31.12.2012 Birikmi ş Geçici
37 İLİŞKİLİ TARAF AÇIKLAMALARI a) İlişkili taraflarla Borç ve Alacak bakiyeleri:
Entre as competências tributárias atribuídas aos Estados e ao Distrito Federal está a criação do Imposto sobre Circulação de Mercadorias – ICMS. É cediço que esta sigla alberga não menos do que cinco modalidades diferentes de impostos. Todavia, interessa-nos analisar neste momento o ICMS-mercadoria. Poder-se-ia falar de outras hipóteses de incidência desta exação, porém, não será tratado neste momento, face à extensão do tema, o qual requer muito espaço parar ser totalmente esboçado.
Expõe Paulo de Barros Carvalho que:
O étimo do termo ‘mercadoria’ está no Latim mercatura, significando tudo aquilo susceptível de ser objeto de compra e venda, isto é, o que se comprou para pôr à venda. Evoluiu de merx, mercis (sobretudo no plural: mercês, mercium), referindo-se ao que é objeto de comércio, adquirindo, na atualidade, o sentido de ‘qualquer objeto, natural ou manufaturado, que se possa trocar e que, além dos requisitos comuns a qualquer bem econômico, reúne outro requisito extrínseco, a destinação ao comércio’. Não se presta o vocábulo para designar, nas províncias do direito, senão coisa móvel, corpórea, que está no comércio.178
Acrescenta o mestre:
A natureza mercantil do produto não está, absolutamente, entre os requisitos que lhe são intrínsecos, mas na destinação que se lhe dê. É mercadoria a caneta exposta à venda entre outras adquiridas para esse fim. Não se enquadra nesse conceito, porém, aquela mantida em meu bolso e destinada a meu uso pessoal. Observe-se que não se operou a menor modificação na índole do objeto referido. Apenas sua destinação veio a conferir-lhe o atributo de mercadoria.179
178 Antenor Nascentes apud CARVALHO, op. cit., 2008, p. 648. 179 Id. ibid., p. 648.
No contexto das cooperativas a discussão que ressai acerca do ICMS- mercadoria está muito mais atrelada àquelas sociedades de consumo, no qual, como já visto neste trabalho, são constituídas por pessoas com a finalidade de terem acesso a bens, produtos ou mercadorias destinados ao uso, mediante melhores preços e condições.
Quando a cooperativa de consumo vende estes produtos aos seus associados, parece não haver muita dúvida quanto à realização de um negócio-fim, portanto, ato cooperativo típico, em sentido estrito, não implicando, dessarte, operação de mercado, nem contrato de compra e venda de produto ou mercadoria (§ único, artigo 79, Lei n. 5.764/71).
Geraldo Ataliba verberou sobre isso:
O ato pelo qual a cooperativa de consumo – que comprou uma coisa em nome do cooperado – lhe transfere essa coisa, não é ato mercantil por lhe faltarem os elementos lucro como fim e mercadoria como objeto; além do mais, não é regido pelo Direito Mercantil (Comercial). Todas as relações cooperativa/cooperado são regidas pelo Direito Civil, ex vi legis.
[...]
Daí podermos afirmar que não incide ICMS sobre a movimentação de bens entre cooperativa e cooperados, porque esta configura ato cooperativo, não regido pelo Direito Mercantil e, pois, não configurando, para nenhum efeito, operação relativa a circulação de mercadorias.
Por isso, é unânime a doutrina em salientar que o ato cooperativo não tem cunho de alteridade, elidindo o lucro, o proveito, o sobrepreço que precisamente caracteriza o ato mercantil.180
No mesmo rumo seguem as palavras de José Souto Maior Borges:
Quando a cooperativa adquire de terceiro qualquer produto e os entrega a seus associados, essa operação não é de mercado. É feito por delegação contratual característica do regime cooperativista, exclusivamente para consumo. Simples entrega desses produtos, não caracteriza assim transferência de propriedade de mercadoria, mas simplesmente de produtos ou gêneros. Subtraídos do processo econômico circulatório, esses produtos não podem ser, enquanto destinados aos associados, mercadorias. São coisas fora do comércio, que, nada obstante poderão ad futurum nele serem eventualmente reintroduzidas. Mas, só com a reintrodução no
180 ATALIBA, Geraldo. ICM
– Não incidência sobre o ato cooperativo. RDTributário, São Paulo, n. 2, 1997 (fizemos a substituição da sigla ICM por ICMS, por questão de atualização à nova ordem constitucional).
mercado, revestir-se-ão da qualidade de mercadorias e pois serão tributáveis pelo ICMS, sem nenhuma óbice constitucional. Recorde- se que a distinção entre coisa móvel e mercadoria decorre precisamente da sua destinação: bens móveis que se destinam à comercialização.181
Mas, nem sempre a situação parece ser tão tranquila quanto aparenta. Por mais estanho que possa parecer, compulsando a jurisprudência do Colendo Superior Tribunal de Justiça, deparamos com certos julgamentos reconhecendo a incidência do ICMS sobre determinado ato cooperativo típico – em sentido estrito -, praticado por uma sociedade cooperativa de consumo com os seus associados, in verbis:
PROCESSO CIVIL. TRIBUTÁRIO. ICMS. FORNECIMENTO DE ENERGIA ELÉTRICA. ENTIDADES COOPERATIVAS. EXAME DE LEI LOCAL. IMPOSSIBILIDADE. CONFRONTO ENTRE LEI LOCAL E LEI FEDERAL. MATÉRIA CONSTITUCIONAL. RECURSO NÃO CONHECIDO.1. Discute-se no recurso especial a incidência e ICMS sobre as operações de fornecimento de energia elétrica pela cooperativa aos seus cooperados. 2. O aresto recorrido mencionou a existência lei local que expressamente autoriza a exação tributária. Logo, para que se possa decidir em sentido contrário ao estipulado na origem, faz-se necessária a interpretação daquela legislação, o que se encontra vedado nesta seara, ante o óbice da Súmula 280/STF. 3. Outrossim, não cabe ao STJ, na instância extraordinária, examinar se a lei local invadiu a esfera normativa destinada à LC nº 87/96, pois essa discussão possui contornos constitucionais, cujo exame é da competência do Supremo Tribunal, nos termos do art. 102, III, d, da Constituição da República. 4. Recurso especial não conhecido. Vistos, relatados e discutidos os autos em que são partes as acima indicadas, acordam os Ministros da Segunda Turma do Superior Tribunal de Justiça, prosseguindo no julgamento, após o voto-vista do Sr. Ministro Castro Meira, divergindo da Sra. Ministra- Relatora, por maioria, não conhecer do recurso nos termos do voto do Sr. Ministro Castro Meira, que lavrará o acórdão. Vencidos os Srs. Ministros Eliana Calmon e Mauro Campbell Marques. Votaram com o Sr. Ministro Castro Meira os Srs. Ministros Humberto Martins e Herman Benjamin.182
Nota-se que o Recurso Especial em epígrafe não foi conhecido pela maioria. Todavia, buscando os votos condutores do julgamento, encontramos o entendimento
181 BORGES, José Souto Maior; ATALIBA, Geraldo. Parecer ICM & ato cooperativo. Porto Alegre: Fecotrigo, 1978, p. 52.
182 Superior Tribunal de Justiça. REsp 1185225/RJ RECURSO ESPECIAL 2010/0047742-6. Relatora Ministra ELIANA CALMON. Relator para acórdão Ministro CASTRO MEIRA. T2 - SEGUNDA TURMA. Data do julgamento. Data do julgamento DJe 25/05/2011.
da Exma. Sra. Ministra Eliana Calmon, acompanhada pelo Exmo. Sr. Ministro Mauro Campbell Marques, conforme transcrição a seguir:
A jurisprudência desta Corte admite a cobrança de ICMS sobre os atos praticados pela cooperativa com seus cooperados - ato cooperativo - se se adequarem à hipótese de incidência normativa, como acontece no caso em tela, na qual a cooperativa circula energia elétrica aos cooperados.
Nesse sentido:
Tributário. ICMS. Cooperativa. Denúncia Espontânea. Inexistência. Multa Moratória Devida. Cerceamento de Defesa. Cumulação de Honorários em Execução e Embargos. Possibilidade de Concessão de Benefício da Justiça Gratuita à Pessoa Jurídica. Condições. 1. Tratando-se de débito declarado e não pago pelo contribuinte, torna- se despicienda a homologação formal, passando a ser exigível independentemente de prévia notificação ou da instauração de procedimento administrativo fiscal. Assim, como o artigo 138, do CTN, condiciona a denúncia espontânea a tributos cujo fato gerador não seja de conhecimento do Fisco, bem como ao depósito do principal e juros, não se aplica ao caso em tela, sendo devida a multa moratória.2. É pacífico o entendimento da Corte de que incide ICMS ainda que em operações da cooperativa com seus cooperados. 3. Assentou a Corte Especial a viabilidade da cumulação de honorários no processo de execução e nos embargos de devedor.4. A pessoa jurídica pode ser beneficiária da “justiça gratuita”, desde que as condições exigidas legalmente e notoriamente quanto a sua real situação financeira. 5. Precedentes jurisprudenciais. 6. Recurso parcialmente conhecido e sem provimento.183
Tributário. ICM. Cooperativa de consumo. Operação com associados. Incidência do tributo. 1. A jurisprudência atual da Eg. 2ª Turma firmou-se em sentido contrário ao do aresto paradigma, prestigiando o entendimento do acordão embargado, consoante o qual incide o ICM nas operações efetuadas entre cooperativas e seus associados. 2. Embargos de divergência não conhecidos por estar superada a tese da decisão apontada como dissidente.184
ICM - Cooperativas de consumo - Deposito - Juros e correção monetária. As cooperativas de consumos estão sujeitas ao ICM, inclusive por suas operações realizadas com os seus associados, o que caracteriza o fato gerador (decreto-lei 406/68 art. 1., item i). O depósito não exonera o executado do pagamento dos juros de mora, do
183 Superior Tribunal de Justiça. Recurso Especial 243.882/RS, Rel. Ministro MILTON LUIZ PEREIRA, PRIMEIRA TURMA, julgado em 12/03/2002, DJ 24/06/2002 p. 194.
184 Superior Tribunal de Justiça. Embargos de declaração em Recurso Especial n. 38815/SP, Rel. Min. Peçanha Martins, Primeira Seção, julgado em 26/02/1997, publicado no DJ de 12/05/1997 p. 18750.
acréscimo legal devido nos termos do art. 161 do CTN e da correção monetária, simples atualização do débito. Recurso improvido.185
Em sentindo totalmente contrário aos entendimentos jurisprudenciais acima transcritos, defende Roque Antonio Carrazza que:
Muito bem, podem os Estados e o Distrito Federal exigir ICMS sobre a transferência de coisas da cooperativa de consumo para seus associados?
Estamos que não, já que na entrega de coisas pela cooperativa de consumo a cooperado não há “operação relativa à circulação de mercadoria”.
Por outro giro verbal, a cooperativa de consumo não deve recolher ICMS quando entrega, a seus associados, bens que adquire no mercado, em nome e para consumo destes.
É evidente que, no caso, o ICMS não pode incidir, porque a cooperativa, na verdade, age em nome e por conta dos cooperados, como se consumidora final fosse. quando lhes entrega os bens adquiridos, em rigor não lhes transfere a propriedade dos mesmos, que, desde o momento da aquisição, já era dos próprios cooperados. A cooperativa apenas os representou no ato de aquisição. Não há, pois, na espécie, operação mercantil.186
Entrementes, para que seja possível fornecer produtos ou mercadorias aos seus associados, a cooperativa necessariamente tem que adquiri-los no mercado, mediante a compra e venda com não associados. Por não se tratar de um ato regido pela bilateralidade propugnada pelo artigo 79, da Lei n. 5.764/71, tendemos a concluir que não se trata de um ato cooperativo, portanto, passível de exigência do ICMS-mercadoria.
Até que se pode defender que nesta hipótese o ato é cooperativo, por se tratar de negócio-meio à consecução dos seus objetivos sociais. Ou seja, o ato será considerado cooperativo para a cooperativa, porém, não o será para o estabelecimento que fez a venda. Todavia, cairíamos num problema, que, não obstante a falta de juridicidade é uma realidade admitida pelo Superior Tribunal de Justiça, que é a questão do contribuinte de fato. Quando a cooperativa de consumo adquire no mercado comum produtos ou mercadorias, não é ela a contribuinte do ICMS, mas sim, o outro estabelecimento.
185 Superior Tribunal de Justiça. Recurso Especial 19567/SP, Rel. Ministro Garcia Vieira, Primeira Turma, julgado em 08/04/1992, publicado no DJ de 01/06/1992 p. 8030.
Para conseguirmos propagar todos os efeitos pretendidos pelo ato cooperativo neste caso, teríamos que avançar sobre a legitimidade do contribuinte de fato para questionar a incidência do ICMS. Entretanto, verificando a jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça, tudo indica que somente existe um caso em que o contribuinte de fato está legitimado a questionar este imposto, quando se tratar de demanda contratada de energia elétrica, senão vejamos:
TRIBUTÁRIO. IPI. RESTITUIÇÃO DE INDÉBITO. CONTRIBUINTES DE FATO. ILEGITIMIDADE ATIVA AD CAUSAM. SUJEIÇÃO PASSIVA APENAS DOS FABRICANTES (CONTRIBUINTES DE DIREITO). MATÉRIA SUBMETIDA AO RITO DOS RECURSOS REPETITIVOS. 1. O Superior Tribunal de Justiça, após o julgamento do REsp 903.394/AL, Rel. Min. Luiz Fux, DJ. 26.04.10, submetido ao rito dos recursos repetitivos (art. 543-C do CPC), pacificou o entendimento de que “o 'contribuinte de fato' não detém legitimidade ativa ad causam para pleitear a restituição do indébito relativo ao IPI incidente sobre os descontos incondicionais, recolhido pelo 'contribuinte de direito', por não integrar a relação jurídica tributária pertinente”. 2. Agravo Regimental não provido.187
TRIBUTÁRIO. AGRAVO REGIMENTAL NO AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL. AÇÃO JUDICIAL EM QUE SE PLEITEIA A NÃO INCIDÊNCIA DO ICMS SOBRE A DEMANDA CONTRATADA E NÃO UTILIZADA DE ENERGIA ELÉTRICA, BEM COMO A REPETIÇÃO DO INDÉBITO, MEDIANTE COMPENSAÇÃO. LEGITIMIDADE ATIVA DO CONSUMIDOR. ORIENTAÇÃO JURISPRUDENCIAL CONSOLIDADA EM SEDE DE RECURSO ESPECIAL REPRESENTATIVO DA CONTROVÉRSIA. AGRAVO REGIMENTAL IMPROVIDO. I. A Primeira Seção do STJ, ao julgar o REsp 1.299.303/SC (Rel. Ministro CESAR ASFOR ROCHA, DJe de 14/08/2012), sob o rito do art. 543-C do CPC, pacificou o entendimento no sentido de que o usuário do serviço de energia elétrica (consumidor em operação interna), na condição de contribuinte de fato, é parte legítima para discutir a incidência do ICMS sobre a demanda contratada e não utilizada de energia elétrica, bem como para pleitear a repetição do indébito referente ao mencionado tributo, não sendo aplicável à hipótese a orientação firmada pela Primeira Seção desta Corte, no julgamento do REsp 903.394/AL (Rel. Ministro LUIZ FUX, DJe de 26/04/2010), também submetido à sistemática prevista no art. 543-C do CPC. II. Conforme a firme jurisprudência do STJ, não é necessário o trânsito em julgado do acórdão proferido em Recurso Especial representativo da controvérsia para que se possa aplicar a orientação firmada como precedente, em situações semelhantes. Com efeito, é possível a
187 Superior Tribunal de Justiça. AgRg nos EDcl no REsp 1441367/RS AGRAVO REGIMENTAL NOS EMBARGOS DE DECLARAÇÃO NO RECURSO ESPECIAL 2014/0046582-0. Ministro HERMAN BENJAMIN. T2 - SEGUNDA TURMA. Data do julgamento 23/09/2014. Publicado em DJe 10/10/2014.
aplicação de entendimento firmado em recurso representativo da controvérsia a outros Recursos Especiais, ainda que o acórdão do recurso repetitivo não tenha transitado em julgado, em razão da pendência de Embargos de Declaração a ele opostos. A partir da publicação do acórdão do recurso representativo da controvérsia, o Relator está autorizado a decidir monocraticamente os recursos que têm idêntica matéria, conforme dispõe o art. 5º, I, da Resolução 8/2008, do STJ. III. Agravo Regimental improvido.188
Até mesmo nos casos de imunidade tributária há firme jurisprudência do Supremo Tribunal Federal no sentido de que o contribuinte de fato não pode questionar a incidência da carga tributária, dispondo que:
EMENTA: AGRAVO REGIMENTAL EM RECURSO
EXTRAORDINÁRIO COM AGRAVO. IMUNIDADE PRETENDIDA PELO MUNICÍPIO NA CONDIÇÃO DE CONTRIBUINTE DE FATO. IMPOSSIBILIDADE. É pacífico o entendimento deste Supremo Tribunal Federal no sentido de que o município não pode ser beneficiário da imunidade recíproca nas operações em que figurar como contribuinte de fato. O repasse do ônus financeiro, típico dos tributos indiretos, não faz com que a condição jurídica ostentada pelo ente federativo na condição de sujeito passivo da relação jurídica tributária seja deslocada para a figura do consumidor da mercadoria ou serviço. Agravo regimental a que se nega provimento.189
Portanto, acreditamos que no momento a utilidade da definição de ato cooperativo proposta neste trabalho está atrelada à previsão do artigo 121, I, do Código Tributário Nacional que prevê o contribuinte como sendo aquela pessoa que mantém relação direta e pessoal com a hipótese de incidência tributária.