Gelir ve kurumlar vergisi gibi, vergilendirme dönemi bir yıl olan vergi türlerinde, bir yıllık sürenin bitiminden sonra, gecikmeli olarak tahsil edilecek verginin, vergilendirme dönemi içerisinde taksitler halinde alınmasıdır.
35
31
ĐKĐNCĐ BÖLÜM
TÜRK VERGĐ SĐSTEMĐNDE TEVKĐF SURETĐYLE VERGĐLENDĐRME
Türk Vergi Sistemindeki tevkif suretiyle vergilendirme uygulaması sadece, gelir, kurumlar ve katma değer vergileriyle sınırlı olmayıp, diğer vergi türlerinde de bu uygulamaya rastlanmaktadır. Bu bağlamda;
- Veraset ve Đntikal Vergisi Kanunu'nun 17. maddesine göre, belli kuruluşlar istihkak sahibi mirasçılara yaptıkları ödemelerden, veraset ve intikal vergisine mahsuben vergi kesip ilgili vergi dairesine yatırmak zorundadırlar. Veraset ve Đntikal Vergisi Kanunu'nun 17. maddesine göre; kamu idare ve müesseseleri, bankalar, bankerler, kasa kiralayanlar, sigorta şirketleri, sair şirket ve müesseseler, mahkemeler ve icra daireleri vergi kesmekle yükümlü tutulmuşlardır.
- Damga Vergisi Kanunu'nun 19. maddesinde sayılan kuruluşlar, aynı maddede belirtilen mahiyetteki kâğıtlara ait vergileri, ilgilinin istihkakının ödenmesi sırasında keserler. Bunun için Maliye Bakanlığından izin alınması gerekir. Bazı hallerde Maliye Bakanlığı bu hususu zorunlu tutabilir. Damga Vergisi Kanunu'nun 19. maddesine göre; genel ve özel bütçeli dairelerle, il özel idareleri ve belediyeler, bankalar, iktisadi kamu teşekkülleri ile bunların iştirakleri ve müesseseleri de vergi kesmek zorundadırlar.36
Ancak çalışmamızda esas olarak, bu üç vergi türündeki uygulamalar ele alınmıştır.
I. GENEL OLARAK TEVKĐF SURETĐYLE VERGĐLENDĐRME
Vergi tevkifatı ya da stopaj aslında bir vergileme usulü değil; bir tahsilât usulüdür. Ancak bazı hallerde vergilemenin yerine de geçebilmektedir.37
36
TOSUNER ve ARIKAN, Vergi Usul, s.59.
37
Hüseyin Yalçın ve Erkan Gürboğa, Stopaj-Kaynakta Vergilendirme, Kılavuz Yayınları, 1997, s.7.
32 Bir tahsilât usulü olarak tevkifat, vergi alacağının, asıl muhatabı olan mükellef yerine, kanunların vergi sorumlusu olarak tayin ettiği, vergi sorumlusundan istenmesi şeklinde karşımıza çıkmaktadır. Örneğin, tevkif yoluyla vergilemenin en yaygın olduğu, gerçek kişi ücretlerinin vergilendirilmesinde, ücretlinin gelir vergisi, mükellef olan ücretli yerine, vergi sorumlusu olan, işverenden istenmektedir. Đşveren, ücret ödemesi sırasında, ücretlinin gelir vergisini tevkif etmekte ve bilahare Hazine’ye ödemektedir.
GVK’ndaki, gelirin toplanması ilkeleri çerçevesinde, söz konusu ücretin tevkif suretiyle vergilendirilmesi, bir tahsil usulü olmaktan çıkıp, vergilendirme usulü haline de gelebilmektedir. Gerçekten, ücret geliri elde eden mükellef, eğer yıllık beyanname vermek durumunda değilse, tevkif suretiyle ödediği vergi nihai vergi niteliğine dönüşmektedir.
Kendi vergi borcu için maddi-şekli görevleri yerine getiren kimse ile başkasının borcu için bu ödevleri ifa eden üçüncü kişiler arasında bir ayrım yapmak gerekir. Vergi mükellefinin başlıca iki belirleyici özelliği bulunur. Bunlar;
- Kişinin bir vergi borcu ödemek zorunda olması ve
- Vergiyi doğuran olayı kendi kişiliğinde gerçekleştirmiş bulunmasıdır.
Vergiyi doğuran olayı kendi kişiliğinde gerçekleştirmiş olmadığı halde yasalar uyarınca vergiyi ödemek ya da vergilendirmeye ilişkin diğer görevleri yerine getirmek zorunda olan kişileri gerçek vergi borçlularından ayırmak gerekmektedir.
Vergi sorumluluğu, Vergi Usul Kanunu'nun 8. ve 11. maddelerinde açıklanmıştır. Buna göre, “Vergi sorumlusu, verginin ödenmesi bakımından, alacaklı vergi dairesine karşı muhatap olan kişidir.” “Vergi sorumluları yaptıkları veya yapacakları ödemelerden vergi kesmeye mecbur olanlar verginin tam olarak kesilip ödenmesinden ve bununla ilgili diğer ödevleri yerine getirmekten sorumludurlar.”
33 Mükellef-sorumlu ilişkisini, verginin mükellefi ile gerçek yükümlüsü arasındaki ilişkiyle karıştırmamak gerekir. Örneğin, katma değer vergisinde, mükellef vergi konusuna giren mal ve hizmeti teslim eden kimsedir. Bu kimse ödeyeceği vergiyi satış bedeline ekleyerek müşteriden tahsil eder. Ancak, verginin müşteriden tahsil edilmesi, vergiye tabi mal ya da hizmeti teslim edenin sorumlu konumunda olduğunu göstermez. Zira burada, asıl mükellef yerine değil, kendi adına ödeme yapılmaktadır. Verginin müşteriden alınması, vergi intikali ile ilgilidir. Fiyat mekanizması ve diğer piyasa koşulları çerçevesinde gerçekleştirilen bir olaydır. Herhangi bir nedenle, vergiyi satış sırasında intikal ettirmeyen kimse, vergiyi gene ödemek zorundadır ve müşteriye karşı herhangi bir talep hakkına sahip değildir.
Gerek mükellefiyet ve gerekse sorumlulukla ilgili hususlar, vergi kanunları ile belirlenir. Vergi kanunları ile belli edilen haller dışında, mükellef veya sorumluların, bunları özel sözleşmelerle değiştirmeleri ya da mükellef ve sorumlu sıfatından doğan görevleri başkalarına devretmeleri mümkün değildir. Aksine bir davranışla sözleşme yapılmış olursa, bu vergi dairesini bağlamaz. Bu konuda Danıştay 4. Dairesinin 17.5.1991 tarih, 1990/3591 Esas No ve 1991/1897 sayılı kararı "vergi kanunları ile kabul edilen haller müstesna olmak üzere mükellefiyete ve vergi sorumluluğuna ilişkin özel mukaveleler vergi dairesini bağlamaz" şeklinde olup, mükellefiyet ve sorumluluk ile ilgili sınırları belirlemiştir.
ÖRNEK: 3 kişiden oluşmuş bir kolektif şirkette, şirkete ait vergi
borçlarından sadece bir ortağın sorumlu olduğunu belirten ve ortaklarca kendi aralarında imzalanmış bulunan bir sözleşme vergi dairesi açısından geçersizdir. Çünkü yasalar çerçevesinde, kolektif şirketin vergi borçlarından ötürü tüm ortaklar bütün mal varlıkları ile müteselsilen sorumludurlar.
Mükellefiyet ve sorumlulukla ilgili bazı özel sözleşmelerin vergi dairesi yönünden geçerli olması, ancak söz konusu sözleşme hükümlerinin vergi kanunlarında yer alan hükümlere uygun olması halinde mümkündür.38
38
34
II. TÜRK GELĐR VE KURUMLAR VERGĐSĐ SĐSTEMĐNDE TEVKĐF SURETĐYLE VERGĐLENDĐRME
Türk gelir ve kurumlar vergisi sistemindeki, tevkif suretiyle vergilendirme esasları, GVK’nun 94. Maddesi ile, KVK’nun 15 ve 30. Maddelerinde yer almaktadır. Ancak, bazı menkul sermaye iratlarının, 2006-2015 yıllarına ilişkin vergilendirmeleri, GVK’nun geçici 67. Maddesine göre yapılacaktır.
A. GVK’nun Geçici 67.Maddesine Göre Menkul Sermaye Đratlarında Tevkif