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“Da autonomia dos momentos de exame do direito interno e do acordo de bitributação decorre, de um lado, a possibilidade de se examinarem um acordo ou o outro, sem qualquer ordem de preferência e, como corolário, a independência na aplicação de conceitos e categorias de direito tributário.”

LUÍS EDUARDO SCHOUERI (2013)221

Há independência a priori dos conceitos e categorias componentes do Direito doméstico e dos acordos de bitributação. Nessa mesma linha, ensina MICHAEL LANG222 que

a adequada aplicação dos acordos de bitributação exige que os seus termos sejam interpretados sem a consideração do Direito doméstico dos Estados contratantes, de forma autônoma.

Evidentemente, quando a convenção fiscal consignar expressamente que os Estados devem interpretar determinado termo conforme os seus sistemas jurídicos domésticos, esse deverá ser o caminho trilhado pelo operador do Direito tributário internacional. No entanto, é especialmente importante neste estudo compreender que essa dependência entre o Direito doméstico e o Direito tributário internacional não é a regra, mas uma opção dos Estados contratantes. Em regra, o sentido dos termos adotados nos acordos de bitributação é definido por seu texto (contexto intrínseco) ou por seu contexto extrínseco.

Tal independência decorre de uma questão bastante pragmática. As legislações nacionais que os acordos de dupla tributação são vocacionados a cobrir muitas vezes são diversas entre si, bem como extensas e detalhadas. Por tal razão, as convenções fiscais devem ser elaboradas a partir de fórmulas com maior grau de generalidade e abstração, capazes de servir a ambos os Estados contratantes. Assim, as normas de Direito tributário internacional nem sempre refletem perfeitamente as legislações nacionais, com a

221

SCHOUERI, Luís Eduardo. Preços de transferência no direito tributário brasileiro. São Paulo: Dialética, 2013, p. 414.

autonomia dos conceitos e categorias do Direito tributário internacional em relação ao Direito doméstico.

Algumas considerações são importantes a respeito.

Primeiro, é fora de dúvida que, quando um acordo de dupla tributação consignar expressamente a definição de um termo nele utilizado, esse sentido acordado por ambos os Estados contratantes deverá – para fins de aplicação da referida convenção – ser adotado independentemente dos conceitos e categorias do Direito interno de seus respectivos sistemas jurídicos domésticos.

Segundo, quando o acordo de bitributação não definir expressamente um termo utilizado em seu texto, deverá ser verificado se há evidências em seu contexto (intrínseco e extrínseco) quanto aos sentidos consentidos pelos Estados. Com o delineamento destes, mantém-se a independência dos conceitos e categorias do Direito doméstico e da convenção fiscal.

Terceiro, os sentidos mutuamente atribuídos pelos Estados contratantes aos termos de um acordo de bitributação não podem ser desvirtuados ou alterados unilateralmente pelas partes. Alterações na legislação doméstica dos Estados contratantes não interferem a priori na aplicação dos acordos de bitributação celebrados.

Alguns exemplos, expostos nos subtópicos seguintes, ilustram bem essas questões.

3.3.4.2.1. Exemplo: o conceito de “residente” para o Direito doméstico e para o Direito tributário internacional.

Ser “residente” pode significar coisas diferentes perante o sistema jurídico interno de um Estado e os acordos de dupla tributação celebrados por este. De um lado, exclusivamente com a finalidade de reconhecer os sujeitos aos quais as regras de um acordo de dupla tributação são aplicáveis, o sentido de “residente” deve ser construído a partir desse instrumento internacional. Por sua vez, para a aplicação das normas de

incidência tributária de um Estados contratates, devem ser observados as normas domésticas de tal sistema jurídico relativas à residência fiscal.

Geralmente, cada sistema jurídico doméstico possui os seus próprios critérios de reconhecimento de residência fiscal, para a finalidade específica da aplicação de suas regras internas de tributação. Tal conceito é usualmente determinado pelas legislações nacionais por critérios exclusivamente objetivos, especialmente com base no parâmetro da simples presença física em território nacional por um período mínimo de tempo, normalmente 183 dias. Alguns sistemas jurídicos, por sua vez, possuem testes de domicílio fiscal com fatores mais subjetivos, como o “local principal de repouso”, “laços familiares”, “ânimo definitivo”, “centro vital de interesses”, “laços duráveis”. Podem os Estados adotar, ainda, critérios mistos, que levem em consideração tanto fatores objetivos quanto subjetivos.223

O que importa notar é que, como leciona LUÍS EDUARDO SCHOUERI224, há

autonomia entre o momento de exame do Direito doméstico e do acordo de dupla tributação, bem como há independência entre os conceitos e categorias de ambos. Para aplicar uma convenção internacional em matéria tributária (“A-B”), o intérprete deveria verificar se um determinado sujeito (“β”) deve ser considerado “residente” de um dos Estados contraentes (“A”) conforme os critérios estabelecidos exclusivamente para a aplicação da norma desse acordo “e, nesse momento, ‘esquecer-se-á’ de que o contribuinte é, internamente, residente” desse Estado (“A”). Não há objeções, então, que tal indivíduo (“β”) seja residente de um certo Estado (“A”) para fins de sua legislação doméstica, mas seja considerado residente não deste, mas de outro Estado (“B”), para fins de aplicação de um acordo de dupla tributação (“A-B”).

Se dois Estados desejam que um tratado de bitributação adote o sentido de “residente” colhido de seus respectivos sistemas jurídicos domésticos, depende exclusivamente de cláusula expressa ou implícita de reenvio acordada por eles.

223 _{Nesse sentido, vide: SCHOUERI, Luís Eduardo. Residência fiscal da pessoa física, in Revista de Direito}

Tributário Atual n. 28. São Paulo : IBDT/Dialética, 2012.

224

SCHOUERI, Luís Eduardo. Preços de transferência no direito tributário brasileiro. São Paulo: Dialética, 2013, p. 414-415.

3.3.4.2.2. Exemplo: a autonomia do conceito de “dividendos” no Direito doméstico brasileiro e no Direito tributário internacional.

Da análise de todos os acordos de bitributação brasileiros, PAULO BORBA

CASELLA225 e ALBERTO XAVIER226 observam que o conceito de dividendos, juros e royalties nas convenções fiscais seria mais amplo que no Direito doméstico brasileiro.

O sentido de dividendos estabelecido nos acordos de bitributação brasileiros celebrados geralmente é amplo o suficiente para abarcar rendimentos provenientes de ações, ações ou direitos de fruição, ações de empresas mineradoras, partes de fundador ou outros direitos de participação nos lucros, excluídos os créditos contra a empresa e ainda os rendimentos de outras participações no capital, que, para efeitos tributários, sejam tratadas, pela legislação do país onde reside a empresa que efetua a distribuição, como rendimentos de ações.

Tal conceito seria bastante amplo para abranger não apenas aquilo que se classifica como “dividendos” no Direito brasileiro. Conforme a definição estabelecida para fins de aplicação das convenções fiscais brasileiras, seriam abrangidas pelo conceito de “dividendos” aquilo que na legislação brasileira possui sentidos diversos, como rendimentos de “partes beneficiárias” (Lei 6.404/76, arts. 46 a 51) e a distribuíção lucros em razão de debêntures (Lei 6.404/76, arts. 52 a 74)

Para a aplicação dos acordos de bitributação, CASELLA e XAVIER ponderam que

devem ser adotados esses conceitos mais amplos colhidos das convenções fiscais.

225

CASELLA, Paulo Borba. Direito internacional tributário brasileiro. São Paulo : LTR, 1995, p. 36-40.

3.3.4.2.3 Exemplo: A autonomia do Direito tributário internacional nos tribunais ingleses.

No Caso Banco do Brasil (Reino Unido, 1990), o tribunal inglês reafirmou a autonomia dos termos adotados nos acordos internacionais em relação ao Direito doméstico.

O tribunal britânico consignou que a linguagem adotada em convenções internacionais não seriam escolhidas unilateralmente pelo parlamento daquele país: não se tratariam de textos redigidos no convencional idioma inglês e nem seriam aplicados exclusivamente por juízes do Reino Unido. Os acordos de dupla tributação deveriam ser considerados de forma mais ampla e com variações que não seriam encontradas no Direito doméstico, concluíram os juízes.

3.3.4.3. A autonomia dos métodos de interpretação do Direito tributário internacional