Valendo-se praticamente das mesmas razões expostas alhures, quando tratamos acerca do Imposto sobre a Renda das sociedades cooperativas, podemos nos projetar sobre a Contribuição Social sobre o Lucro Líquido – CSLL, já que possuem ambas as exações hipótese de incidência e base de cálculo idênticas. Atentando-se para o artigo 195, I, c, da Carta Magna encontramos o fundamento de
validade para a contribuição social em testilha, onde o constituinte permitiu à União Federal a criação desta modalidade tributária sobe o lucro das pessoas jurídicas.
Entretanto, deve ser reconhecido, que não existe bis in idem na cumulação da cobrança de imposto sobre a renda da pessoa jurídica conjuntamente com a contribuição social sobre o lucro líquido, eis que a vedação constitucional diz respeito à duplicidade de incidência de impostos (artigo 154, I, CF) ou de contribuições (art. 195, § 4º c/c o art. 154, I, da CF), mas nada impede que um imposto tenha a mesma hipótese de incidência de uma contribuição social. A intepretação do artigo 153, III com o artigo 195, I, c, da CF nos confirma esta situação.
Portanto, não resta dúvida alguma de que o imposto sobre a renda das pessoas jurídicas possui a mesma hipótese de incidência e base de cálculo das contribuições sociais sobre o lucro líquido, não padecendo esta cumulação de qualquer vício de inconstitucionalidade. Todavia, a proposta deste trabalho é justamente compreender a tributação das sociedades cooperativas, face o tratamento tributário adequado que deve existir, por força da própria natureza jurídica do ato. Com isso, veremos que a incidência da contribuição social sobre o lucro líquido comum às pessoas jurídicas não recebe o mesmo tratamento no contexto do cooperativismo.
Já não é mais novidade que o ato cooperativo, tal como definido no artigo 79, da Lei n. 5.764/71, não implica num fato jurídico capaz de despertar a incidência da legislação tributária que dispõe acerca do imposto sobre a renda. O mesmo raciocínio empreendido nas linhas acima, quando tratamos deste imposto, serve de auxílio para compreender que a contribuição social sobre o lucro líquido também não incidirá sobre o ato cooperativo, tendo em vista que estas sociedades não visam qualquer lucro. O fato de exercerem uma atividade econômica, não implica que os resultados obtidos pelas cooperativas são lucros, capazes de gerar a incidência da CSLL.
Todavia, o que mais chama a atenção é que ainda nos dias que correm parte da doutrina e quase que a unanimidade da jurisprudência, vem afirmando que o ato cooperativo é simplesmente aquele definido no artigo 79, da Lei n. 5.764/71, o que representa uma visão pequena sobre a magnitude que o tema atingiu com a edição da Constituição Federal de 1988. O próprio Superior Tribunal de Justiça possui firmes decisões no sentido de aplicar literalmente a redação do artigo 79, da Lei em
comento, como se o advento da CF/88 não tivesse mudado a realidade jurídica das sociedades cooperativas.
Vejamos:
DIREITO CONSTITUCIONAL E TRIBUTÁRIO – CONTRIBUIÇÃO
SOCIAL SOBRE O LUCRO - ATO COOPERATIVO – LEI Nº – ISENÇÃO. 1. A não-incidência da CSLL, nos termos da jurisprudência dominante do STJ, em casos de cooperativas, restringe-se a atos cooperados praticados exclusivamente entre a cooperativa e seus associados. 2. Recurso especial conhecido e provido. Vistos, relatados e discutidos os autos em que são partes as acima indicadas, acordam os Ministros da SEGUNDA TURMA do Superior Tribunal de Justiça “A Turma, por unanimidade, deu provimento ao recurso, nos termos do voto do(a) Sr(a). Ministro(a)-Relator(a).”Os Srs. Ministros Castro Meira, Humberto Martins, Herman Benjamin e Mauro Campbell Marques votaram com a Sra. Ministra Relatora.171
TRIBUTÁRIO. PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO REGIMENTAL NO AGRAVO DE INSTRUMENTO. COOPERATIVA DE MÉDICOS VETERINÁRIOS. TRIBUTAÇÃO. PIS, COFINS E CSLL, ATOS NÃO COOPERATIVOS. ENQUADRAMENTO. REEXAME DE MATÉRIA FÁTICO-PROBATÓRIA. INVIABILIDADE. SÚMULA 7/STJ. AGRAVO NÃO PROVIDO. 1. Os atos não cooperativos que geram receitas e lucros são passíveis de tributação pelo PIS, COFINS e CSLL. 2. A análise da questão referente ao enquadramento dos serviços tributados – se dizem respeito ou não a atos tipicamente cooperados – requer reavaliação do conjunto fático-probatório dos autos, o que é vedado na via especial, conforme enunciado sumular 7/STJ. 3. Agravo regimental não provido. Vistos, relatados e discutidos os autos em que são partes as acima indicadas, acordam os Ministros da PRIMEIRA TURMA do Superior Tribunal de Justiça, por unanimidade, negar provimento ao agravo regimental, nos termos do voto do Sr. Ministro Relator. Os Srs. Ministros Benedito Gonçalves (Presidente), Hamilton Carvalhido, Luiz Fux e Teori Albino Zavascki votaram com o Sr. Ministro Relator.172
Mesmo diante da pacificação jurisprudencial e doutrinária quanto à não- incidência de CSLL sobre os atos cooperativos típicos, isto é, aqueles praticados nos exatos termos do artigo 79, da Lei Geral do Cooperativismo, a Secretaria da Receita Federal editou a Instrução Normativa n. 390, de 30 de janeiro de 2004, dispondo no artigo 6º um absurdo, que “as sociedades cooperativas calcularão a
171 Superior Tribunal de Justiça. REsp 1190066 / SP RECURSO ESPECIAL 2010/0072796-0; Relatora Ministra ELIANA CALMON; T2 - SEGUNDA TURMA; Data do julgamento 08/06/2010; DJe 28/06/2010. 172 Superior Tribunal de Justiça. AgRg no Ag 1148734 / SC AGRAVO REGIMENTAL NO AGRAVO DE INSTRUMENTO 2009/0011820-6; Relator Ministro ARNALDO ESTEVES LIMA; T1 - PRIMEIRA TURMA; Data do julgamento 26/10/2010; Data da publicação DJe 12/11/2010.
CSLL sobre o resultado do período de apuração, decorrente de operações com cooperados ou com não-cooperados”.173
Mas isso não deve ser considerado um grande problema, haja vista que a doutrina e a jurisprudência são uníssonas em proclamar a não-incidência da CSLL sobre os atos cooperativos típicos. O grande desafio é mudar o entendimento dominante dos Tribunais, principalmente do Superior Tribunal de Justiça, quanto à concepção da nova realidade que existe para o ato cooperativo, por força da constitucionalização do assunto.
Todas as regras de interpretação são válidas e não podem ser descartadas ou ignoradas, todavia, o resultado hermenêutico sempre deve debruçar-se sobre uma visão sistêmica. Portanto, por mais que a legislação em vigor diga que o ato cooperativo é apenas aquele realizado entre as cooperativas e seus associados, entre aquelas e outras cooperativas associadas, e vice-versa, não podemos nos contentar com esta visão reducionista, a qual sem sombra de dúvida amesquinha a constitucionalização do Direito Cooperativo. Nunca é demais lembrar que a definição de ato cooperativo remonta aos idos de 1971 (Lei Ordinária n. 5.764), ao passo que a Constituição Federal de 1988 trouxe uma nova realidade.
Diante de tudo quanto dito, pautando-se pela coerência do raciocínio, a não- incidência da contribuição social sobre o lucro líquido segue a mesma sorte do imposto sobre a renda das sociedades cooperativas. Isto é, todos os valores apurados pelas sociedades cooperativas devem ser compreendidos como resultado e não como lucro, pois, a ideia que se tem é que com a constitucionalização do cooperativismo a melhor interpretação nos indica que o ato cooperativo não é mais bilateral, mas sim, assumiu inexoravelmente a condição de unilateral, condicionado ao atingimento dos objetivos sociais da sociedade.