Gelir ve Kurumlar Vergisi Açısından Serbest Bölgelerin Ġncelenmesi

a. Genel Açıklama

Dünyadaki serbest bölge uygulamalarına bakıldığında, bu bölgelere dıĢ dünyadan getirilen her türlü yatırım ve üretim mallarının gümrük tarifeleri ve ithalde alınan diğer vergilerden muaf olduğu görülmektedir. Yine, bu bölgelerde sağlanan ticari kazançlar, gelir ve kurumlar vergisinden kısmen veya tamamen istisna tutulabilmektedir¹¹².

b. 5084 Sayılı Kanunun Yürürlüğe Girdiği 06.02.2004 Tarihinden Önce Ruhsat AlmıĢ Olan Mükelleflerin Durumu

3218 sayılı Serbest Bölgeler Kanunu‟nda 5084 sayılı Kanun ile yapılan değiĢiklilerle serbest bölgelerde faaliyet gösteren firmalar Türk vergi mevzuatı kapsamına alınmasına karĢın, kazanılmıĢ haklara saygı prensibi çerçevesinde mevcut yatırımcıların haklarının korunmasına yönelik olarak, halen faydalandıkları vergi avantajları belirli bir süreyle sınırlandırılmıĢtır.

5084 sayılı Kanunun geçici 3‟üncü maddesine göre; bu maddenin yürürlüğe girdiği 6 ġubat 2004 tarihi itibarıyla serbest bölgelerde faaliyette bulunmak üzere ruhsat almıĢ mükelleflerin, bu bölgede gerçekleĢtirdikleri faaliyetler sonucunda elde ettikleri

112 GÜNER, s. 69.

kazançları, faaliyet ruhsatlarında belirtilen süre ile sınırlı olmak üzere gelir ve kurumlar vergisinden istisna edilerek kazanılmıĢ hakları korunmaya çalıĢılmıĢtır.

Serbest bölgelerde istihdam edilen personele ödenen ücretler, 31.12.2008 tarihine kadar gelir vergisinden müstesna kılınmıĢtır. Ancak, ruhsatlarında belirtilen süre 31.12.2008 tarihinden daha önceki bir tarihte sona eriyorsa, istisna uygulamasında ruhsatta yer alan sürenin bitiĢ tarihi dikkate alınacaktır.

Yine bu maddenin yürürlüğe girdiği tarih itibarıyla, faaliyet ruhsatı bulunan mükelleflerin serbest bölgelerde gerçekleĢtirdikleri faaliyetleri ile ilgili olarak yaptıkları iĢlemlerin 31.12.2008 tarihine kadar damga vergisi, harç veya baĢka bir iĢlem vergisine tabi olmadıkları belirtilmiĢtir.

Bahsedilmekte olan istisna, sadece serbest bölgelerde yürütülen faaliyetlerden elde edilen kazançlara iliĢkindir. Dolayısıyla, mükelleflerin serbest bölgeler dıĢında yürüttükleri faaliyetlerden elde ettikleri kazançlar istisna kapsamında bulunmamaktadır.

c. 5084 Sayılı Kanunun Yürürlüğe Girdiği 06.02.2004 Tarihinden Sonra Ruhsat AlmıĢ Olan Mükelleflerin Durumu

Bu değiĢiklikle serbest bölgelerin yine gümrük hattı dıĢında sayılacağı vurgulanmıĢ, ancak bu bölgelerde sadece gümrük ve kambiyo mükellefiyetine dair mevzuat hükümlerinin uygulanmayacağı belirtilmiĢtir. Serbest Bölgeler Kanunu‟nun altıncı maddesindeki “vergi, resim, harç mükellefiyetlerine dair mevzuat hükümleri uygulanmaz” ibaresi ise kaldırılmıĢtır. Böylece, bu bölgelerde vergi mevzuatının geçerli olması sağlanmıĢ ve tam ve dar mükelleflerin serbest bölgelerdeki gelir ve kurumlar vergisi muafiyetine son verilmiĢtir.

Yapılan düzenleme ile 06.02.2004 tarihinden sonra serbest bölgelerde faaliyet göstermek amacıyla ruhsat alarak serbest bölgelerde kurulan Ģirketler veya Türkiye‟nin diğer yerlerinde kurulup da serbest bölgede Ģube açan mükellefler serbest bölgelerde elde ettikleri kazançlar için vergi ödeme mükellefiyeti altına girmiĢlerdir.

5084 sayılı Kanun ile Serbest Bölgeler Kanunu‟nun 6‟ncı maddesinde yapılan değiĢiklik ile ilgili olarak Kanun‟un madde gerekçelerinde Ģu açıklamalara yer verilmiĢtir:

“Türkiye'de uygulanmakta olan serbest bölge rejiminin en belirgin özelliği bölgede faaliyette bulunan kullanıcılara (mükelleflere) hiçbir koĢula bağlı olmaksızın tanınan, sınırsız ve süresiz vergisel teĢviklerdir. Bu teĢvikler 06.06.1985 tarihli ve 3218 sayılı Serbest Bölgeler Kanunu‟nun 6‟ncı maddesinde yer alan, bölgede vergi resim ve harç mükellefiyetlerine dair hükümlerin uygulanamayacağı ve bölgede elde edilen kazançların Türkiye'nin diğer yerlerine getirilmesi halinde gelir ve kurumlar vergisinden muaf olacağına iliĢkin düzenlemelerde ifadesini bulmaktadır.

Bölgede faaliyet gösteren mükelleflerin elde ettikleri kazançları üzerinden vergiye tâbi olmamaları ve aynı zamanda bu mükelleflerin bölgeden Türkiye'ye doğru herhangi bir sınırlama olmaksızın faaliyette bulunabilmeleri, aynı alanlarda serbest bölge dıĢında çalıĢan mükellefler açısından haksız rekabete neden olmaktadır.

Serbest bölgede dolaysız vergi yükümlülüğünün olmaması transfer fiyatlandırması yoluyla vergiye tâbi olacak kazançların bölgeye kaydırılmasına neden olmaktadır. Bölgede yer alan mükelleflerin incelemeye tâbi olmaması ve bu mükelleflerden Türkiye'deki mükelleflerle iliĢkileri konusunda bilgi alınamaması bu durumun önlenmesini de engellemiĢtir.

Yapılan değiĢiklikle bölgede Türk vergi kanunlarının geçerli olması sağlanmaktadır. Ancak, serbest bölgelerde faaliyet gösteren mükelleflerin uluslararası açılımları dikkate alınarak kayıt ve belge düzeni konusunda esneklik sağlanması amacıyla Maliye Bakanlığına bölgede yer alacak firmalar ile ilgili özel düzenlemeler yapılabilmesi konusunda yetki verilmiĢtir.

Yapılan düzenleme sonrasında, katma değer vergisi ve benzeri dolaylı vergiler açısından bugüne kadar geçerli olan uygulama devam edecektir.”

2. 5084 Sayılı Kanun Sonrası Serbest Bölgelerde Ġmalat Faaliyeti BağıĢıklığı

5084 sayılı Kanunun geçici 3‟üncü maddesi ile getirilen düzenleme uyarınca, 06.02.2004 tarihinden önce faaliyet ruhsatı almıĢ olan mükelleflere uygulanacak kazanç istisnasının uygulama süresi faaliyet ruhsatında belirtilen süre ile sınırlıdır. Ancak bu maddenin son fıkrasında serbest bölgelerde imalat faaliyetinde bulunan mükelleflerin imal ettikleri ürünlerin satıĢından elde ettikleri kazançları AB‟ye tam üyeliğin gerçekleĢtiği tarihi içeren vergileme döneminin sonuna kadar gelir veya kurumlar vergisinden müstesna olduğu ifade edilmiĢtir. Bu tür mükelleflerin faaliyet ruhsatlarında belirtilen süre daha önce sona ermiĢ olsa bile AB‟ye tam üyeliğin gerçekleĢtiği tarihi içeren yıllık vergileme döneminin sonuna kadar bu istisnadan yararlanmaya devam etmeleri mümkün olmaktadır¹¹³.

Serbest bölgelerde faaliyette bulunan gelir veya kurumlar vergisi mükelleflerinin bu bölgelerde imal ettikleri ürünlerin satıĢından elde ettikleri kazançları AB‟ne tam üyeliğin gerçekleĢtiği tarihi içeren yıllık vergileme döneminin sonuna kadar gelir veya kurumlar vergisinden müstesna kılınmıĢtır. Ancak, bu istisnanın 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu‟nun¹¹⁴ 94‟üncü maddesinin birinci fıkrasının (6) numaralı bendinin (b) alt bendi kapsamında yapılacak gelir vergisi tevkifatına etkisi bulunmamaktadır. Bu durumda kurumların, serbest bölgedeki faaliyetlerinden sağlanan kazanç ve iratlarının ortaklarına kâr payı olarak dağıtılması halinde, kurumun kazancının tamamen veya kısmen serbest bölgedeki faaliyetlerinden elde edilip edilmediğine bakılmaksızın, bu kar paylarının elde eden tam mükellef gerçek kiĢiler tarafından menkul sermaye iradı olarak beyan edilmesi gerekmektedir¹¹⁵.

Serbest Bölgeler Kanunu'nun geçici 3‟üncü maddesinin (c) bendi uyarınca;

serbest bölgelerde faaliyette bulunan gelir veya kurumlar vergisi mükelleflerinin bu bölgelerde imal ettikleri ürünlerin satıĢından elde ettikleri kazançları, Avrupa Birliği'ne tam üyeliğin gerçekleĢtiği tarihi içeren yıllık vergileme döneminin sonuna kadar gelir ve kurumlar vergisinden müstesnadır ve bu istisnanın Gelir Vergisi Kanunu'nun 94‟ncü

113 DĠLAVER/YAMAN, s. 7, (ET: 04.01.2011).

114 06.01.1961 tarih ve 10700 sayılı Resmi Gazete‟de yayımlanmıĢtır.

115 DĠLAVER/YAMAN, s. 8, (ET: 04.01.2011).

maddesinin birinci fıkrasının (6) numaralı bendinin (b) alt bendi kapsamında yapılacak tevkifata etkisi bulunmamaktadır.

Bu istisnadan, bölgede yeni faaliyete geçen yükümlüler ile faaliyet ruhsatlarında yer alan sürenin dolmasıyla normal vergileme rejimine tabi olan yükümlüler yararlanacaktır

Bu istisna uygulamasında, imal edilen ürünün yurtdıĢına ya da yurtiçine satılmasının önemi bulunmamaktadır

85 Seri No‟lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği¹¹⁶‟nde yapılan açıklamadan da anlaĢılacağı üzere serbest bölgelerde faaliyet gösteren yükümlülerin imal ettikleri ürünlerin satıĢından elde ettikleri kazançların gelir veya kurumlar vergisinden müstesna tutulabilmesi için;

Bölgelerde imalat faaliyetinde bulunmak üzere almıĢ oldukları ruhsat ile sanayi sicil belgesi ve kapasite raporunun bir örneğini ve imalat faaliyetlerinde kullanılacak araç parkını gösteren listeyi vergi dairesine vermeleri gerekmektedir. Yeni mükellefiyet oluĢturanlar, mükellefiyet tesisinde, halen serbest bölgelerde faaliyete devam edenler ise, 2004 yılı sonuna kadar, değiĢikliği müteakip verecekleri ilk geçici vergi beyannamesi ekinde bu belgeleri sunmalıdırlar¹¹⁷.

Bu istisna sonucu, serbest bölgelerdeki firma faaliyetlerinin alım-satım, kiralama ve hizmet sektöründen üretim ve ihracat yönüne doğru kaymasına yol açmıĢtır.

Diğer taraftan bu geliĢme serbest bölgelerin ülke ekonomisinin geliĢmesi ve ihracatın hedeflenen rakamlara ulaĢması sonucunu doğurmaktadır.

5084 sayılı Kanun sonrasında serbest bölgelerimizde üretim amaçlı yabancı sermayenin arttığı söylenebilir. Türkiye‟de serbest bölge uygulamasının hayata geçtiği 1987 yılından 5084 sayılı Kanun‟un yürürlüğe girdiği zamana kadar yabancılar 101 adet

116 04.09.2004 tarih ve 25573 sayılı Resmi Gazete‟de yayımlanmıĢtır

117 04.09.2004 Tarih ve 25573 sayılı Resmi Gazete‟de yayımlanan 85 Seri No‟lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği.

üretim ruhsatı almıĢken sadece Kanundan sonraki iki yıl içinde 51 adet üretim ruhsatı almıĢtır¹¹⁸.