1. FAALİYET TABANLI MALİYETLEME SİSTEMİ HAKKINDA GENEL
1.3. Faaliyet Tabanlı Maliyetleme Sisteminin Amacı
İşletmeler, rekabet koşulları ile birlikte faaliyetlerini sürekli iyileştirme ihtiyacı duymaktadır. Bu noktada maliyet dağıtımında faaliyetlerin esas alınmasının faydalı olacağı ifade edilmiştir. Bu anlayış ile FTM sistemi ortaya çıkmıştır.
Cooper’a (1989) göre FTM sistemin amacı, işletmenin toplam maliyetleri içindeki endirekt maliyetlerin yapısını belirlemek ve faaliyetlerin neden olduğu endirekt maliyetleri izlemektir.
5 FTM sistemi ile maliyetlerin doğru belirlenmesi amaçlanmaktadır. Bu amaca ulaşmak için, üretim sürecindeki faaliyetlerin maliyeti ile faaliyetler sonucu oluşan mamul veya ürünün ilişkilendirilmesi gerekmektedir. Doğan (1997), FTM Sistemi’nin iki temel amacı olduğunu belirtmiştir. Bunlar:
Üretim işletmelerinde gerçekleştirilen faaliyetlerin ve bu faaliyetlerin oluşturduğu maliyetlerin tanımlanmasında gerekli olan bilgiyi sağlamak,
İşletme yönetimine karar aşamasında kullanacakları doğru maliyet bilgilerini ulaştırmaktır.
FTM sisteminin diğer amaçları aşağıdaki gibi sıralanabilir (Aydemir, 2005;
Unutkan, 2010; Yıldız ve Karaca, 2011):
Üretim sürecinde değer katmayan faaliyetlerin maliyetlerini minimize etmek veya ortadan kaldırmak.
İşletme kârlılığını maksimize etmek için değer katan faaliyetler ile ilgili bilgi sağlamak.
Karşılaşılan problemleri saptayarak, çözüm yollarını belirlemek.
Katlanılan maliyetlerin, doğru bir şekilde dağıtılmasını sağlamak.
Geliştirilmiş muhasebe yöntemi ile maliyet unsurlarını ve faaliyetleri kontrol altına almak.
Ulaşılması planlanan maksimum kâr ve ürün kârlılığı için veri sağlamak.
Basit ve anlaşılabilir muhasebe kayıtları oluşturmak ve yöneticilerin bu mali verileri daha etkin bir biçimde kullanmalarını sağlamak.
Elde edilen istatiksel verilerle, süreç içinde gerçekleştirilen faaliyetlerin verimlilik, etkinlik ve kalite açısından değerlendirilmesini sağlamaktır.
1.4. Faaliyet Tabanlı Maliyetleme İlgili Temel Kavramlar
Bu bölümde FTM sisteminin temel kavramları olan kaynak, faaliyet, faaliyet merkezi, maliyet etkeni, maliyet sürücüleri tanımlanmıştır.
6
1.4.1. Kaynak
Kaynak, faaliyetlerin yapılabilmesi için başvurulan veya yönetilen ekonomik unsurlardır (Arzova, 2002). Başka bir ifade ile kaynaklar, süreç içinde faaliyetler tarafından tüketilen unsurlardır. Erdoğan’a göre (1995), işletmelerde tüketilen kaynaklar;
Direkt işçilik giderleri,
Direkt ilk madde ve malzeme giderleri,
Üretim sürecindeki endirekt giderler,
Üretim dışındaki giderleridir.
Kaynaklar, FTM sisteminin oluşumunda bilgi sağlayan ilk mali girdilerdir.
Kullanılan kaynaklar belirlenirken veya sınıflandırma yapılırken, büyük defter kayıtlarına başvurulmalıdır (Alkan, 2005).
1.4.2. Faaliyet
FTM sisteminin temelini oluşturan faaliyetler; hem üretim sürecini, hem de üretim sürecini destekleyen eylemler olarak tanımlanmaktadır. Üretim sürecini destekleyen faaliyetler lojistik, kalite, müşteri ilişkileri ve değişim gibi faaliyetleri içermektedir (Erdoğan, 1995).
İşletmelerin amaçlarını gerçekleştirirken zamanı ve kaynakları kullanma biçimini ifade eden faaliyetler, üretim döngüsünde kaynak tüketen bir süreçtir.
Faaliyetlerin temel amacı, girdileri çıktılara dönüştürmektir. Malzemenin temin edilmesi, üretim programının oluşturulması ve kullanılacak makinenin hazırlanması şeklinde olabilmektedir (Ülker ve İskender, 2005).
Faaliyetlerin gerçekleştirilmesiyle ürünler ve hizmetler oluşmaktadır. FTM sisteminin uygulanabilmesi için işletmeler faaliyetlerini gruplandırmalıdır.
Faaliyetler birden fazla alt faaliyet tarafından oluşabilmektedir. Üretime hazırlık faaliyetleri alt faaliyetlere bir örnektir. İşletmelerde faaliyetlerin gruplandırılması için
“Süreç Akış Şeması ”kullanılmaktadır (Arzova, 2002).
7 Şekil 1: Süreç Akış Şeması
Kaynak: Arzova, 2002: 18.
Şekilde 1’de görüldüğü üzere kutular ile faaliyetler tanımlanmakta, oklar ise sistemin akış yönünü temsil etmektedir.
1.4.3. Faaliyet Merkezi
Faaliyet merkezi, bir işletmenin gerçekleştirdiği tüm faaliyetlerin bir arada toplandığı yer olarak tanımlanmaktadır (Alkan, 2005). Faaliyet merkezlerinde birbirleriyle ilişkili faaliyetler gruplandırılmaktadır.
İşletmede gerçekleştirilen faaliyetlerin, faaliyet merkezinde toplanmasındaki amaç; raporlama, kontrol, geri bildirim vb. amaçların gerçekleştirilmesinde kolaylık sağlamasıdır (Gürdal, 2007).
1.4.4. Maliyet Havuzu
Maliyet havuzu, bir faaliyetin gerçekleştirilmesi ile oluşan toplam maliyeti ifade etmektedir. FTM sisteminde birbiriyle ilişkili faaliyet maliyetleri, bir maliyet havuzunda toplanmaktadır. Herhangi bir birimin ana faaliyeti kontrol faaliyeti ise,
8 süreç boyunca tüm kontrol ve muayeneler kontrol faaliyet merkezinde toplanmaktadır. Ancak her kontrol faaliyetinde tüketilen kaynak miktarı farklı ise, bu farklılık için ayrı bir maliyet havuzu oluşturulmalıdır (Ülker ve İskender, 2005).
Örneğin, stokların sipariş edilmesi, teslim alınması depolanması, üretime sevkiyatı vb. faaliyetler için tek bir maliyet havuzu oluşturulmalıdır (Gürsoy, 2009).
Bir maliyet havuzunun oluşturulabilmesi için, işletmenin faaliyetleri, alt faaliyetleri ve tüketilen kaynakları iyi bir şekilde belirlenmelidir (Arzova, 2002).
1.4.5. Maliyet Sürücüleri (Maliyet Taşıyıcıları -Cost Driver)
Yapılan literatür taramasında maliyet sürücüsü kavramının yerine maliyet etkeni, maliyet taşıyıcısı veya maliyet kaynağı ifadeleri de kullanılmaktadır. Öker’e göre (2003) maliyet sürücüleri, yapılan bir iş veya gerçekleştirilen faaliyetin maliyetinin belirlenmesinde kullanılan faaliyetlere özgü bir ölçü birimidir.
FTM sistemi, gerçekleştirilen bir faaliyet ile oluşan ürün maliyeti arasındaki ilişkiyi belirlemek için geliştirilmiş bir sistemdir. FTM sisteminde kullanılacak maliyet sürücülerinin özenle seçilmesi gerekmektedir. Uygun bir maliyet sürücüsü kullanılırsa, maliyet dağıtımında başarılı sonuçlar elde edilebilir (Yükçü, 1999).
Maliyet sürücüleri(etkenleri), kaynak maliyet sürücüleri (etkenleri) ve faaliyet maliyet sürücüleri (etkenleri) olarak sınıflandırılmaktadır. Kaynak maliyet sürücüleri; faaliyetler tarafından tüketilen kaynakların miktarını ölçmek için kullanılan bir etkendir. Örnek olarak, faaliyetlerin gerçekleştirildiği alan için kullanılabilecek kaynak maliyet sürücüsü m2’dir. Faaliyet maliyet sürücüsü ise, bir maliyet kaleminin ne kadar miktarda faaliyet kullandığını belirleyen bir etkendir.
Örneğin; A ürününün imalatı için çalışan makinelerin faaliyeti için makine saatinin ölçüt olarak kullanılmasıdır (Köse, 2005).
1.4.6. Maliyet Nesneleri (Objeleri)
Muhasebede maliyet oluşturan şeye, maliyet nesnesi (objesi) denir. Maliyet hedefi olarak da ifade edilen maliyet nesneleri (objesi), katlanılan maliyetlerin
9 yüklenmesindeki son noktadır. Diğer bir ifade ile faaliyetlerin gerçekleştirilme nedenidir (Erdoğan, 1995).
1.5. Faaliyet Tabanlı Maliyetleme Sisteminin Yapısı
FTM sisteminde faaliyetlerin kaynakları ve ürünlerinde faaliyetleri tükettiği esas alınmaktadır. FTM sistemi, maliyetlerin oluşumuna gerçekleştirilen faaliyetlerin neden olduğu görüşü ile işe başlamaktadır. Müşteri talepleri doğrultusunda faaliyetler gerçekleştirilerek, ürün oluşturulmaktadır. Her bir ürün için oluşan talep doğrultusunda ürünün faaliyeti tükettiği miktar baz alınmaktadır. Daha sonra faaliyet maliyetleri ürünlere aktarılmaktadır (Erdoğan, 1995).
FTM sisteminin yapısı, maliyet dağıtım yönü ve süreç yönü olmak üzere iki temel boyutta ele alınmaktadır. Maliyet dağıtım yönü; işletme faaliyetleri, kullanılan kaynakları ve maliyet nesneleri ile ilgili bilgiler sağlamaktadır. Süreç yönü ise; mali niteliği bulunmayan bilgileri kapsamaktadır (Erdoğan, 1995).
FTM sistemi yapısı Şekil 2 deki gibidir:
10 Şekil 2: FTM Sistemi Yapısı
Kaynak: Altunay, 2007: 48.
Şekil 2’ de görüldüğü üzere süreç yönü ile maliyet etkenleri, gerçekleştirilen faaliyetler ve performans ölçütleri arasındaki ilişki tanımlanmaktadır. İşin neden yapıldığı ve işin nasıl yapılabileceği hakkında bilgilere ulaşılmaktadır (Bekçioğlu vd.
2014).
Performans ölçütleri ise; gerçekleştirilen faaliyetlerin, müşteri talep ve ihtiyaçlarını karşılama derecesini ifade etmektedir. Maliyet, verimlilik ve zaman birer performans ölçütü olarak kabul edilmektedir (Akgün, 2005).
FTM sisteminde maliyet dağıtımı da iki aşamadan oluşmaktadır. Birinci aşama; işletmenin sahip olduğu kaynaklarının, faaliyetlerde ne kadar kullanıldığının belirlenmesidir. İkinci aşamada ise; oluşan maliyetler ile çıktı (ürün) arasındaki ilişki belirlenmektedir. Bu noktada üretim sürecinde gerçekleştirilen faaliyetler, uygun bir
11 biçimde belirlenmekte ve maliyet havuzlarında toplanmaktadır. Son olarak maliyet havuzundaki maliyetler, ürünlere yüklenmektedir (Bengü ve Arslan, 2009).
Teknolojik gelişmeler ile birlikte sermaye yoğun üretim modeline geçiş yapılmıştır. FTM sisteminde; genel üretim giderlerinin üretim hacmi ile değil, gerçekleştirilen faaliyetler ile orantılı olduğu kabul görmektedir. Örneğin, üretim sürecinde hammadde temin etmek için verilen sipariş sayısı, müşteri sipariş sayısına göre değişmektedir (Gürdal, 2007). Geleneksel Maliyetleme sisteminde ise; oluşan maliyetler, üretim hacmiyle orantılı olarak mamullere yüklenmektedir. İşçilik saati, ilk madde ve malzeme miktarı, kullanılan makine sayısı gibi ölçütler maliyet taşıyıcısı olarak kullanılmaktadır (Parlakkaya, 2004).
Doğru ve sağlıklı bir değerlendirme yapabilme olanağı sağlayan FTM sistemi, sadece biçimsel bir muhasebe yöntemi olmayıp; işletmelerde stratejik planların uygulanmasını sağlayan önemli bir maliyetlendirme yöntemidir (Çam, 2006).
1.6. Faaliyet Tabanlı Maliyetleme Sisteminin Kurulması
Uygulanmak istenen faaliyet tabanlı maliyetleme sisteminin öncelikle süreç değerleme analiz yapılmalıdır. Süreç değerleme analizi, üretilecek ürün veya hizmet için gerçekleştirilecek faaliyetlerin sistematik olarak değerlendirilmesidir. Elde edilecek sonuç ile faaliyetler belirlenmekte ve belirlenen faaliyetlerin hangilerinin faaliyet merkezi olacağına karar verilmektedir (Atmaca ve Terzi, 2007).
Öker (2003), FTM sisteminin kurulma sürecinin işletmelere göre farklılık gösterdiğini ifade etmiştir. Bununla birlikte FTM sisteminin kurulma aşamalarını aşağıdaki gibi sıralanmıştır:
Faaliyetlerin tanımlanması,
Faaliyetlerin gruplara ayrılması,
Genel üretim giderlerinin faaliyetlere göre dağıtılması,
Maliyetlerin aktarımı için uygun maliyet sürücülerinin seçimi,
Faaliyet giderlerinin ürünlere dağıtımıdır.
12
1.6.1. Faaliyetlerin Belirlenmesi ve Faaliyetlerin Gruplandırılması:
FTM sisteminin kurulması için atılan ilk adım faaliyetlerin belirlenmesidir.
Bu aşama, FTM sisteminin yapısını ve uygulanacağı faaliyet alanını oluşturmaktadır (Çabuk, 2003).
FTM sisteminde faaliyetler değer yaratmaları bakımından ikiye ayrılmaktadır:
Katma Değer Yaratan Faaliyetler: Ürün veya hizmetin üretilme sürecinde olmazsa olmaz niteliğindeki faaliyetler olarak ifade edilmektedir (Arzova, 2002).
Katma Değer Yaratmayan Faaliyetler: Bu faaliyetler, ürün veya hizmet üretilme sürecinde maliyet oluşturan ancak ürün veya hizmetin değerini etkilemeyen faaliyetlerdir (Arzova, 2002).
FTM sisteminde ürünler, faaliyetleri sadece birim bazında değil; farklı seviyelerde tüketmektedir (Öker, 2003). Gerçekleştirilen her faaliyet için ayrı bir faaliyet merkezi oluşturmak, işletmeler için maliyet açısından uygun bulunmamaktadır. Benzer nitelikli faaliyetler tek bir merkezde birleştirilmelidir (Garrison ve Noreen, 1997). Ancak faaliyetler birleştirilirken aynı seviyede, aynı amaca yönelik ve aynı maliyet sürücüsü tarafından kullanılıyor olmasına dikkat edilmelidir (Turney ve Stratton, 1992).
Cooper ve Kaplan’a (1991) göre, FTM sisteminde faaliyetler hiyerarşik bir yapıya göre dört düzeyde gruplandırılmaktadır. Bunlar Şekil 3’te gösterilmiştir.
13 Şekil 3:Faaliyetlerin Düzey Bazında Gruplandırılması
Kaynak: Öker, 2003: 40.
Birim düzeyindeki faaliyetler, üretilen her birim için gerçekleştirilen ve tekrarlanan faaliyetler olarak tanımlanmaktadır (Bursal ve Ercan, 1998). Bu faaliyetler üretim hacmiyle doğru orantılı olup; üretim miktarı arttıkça faaliyetlerde aynı oranda artmaktadır. Örneğin, % 100 kalite-kontrol uygulaması yapmakta olan bir işletmede kontrol faaliyetleri birim düzeyinde bir faaliyettir (Öker, 2003). Üretim işlemleriyle ilgili hammadde ve direkt işçilik giderlerinin ürünlere yüklenmesinde kalite kontrol işçiliği, işçilik yan ödemeleri, direkt işçilik giderlerinde izlenmektedir (Bursal ve Ercan, 1998).
Parti düzeyindeki faaliyetler, bir ürün çeşidi için gerçekleştirilen her yeni parti üretiminde ortaya çıkan faaliyetlerdir. Her parti üretiminde makinelerin hazırlanması, malzemelerin taşınması bu faaliyetlere örnektir (Gürdal, 2007).
Maliyetlendirmeler parti düzeyinde yapılmaktadır. Üretimde parti sayısı arttıkça, oluşan maliyetlerde doğru orantılı olarak artmaktadır. Bu düzeyde oluşturulan
14 maliyet havuzlarının maliyetleri, maliyet etkenleri aracılığıyla ürünlere dağıtılmaktadır (Bursal ve Ercan, 1998).
Mamul düzeyindeki faaliyetler, farklı mamul çeşidinin üretimi için gerçekleştirilen faaliyetlerdir. Mamul hakkında bilgi toplanması ve mamul tasarımı, bu faaliyetlere örnek olarak gösterilebilir (Gürdal, 2007). Bu düzeydeki faaliyetlerin oluşturduğu maliyetler, her bir mamul çeşidi ile ilişkilendirilmektedir. Bu maliyetlerin mamullere yüklenmesinde bazı unsurlar kullanılmaktadır. Bunlar; parça sayısı, test sayısı, zaman vb. unsurlardır (Hacırüstemoğlu ve Şakrak, 2002).
İşletme düzeyindeki maliyetler ise, bir tesisin genel üretim faaliyetlerini destekleyen ve üretimde sürekliliği sağlamakta olan faaliyetlerdir. Üretim tesisinin yönetimi, güvenliğinin sağlanması ve çevre düzenlemeleri bu faaliyetlere örnek gösterilebilir (Gündüz, 1997). Bu faaliyetlerin gerçekleştirilmesi ile oluşan maliyetler, sabit maliyet niteliğindedir. Bu maliyetlere fabrika kira ve sigortası, güvenlik, spor alanları ve ortak kullanım alanları ile ilgili maliyetler örnek olarak gösterilmektedir (Öker, 2003).
İlk üç düzeydeki faaliyetler, üretimle direkt ilişki içerisindedir. Birim, parti ve mamul düzeyindeki faaliyetlerin her bir mamulle doğru olarak ilişkilendirilmesi;
FTM sisteminde, doğru maliyet bilgilerine ulaşılmasını sağlamaktadır. İşletme düzeyindeki faaliyetlerin, maliyetlere yüklenmesinde kapasite kullanımı ile ilgili ölçütler kullanılacağından, faaliyet maliyetlerin mamul maliyetlerine ilave edilmemesi uygun olmaktadır (Çakıcı, 2001).
1.6.3. Faaliyet Maliyetlerinin Hesaplanması:
Bir faaliyetin maliyeti, işletmenin üretim faktörlerini kullanım maliyetlerinden oluşmaktadır. Temel faaliyetlerini belirleyen işletmelerin, her bir faaliyetin tükettiği kaynakları izlemesi gerekmektedir. Eğer tek bir faaliyette bir kaynak tüketiliyorsa izlenmesi daha kolaydır. Ancak tek bir faaliyette birden fazla kaynak tüketiliyorsa izlenmesi daha zordur. Böyle durumda işletmeler, faaliyetleri faaliyet merkezlerinde (faaliyet havuzlarında) toplamaktadır (Esen, 2002).
15 FTM sistemi, üretim sürecinde oluşan endirekt maliyetlerin ve destekleyici faaliyetlerin tükettiği kaynak maliyetlerinin faaliyetlere yüklenmesi temeline dayanmaktadır. FTM sistemi, faaliyetler tarafından tüketilen kaynakların miktarını belirlemek ve oluşan maliyetleri kaynak sürücüleri ile faaliyetlere; faaliyet maliyetlerini de maliyet sürücüleri aracılığıyla çıktılara yüklemektir (Gümüş, 2007).
Şekil 4: FTM Sisteminde Maliyetlendirme Süreci
Kaynak: Gümüş, 2007: 86.
Maliyetlerin hesaplanması için gerekli olan verilerin elde edileceği kaynak büyük defterdir. Büyük defter kayıtlarında işletmenin faaliyetleri ile ilgili finansal veriler bulunmaktadır. Dikkat edilmesi gereken husus, büyük defter hesaplarında maliyetlerin FTM sisteminde belirlenen faaliyetlere göre izlenmesidir (Esen, 2002).
16
1.6.4. Maliyet Havuzlarının Oluşturulması
Maliyet havuzu, tek bir faaliyete ait maliyetlerin toplandığı yer olarak tanımlanmaktadır. İşletmenin gerçekleştirdiği her alt faaliyet için bir havuz kullanılmaktadır. Ancak birden fazla maliyet havuzu oluşturulacağından, maliyet havuzu seçimi konusunda farklılıklar bulunmaktadır. Maliyet havuzu oluşturulurken, işletme faaliyetleri ve faaliyetlerin tükettiği kaynaklar iyi belirlenmelidir (Unutkan, 2010).
Faaliyet merkezinde kaynaklar sınıflandırılarak, maliyet havuzu oluşturulmaktadır. Her faaliyet merkezinde, her bir kaynak türü için maliyet havuzu bulunmaktadır (Kaygusuz ve Dokur, 2009).
1.6.5. Maliyet Sürücülerinin (Etkenlerinin) Belirlenmesi:
Maliyet sürücüsü(etkeni), bir faaliyetin gerçekleştirilmesinde iş hacmini veya iş yükünü belirleyen bir değişken olarak tanımlanmaktadır. Maliyet sürücüsü, faaliyeti tüketmekte olan mamulle, oluşan toplam maliyet arasında neden-sonuç ilişkisini belirlemektedir (Lewis, 1993). FTM sisteminde maliyet sürücülerinin ürünlere/hizmetlere uygun, ölçülebilir ve yüklenebilir olması önemli bir ölçüttür (Bengü, 2002).
FTM sistemi iki aşamalı bir maliyetleme sürecinden oluşmaktadır.Şekil 5’te görüldüğü üzere birinci aşamada kaynak maliyetleri, kaynak maliyet sürücüleri aracılığıyla faaliyet merkezlerine dağıtılmaktadır. İkinci aşamada da faaliyet merkezlerindeki maliyetler, faaliyet maliyet sürücüleri aracılığıyla ürünlere ve hizmetlere dağıtılmaktadır (Erdoğan, 2002).
17 Şekil 5: İki Aşamalı FTM Sistemi
Kaynak: Altunay, 2007: 48.
1.6.5.1. Birinci Aşama Maliyet Etkenlerinin (Kaynak Etkenlerinin) Seçimi
Birinci aşama maliyet etkeni, diğer bir ifadeyle kaynak etkeni; kaynaklar ile faaliyetler arasındaki ilişkiyi tanımlayan bir ölçüttür. Kaynak etkeni ile gerçekleştirilen bir faaliyet için tüketilen kaynakların miktarı ve kaynak maliyeti belirlenmektedir.
Bazı maliyetler, ortak faaliyetlerin gerçekleştirilmesiyle oluşmaktadır.
Bunların oluşmasında kullanılan kaynakların belirlenmesinde, maliyet etkenlerinden yararlanılmaktadır. Bu maliyet etkenleri; yapılan görüşmeler, işyeri gözlemleri veya istatiksel çalışmalar yardımıyla belirlenmektedir (Öker, 2003).
18
1.6.5.2. İkinci Aşama Maliyet Etkenlerinin (Faaliyet Etkenlerinin) Seçimi
Maliyet havuzlarının oluşturulmasından sonra maliyetlerin faaliyet merkezinden ürünlere/çıktılara yüklenmesi aşaması gelmektedir. Bu da ikinci maliyet etkenleri aracılığıyla gerçekleştirilmektedir.
Faaliyet etkenleri belirlenirken aşağıdaki özellikler göz önünde bulundurulmalıdır (Erdoğan, 1995):
Maliyet etkenleriyle ilgili verilere kolay bir şekilde ulaşılmalı,
Faaliyet etkenleri, ürünler tarafından tüketilen gerçek kaynakları ölçebilir olmalıdır.
İşletmelerde FTM sisteminin uygulanabilir olması için, maliyet taşıyıcıları ile ilgili verileri kullanmaları veya veri toplamada yeni yöntemlerin geliştirilmesi gerekmektedir (Erdoğan, 1995).
1.6.6. Faaliyet Maliyetlerinin Ürünlere/Çıktılara Yüklenmesi
Bu aşamada uygun maliyet etkenlerinin belirlendikten sonra faaliyet havuzlarında toplanan maliyetler, her ürün veya çıktının faaliyetleri kullanım oranlarına göre dağıtılmaktadır (Öker, 2003).
Faaliyet maliyetlerinin ürünlere/çıktılara yüklenmesinde her bir havuz için ayrı bir yükleme oranı (maliyet etkeninin birim maliyeti) hesaplanmaktadır. Yükleme oranı, toplam maliyet havuzu maliyetlerinin toplam maliyet etkenine bölünmesiyle bulunmaktadır (Koçyiğit, 2006). Yükleme oranı ile her ürün/çıktıya ait maliyet etkeni miktarının çarpımı sonucu, yüklenilecek ürün/çıktı faaliyet maliyeti bulunacaktır (Unutkan, 2010).
Yukarıdaki açıklamayı formüle etmek gerekirse;
Maliyet Havuzu Yükleme Oranı=(Maliyet Havuzu Toplamı)/(Maliyet Sürücüsü Miktarı)
Yüklenecek Faaliyet Maliyeti = Yükleme Oranı x Maliyet Etkeni Miktarı
19 Son olarak her ürün/çıktı için farklı maliyet havuzundan gelen maliyetler toplanmaktadır. Böylece o ürün/çıktının genel üretim gideri hesaplanmaktadır (Koçyiğit, 2006).
1.7. Faaliyet Tabanlı Maliyetleme Sisteminin Geleneksel Maliyetleme Sistemiyle Karşılaştırılması
Faaliyet Tabanlı Maliyetleme Sistemi’ne göre maliyetler, faaliyetlerin gerçekleştirilmesiyle oluşmaktadır. Ürünler ise bu faaliyetlerden faydalanmaktadır.
Oluşan giderler ilk önce faaliyetlere yüklenerek bir faaliyetin maliyeti hesaplanmaktadır. Her faaliyet maliyeti, ürünlerde kullanım oranına göre dağıtılmaktadır. Geleneksel maliyetleme sisteminde de maliyetler, direkt olarak ürünlere yüklenmektedir (Büyükmirza, 2008).
FTM sistemi, işletmenin gerçekleştirdiği faaliyetleri baz alarak, faaliyetlerin gerçekleştirilmesiyle oluşan maliyetler ile ilgilenmektedir. Geleneksel maliyetleme sistemi ise, mamul veya hizmet maliyetleriyle ilgilenmektedir. Genel üretim maliyetleri direkt işçilik saati, makine kullanım saati vb. dağıtım anahtarlarıyla ürün veya hizmetlere yüklenmektedir. FTM sistemi ile maliyetler, maliyet belirleyicileri aracılığıyla ürünlere yüklenmektedir. Böylece hem ürünün/hizmetin doğru maliyeti hem de faaliyetlerde katlanılan maliyetler ortaya çıkartılmaktadır (Özcan vd. 2003).
Geleneksel maliyetleme sistemi ile faaliyet tabanlı maliyetleme sistemi arasındaki temel farklılıklar Tablo 1’de gösterilmiştir.
20 Tablo 1: FTM Sistemi ile Geleneksel Maliyetleme Sistemi Arasındaki Temel Farklılıklar
Dağıtım Anahtarı Geleneksel Maliyet Sistemi Faaliyet Tabanlı Maliyetleme Sistemi
1.Kaynakları etkileyen faktörler
Yalnızca üretim miktarı Harekete geçirme sayısı, üretim sipariş sayısı vb.
faktörler
2. Maliyet havuzları sayısı Bir Kaynakların kullanımını etkileyen her bir faktör için bir adet olmak üzere çok sayıda
3. Maliyet dağıtım anahtarları sayısı
Bir Her bir maliyet havuzuna ait
en az bir adet olmak üzere çok
Tablo 1’de görüldüğü üzere, geleneksel maliyetleme sisteminde üretim miktarı, kullanılan kaynakları etkilemektedir. FTM sisteminde kullanılan kaynakların üretim miktarı ile birlikte çok sayıda nedeninin bulunduğu belirtilmiştir. İkinci farklı nokta, maliyet taşıyıcılarının sayısıdır. Geleneksel maliyetleme sisteminde genel üretim giderleri için tek bir maliyet havuzu söz konusu iken; FTM sisteminde birden fazla maliyet havuzu bulunmaktadır. Geleneksel maliyetleme sisteminde tek bir maliyet taşıyıcısı bulunmakta olup, ürünlerin maliyetlendirilmesinde maliyet taşıyıcısı olarak üretim hacmi kullanılmaktadır. Geleneksel maliyetleme sisteminde üretilen birim sayıları, direkt işçilik saatleri ve makine saatleri ortak maliyet taşıyıcısı
21 olarak kabul edilmektedir. FTM sisteminde birden fazla maliyet havuzlarında farklı maliyet taşıyıcıları kullanılarak ürünler maliyetlendirilmektedir (Karcıoğlu, 2000).
1.8. Faaliyet Tabanlı Maliyetleme Sisteminin Yararları
FTM sistemi, yöneticilerin karar alma sürecinde ürün ile faaliyetler arasındaki ilişkiyi daha iyi kavramalarını sağlamaktadır. FTM sistemi, karmaşık bir yapıya sahiptir ve yöntemin uygulanması için uygun şartların oluşması gerekmektedir. FTM sisteminin kullanılmasının fayda sağlayacağı alanlar aşağıda belirtilmiştir (Altınbay, 2006):
Üretim, satın alma kararlarının alınması ve teknolojik gelişmelerin değerlendirilmesi,
Ürün geliştirme ve ikame ürün tasarımı,
Güncel bilgilerle sürekli iyileştirmenin desteklenmesi,
Sonuç değerleme,
Davranışsal değişimin sağlanması,
Üretim sürecinin kısaltılmasıdır.
FTM sistemi ürün kârlılığını ortaya çıkarmaktadır (Gering, 1999).Üst düzey yöneticilerin stratejik karar almasında faydalı olmaktadır. FTM sisteminin başarılı bir şekilde uygulanmasının işletmelere sağlayacağı faydalar aşağıda özetlenmiştir (Altınbay, 2006; Hacırüstemoğlu ve Şakrak, 2002):
FTM sistemi, üretim planlamasında işletmeler için hazır bir maliyet veri tabanı oluşturmaktadır.
FTM sistemi, faaliyetlerin belirlenmesiyle yöneticilere faaliyet süreleri hakkında bilgi sağlamaktadır.
FTM sistemi, faaliyetin oluşumu ve sürecin geliştirilmesinde hangi faaliyet etkeninin etkili olduğunu, faaliyetlere göre inceleme olanağı sağlamaktadır.
22
FTM sistemi, süreç içinde oluşan maliyetler ile gerçekleştirilen faaliyetlerin ilişkilerini göstermektedir.
FTM sistemi, çalışanların faaliyetin gerçekleştirilmesinde nasıl bir eylemde bulunmalarını veya gerçekleştirilen faaliyetin süreç içinde nasıl bir maliyete sebep olabileceğini göstermektedir.
İyi bir biçimde yönetilen FTM sistemi, örgüt içindeki iletişimi kolaylaştırmaktadır.
FTM sistemi, üretim planlamasına önemli katkı sağlamaktadır. Ürün ile uygun olmayan müşteri taleplerinin gelmesini önlemektedir.
Üst düzey yöneticilere performans değerleme ve ürün fiyatlandırma ile ilgili mali veriler sağlamaktadır.
İşletme kârlılığını arttırmak için katma değeri yüksek faaliyetlerin belirlenmesini sağlamaktadır.
Faaliyet, ürün ve müşteri kârlılıklarının hesaplanmasında gerçek bilgilere ulaşmaya yardımcı olmaktadır.
Faaliyet tabanlı maliyetleme sistemini uygulayacak işletmelerin özellikleri aşağıdaki gibidir (Ülker ve İskender, 2005):
Üretim sürecinde endirekt kaynaklar fazla kullanılıyorsa,
Maliyetlerin hesaplanmasında kullanılan mali verilerin doğruluğundan şüphe duyuluyorsa,
İşletmenin birden fazla faaliyet alanının olması ve farklı ürün üretimi yapılıyorsa,
Üretim sürecinde farklı türde gider kalemi bulunuyorsa,
Kullanılan muhasebe sistemi, işletme faaliyetlerindeki değişikliklere cevap veremiyorsa,
Teknolojik gelişmelerle paralel olarak yenilenen bilgi sistemine sahip işletmeler, FTM sistemini kullanmaktadır.
23