmesi amacıyla getirilen düzenlemelerin çerçevesi Gelir Vergisi Kanunu’nun 123’üncü maddesinde ve Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 43’üncü maddesinde yer almaktadır. Çifte vergilendirmenin önlenmesine yönelik düzenlemelerin bu kanunlarda yer almasının nedeni, çifte vergilendirmenin kural olarak gelir ve servet üzerinden alınan dolaysız vergiler alanında söz konusu olmasıdır.67 _{Ulusal vergi otoriteleri, vergilendirmede değişik}

prensipleri benimsemesi neticesiyle ilişkili şekilde meydana gelen çifte vergilendirme problemine çözüm getirmek için vergilendirme yetkilerini ulusal mevzuatlarında gerçekleştirecekleri düzenlemelerle tek taraflı şekilde sınırlandırabilirler. Aynı zamanda, vergi verenler tarafından geliştirdikleri girişimlerle çifte vergilendirme riskine karşı bazı önlemler alabilirler.68 _{Bu bakımdan uluslararası çifte vergilendirme}

hem sermaye birikiminin hem de mali olumsuzlukların ortaya çıkmasına etken olmaktadır.