TEVSİ YATIRIMLARDA VERGİ İNDİRİMİ TEŞVİKİ Nesimi YAŞAR*
1- GİRİŞ
Yatırım Teşvik mevzuatı gereğince; tevsi (yenileme, ilave) yatırım yapan mükelleflerin kullanabileceği vergi indirimi hakkının, yine aynı mevzuat ile önemli oranda sınırlandırıldığının ve bu yüzden de vergi indi- rimi hakkının tamamının kullanımının uzun yıllar alacağının tespiti, ile bu durumun düzeltilmesi konusundaki önerilerimiz, bu Yazımız’ın konusunu teşkil etmektedir. Bu Yazımızda Yatırım Teşviklerinin tamamını açıkla- ma amacımız yoktur. Aynı şekilde, yatırım teşviklerinden bir tanesi olan
“vergi indirimi” bütün boyutları ile burada açıklanmayacaktır. Bu Yazıda yalnızca; tevsi yatırım yapılması halinde, yatırım teşviklerinden “vergi in- dirimi hakkı”nın, mükelleflere sağladığı katkı, hakkın tamamının kullanı- mının ne kadar süre alacağı, etkinliği incelenecek, bu konudaki eleştiri ve önerilerimiz belirtilecektir.
2- KONU İLE İLGİLİ MEVZUAT
Bu Yazımızı ilgilendiren Mevzuat aşağıda sıralanmıştır:
a) 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 32/A Maddesi. Söz konusu Kanun’un (32/A) maddesi, 5838 sayılı Kanun’un (Resmi Gazete Tarihi: 28.02.2009, Sayısı: 27155 Mükerrer) 9’ncu maddesi ile Kurumlar Vergisi Kanununa eklenmiştir.
b) 2012/3305 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı (Resmi Gazete Tarihi:
19.06.2012, Sayısı: 28328).
c) Yatırımlarda Devlet Yardımları Hakkında Kararın Uygulanma- sına İlişkin Tebliğ (2012/1), (Resmi Gazete Tarihi: 20.06.2012, Sayısı:
28329).
Yukarıda belirtilen Tebliğ’e göre Tevsi Yatırım; Mevcut bir yatırıma üretim hattı veya makine ve teçhizat ilavesiyle kapasitenin artırılmasına yönelik olan ve mevcut tesis ile alt yapı müşterekliği oluşturarak bir bütün teşkil eden yatırımları ifade eder. Komple yeni yatırım da Tebliğ’de şu şekilde tanımlanmıştır: Mal ve hizmet üretimine yönelik olarak ana maki-
* Yeminli Mali Müşavir (E. Maliye Başmüfettişi)
ne ve teçhizat ile yardımcı tesisleri içeren, gerektiğinde arazi-arsa ve bina- inşaat harcamalarını da ihtiva eden, yatırımın yapılacağı yerde aynı üretim konusunda mevcut tesisi veya mevcut tesisi ile altyapı bütünlüğü bulun- mayan yatırımları ifade eder.
Konumuz açısından KVK’nun 32/A maddesinin 4’ncü fıkrasını aynen aşağıya aktarıyoruz:
“(4) Tevsi yatırımlarda, elde edilen kazancın işletme bütünlüğü çer- çevesinde ayrı hesaplarda izlenmek suretiyle tespit edilebilmesi halinde, indirimli oran bu kazanca uygulanır. Kazancın ayrı bir şekilde tespit edi- lememesi halinde ise indirimli oran uygulanacak kazanç, yapılan tevsi yatırım tutarının, dönem sonunda kurumun aktifine kayıtlı bulunan toplam sabit kıymet tutarına (devam eden yatırımlara ait tutarlar da dahil) oran- lanması suretiyle belirlenir. Bu hesaplama sırasında işletme aktifinde yer alan sabit kıymetlerin kayıtlı değeri, yeniden değerlenmiş tutarları ile dik- kate alınır. İndirimli oran uygulamasına yatırımın kısmen veya tamamen faaliyete geçtiği geçici vergi döneminde başlanır.”
3- KONUNUN DEĞERLENDİRİLMESİ
Özetle Kanun diyor ki “tevsi yatırım” yapmış iseniz;
1. Koşul: Her şeyden önce indirimli kurumlar vergisi oranı yolu ile
“vergi indirimi” hakkınızı ancak yatırımınızın kısmen veya tamamen faa- liyete geçtiği geçici vergi döneminde kullanabilirsiniz.
2. Koşul: Yatırımınız kısmen veya tamamen faaliyete geçtikten sonra;
bu yatırımdan elde edilen kazancı ayrı hesaplarda izlemek suretiyle net bir şekilde tespit edebiliyor iseniz, indirimli kurumlar vergisi oranını bu kazanca uygulayın. Yatırımdan elde edilen kazancınınızı ayrı hesaplarda izlememiş ve net bir şekilde tespit edemiyor iseniz bu durumda da şu şe- kilde hareket edin:
Tevsi yatırımınız kısmen veya tamamen faaliyete geçtikten sonra işlet- meniz bir kazanç elde etmiş ise öncelikle;
a) tevsi yatırım tutarı ile;
b) tevsi yatırımlar da dahil toplam sabit kıymetler tutarını orantılayın, c) bulduğunuz bu orantıyı, işletmenizin dönem kazancına uygulayarak tevsi yatırıma isabet eden kazancı bulun,
d) indirimli kurumlar vergisi oranını, bulduğunuz bu tevsi yatırımdan elde edilen kazanca uygulayın.
Görüldüğü üzere “vergi indirimi” yönünden yatırım teşviki 3 aşamadan oluşmaktadır:
1. Tevsi yatırımın tamamlanıp faaliyete geçirilmesi,
2. Tevsi yatırım faaliyete geçtikten sonra bir “kazanç” elde edilmesi ve 3. Vergi teşviki tutarının hesaplanması.
Tevsi yatırımlarda vergi indirimi teşviki’nin, yatırımın faaliyete geçme- sinden sonra uygulanmaya başlanması konusundaki eleştirilerimiz aşağıda sunulmuştur:
Teşvik mevzuatına göre işletmeler, yaptıkları tevsi yatırım kısmen veya tamamen faaliyete geçinceye kadar vergi indirimi hakkından yararlanama- yacaktır. Yatırım devam ettiği müddetçe işletme, sanki yatırım yapmıyor- muş gibi, teşvik belgesi yokmuş gibi hareket edecektir.
Türkiye’deki işletmelerin yatırım yapmaya karar vermeleri ile yapılan yatırım sonucu üretilen ürünlerin satılmasına kadar geçen yatırım sürecinin çok ciddi bir zaman aldığını belirtmeliyiz.
Yatırım süreci; yatırımın fizibilitesinin yapılması (ki, fizibilite yapıl- ması dahi bazen ciddi zaman ve maliyet gerektirmektedir), doğru yatırım yapılmasına karar verilmesi, sabit yatırımın satın alınacağı tedarikçilerin araştırılması (ki, bunun için bazen defalarca yurt dışına gitmek gerekmek- tedir), tedarikçinin tercih edilmesi, tedarikçi ile pazarlık edilmesi, sipariş verilmesi, yatırım için kredi bulunması, akreditif açılması, yatırım sabit kıymetinin satın alınması, avans paraların gönderilmesi, teşvik belgesinin çıkartılması, yatırımın nakliyesinin gerçekleştirilmesi, gümrüklemesinin yapılması, montajının yaptırılması (ki, bazı yatırımlarda montaj dahi bir- kaç ayı bulabilmektedir), testlerin yapılması, analizlerin yapılması, dene- me üretimlerin yapılması, numune üretimi yapılması, numune ürünlerin müşterilerin beğenisine ve eleştirisine sunulması, seri üretime geçilmesi, üretilen ürünlerin reklam ve tanıtımının yapılması, üretilen ürünlere müşte- ri bulunması, üretilen ürünlerin pazarlama ve satışı ve en önemlisi tahsilat (ki, ülkemizde maalesef çoğunlukla uzun vadeli çekler ile satışlar yapıl- maktadır) vs. aşamalarından oluşmaktadır. Sıralanan yatırım süreci ve ya- pılan yatırımın geri dönüşümü aşamalarının tamamlanması bazen birkaç yılı dahi almaktadır.
Yukarıda sıralanan yatırım sürecinden de görüleceği üzere; kısıtlı ser- mayeler ile çalışan ülkemiz sanayicilerinin yatırım yapmalarının ne kadar zahmetli, meşakkatli ve bir o kadar da riskli bir faaliyet olduğu görülecek-
tir. Bazı durumlarda yatırımın tamamlanıp tam nemasının elde edilmesi aşamasına gelindiğinde söz konusu sabit yatırımın, teknolojik olarak geri- de kaldığı dahi olmaktadır. Bütün bu aşamalar göz önünde bulunduruldu- ğu takdirde; işletmenin yapacağı “tevsi yatırım”a yukarıda ifade edildiği şekilde, yatırımın kısmen veya tamamen faaliyete geçmesinden sonra katkı sağlanması, gecikmiş bir katkı olmaktadır. Kanaatimizce; yatırım yapacak, büyüyecek, istihdam sağlayacak işletmelere daha baştan, yatırım yapıl- maya karar verildiğinde, yatırıma başlandığında veya yatırım konusunda aksiyona geçildiği anda (örneğin proforma fatura düzenlendiğinde) derhal indirimli kurumlar vergisi oranının devreye girmesinin sağlanması halinde
“katkı” bir cansuyu, motivasyon aracı olabilirdi.
Tabii ki; işletmenin yatırımı yapmaması veya öngörüldüğü şekilde yap- maması/yapamaması halinde Devlet mahrum kaldığı vergiyi cezası ve faizi ile birlikte tahsil etme yoluna gitmelidir. Bu konuda kimsenin itirazı olmaz.
Zarar Eden İşletmeler Desteklenmemektedir.
Konunun bu aşamasında şunu da belirtmekte fayda var ki; mevcut “teş- vik mevzuatı”nın kârlı işletmelere bir katkısı vardır. Bir başka ifade ile sistem; yatırım yapan ancak faaliyetleri sonucu “kâr” elde eden işletmeleri desteklemektedir. Zarar eden işletmelerin yatırım yapması (ya da yatırım yapan işletmelerin yatırımdan sonra zarar etmesi) halinde bir teşvik veya katkı bulunmamaktadır. Zarar eden ancak bu zarardan kurtulmak için çaba harcayan, yatırım yapan, riske giren işletmeler mevcut teşvik sisteminde (indirimli kurumlar vergisi yönünden) desteklenmemektedir. Aynı şekilde yatırım yapmakla birlikte zarar eden veya yeterince kâr elde edemeyen iş- letmeler de teşvikten yararlanamamaktadır.
Tevsi Yatırımlarda Vergi İndirimi Teşviki.
İşletmenin “ilk” koşulu yerine getirdiğini, tevsi yatırımı kısmen veya ta- mamen faaliyete geçirdiğini ve yapılan faaliyetler sonucu bir “kazanç” elde ettiğini varsayalım. İşletme bundan sonraki aşamada, “faaliyet kazancının” ne kadarlık kısmının tevsi yatırımdan elde edildiğini hesaplayacaktır.
Faaliyet kazancının ne kadarlık kısmının tevsi yatırımdan elde edildiği- nin hesaplanmasını bir örnekle açıklamak gerekir ise:
İşletmenin son teşvik mevzuatına göre yaptığı tevsi yatırımın tutarı 2 milyon TL olsun.
Yapılan tevsi yatırım da dahil olmak üzere işletmenin toplam sabit kıy- metleri tutarı 10 milyon TL olsun.
Bu durumda işletmenin yaptığı tevsi yatırım tutarının, yatırım yapıldık- tan sonraki toplam sabit kıymet varlığına oran; 2 milyon / 10 milyon = % 20 olacaktır.
Bu oran (2/10 veya % 20); işletmenin dönem kazancının ne kadarlık kısmının yeni yatırımdan elde edildiğini gösteren orandır.
İşletmenin ilgili dönem kazancı (mali kârı) da 1 milyon TL olsun.
Bu durumda işletme; dönem kazancı olan 1 milyon TL’nın % 20’lik kısmına (200 bin TL) “indirimli kurumlar vergisi” oranını uygulayacaktır.
Dönem kazancının geriye kalan 800 bin TL’lık kısmına ise normal ku- rumlar vergisi oranını uygulayacaktır.
Bu örnekte; yatırımın 3’ncü bölgede, yatırıma katkı oranının: % 25, yatırıma katkı tutarının: 2 milyon x % 25 = 500 bin TL, kurumlar vergisi indirim oranın da % 60 olduğunu varsayalım.
Söz konusu işletme, ilgili dönemde elde etmiş olduğu 1 milyon TL’lik kazancının;
• 800 bin TL’lik kısmını % 20 normal kurumlar vergisi oranı üzerinden = 160 bin TL,
• 200 bin TL’lik kısmını da teşvik mevzuatı uyarınca indirimli kurumlar vergisi oranı olan % 8 üzerinden = 16 bin TL, kurumlar vergisi ödeyecektir.
İşletme bu dönemde toplam: 160 + 16 = 176 bin TL kurumlar vergisi ödeyecektir.
Yatırım teşviki olmasa idi işletmenin bu dönemde ödemesi gereken ku- rumlar vergisi 200 bin TL olacaktı.
Yatırım indirimi dolayısı ile bu dönemde kullanabildiği vergi indirimi hakkı ise yalnızca 24 bin TL olacaktır.
Yukarıdaki verileri bir TABLO halinde sunmak gerekir ise:
Y A T I R I M İ L E İ L G İ L İ B İ L G İ L E R Yatırım
Öncesi Sabit Kıymet
Tutarı (TL)
Yapılan Sabit Kıymet Yatırım Tutarı
(TL)
Yatırım Sonrası Sabit Kıymet
Tutarı (TL)
Yapılan Yatırımın,
Toplam Sabit Kıymete
Oranı
Yatırımın Yapıldığı
Bölge
Yatırıma Katkı Oranı (%)
Yatırıma Katkı Tutarı
(TL)
8.000.000 2.000.000 10.000.000 2/10 3 25 500.000
V E R G İ O R A N L A R I İ L E İ L G İ L İ B İ L G İ L E R Normal Kurumlar
Vergisi Oranı (%)
Kurumlar Vergisi İndirim Oranı (%)
Yatırımdan Elde Edilecek Kazanca Uygulanacak Kurumlar Vergisi
Oranı (%)
20 60 8
K A Z A N Ç İ L E İ L G İ L İ B İ L G İ L E R Yıl Kazancının
Tamamı (Mali Kâr) (TL)
Yatırımdan Elde
Edilen Kazanç (TL) Yatırım İle Bağlantısı Olmayan Kazanç (TL)
1.000.000 200.000 800.000
V E R G İ T U T A R L A R I İ L E İ L G İ L İ B İ L G İ L E R Hiç Yatı-
rım Yapıl- masa İdi Ödencek Vergi (TL)
Yatırımdan Elde Edi- len Kazanç Üzerinden
Ödenecek Vergi (TL)
Yatırım İle Bağ-
lantısı Olmayan
Kazanç Üzerinden Ödenecek
Vergi (TL)
Yatırım Sonrası Ödene- cek Top- lam Vergi
(TL)
Yatırım Yapıldığı İçin Eksik Ödenen Vergi
(TL)
200.000 16.000 160.000 176.000 24.000
Tablo dikkatli incelendiği zaman teşvik ile ilgili mevzuatın, “tevsi yatı- rım” yapan işletmelerimize çok büyük bir katkı sağlamadığı görülecektir.
Potansiyel yatırıma katkı (vergi indirimi hakkı) tutarı (500 bin TL), kulla- nılan yatırıma katkı tutarı (24 bin TL) ile işletmelerin yaptıkları yatırımlar (2 milyon TL) ve ürettikleri vergi (176 bin TL) tutarı kıyaslandığında “tev- si yatırımların” ciddi anlamda ve zamanında teşvik edildiğini söylemek zordur. Örnekte yer alan işletmenin; her yıl aynı kazancı elde ettiğini (ve ileriki yıllarda da ilave bir yatırım yapmadığını) var sayarsak, yapmış ol- duğu yatırım karşılığında tevşvik mevzuatı ile hak olarak verilmiş katkı tutarının (500 bin TL) tamamını ancak (500 bin / 24 bin TL= 20,8) 20,8 yılda kullanabilecektir.
Halbuki; işletme kanunen sağlanmış vergi indirimi hakkını, dönem ka- zancının tamamına uygulayabilse idi; 1 milyon TL dönem kazancı üzerin- den % 8 (80 bin TL) kurumlar vergisi ödeyecek, % 12 (120 bin TL) vergi indirimi hakkı kullanılmış olacaktı. Yasal olarak sağlanan 500 bin TL vergi indirimi (yatırıma katkı tutarı) hakkını da yaklaşık 4 yılda kullanmış ola- caktı.
Birinci Yatırımdan Sonra Yapılan 2’nci, 3’ncü Yatırımlar.
Hemen belirtelim ki; işletmenin biraz önceki teşvik belgeli “tevsi yatırımı”ndan sonra yapacağı her bir ilave yeni yatırım ile “indirimli oran uygulanacak kazanç” değişecektir. Hatta şunu da söyleyebiliriz ki; yeni yatırımlar yapılması halinde (bu yatırımlar için teşvik belgesi çıkartılmaz ise) işletmenin indirimli kurumlar vergisi uygulayacağı kazanç ve kullana- bileceği vergi indirimi daha da düşecektir.
Komple Yeni Yatırımlarda Durum.
Öte taraftan; komple yeni yatırımlarda böyle bir handikap söz konu- su değildir. Öncelikle yatırımın kısmen veya tamamen faaliyete geçmesi beklenilmemekte, belirli oranları aşmamak şartı ile yatırıma başlandığı andan başlamak üzere ve yatırım devam ederken dahi vergi indirimi im- kanı kullandırılmaktadır. Komple yeni yatırımlar için yatırımın başlangıç tarihi, teşvik belgesi için Bakanlığa veya ilgili yerel birime müracaat tari- hidir (BKK m. 24). Aynı şekilde komple yeni yatırımlarda, yatırımdan elde edilen kazanç ile yatırımdan elde edilmeyen kazanç şeklinde bir ayrıma gi- dilmemektedir. Komple yeni yatırımlarda işletmeler, yatırıma katkı tutarı- nı daha hızlı bir şekilde kullanabilmektedirler. Yatırım teşvik mevzuatının komple yeni yatırımlara uygulanan boyutunda, inceleme konumuz açıdan eleştirilecek bir yön bulunmamaktadır.
Komple yeni yatırımlarda;
• BKK ile yatırımın kısmen veya tamamen faaliyete geçmesi beklenil- memekte, yatırım döneminde de (belirli oranları aşmamak kaydı ile) vergi indirimi hakkı kullandırılmaktadır.
• KVK’nun 32/A maddesi ile de “yatırımdan elde edilen kazanç” hesap- lamasına gidilmemekte, işletmenin elde ettiği kazancın tamamına vergi indirimi uygulanabilmektedir.
Komple yeni yatırımlara uygulanabilecek olan ve yukarıda numarası
verilen Bakanlar Kurulu Kararı’nın “Vergi İndirimi” başlıklı 15’nci mad- desinin 5’nci fıkrası aşağıdaki gibidir:
(5) Bu maddeye göre hesaplanacak yatırıma katkı tutarına mahsuben, gerçekleştirilen yatırım harcaması tutarını aşmamak ve toplam yatırıma katkı tutarının;
a) Büyük ölçekli yatırımlar ve bölgesel teşvik uygulamaları kapsamın- daki yatırımlarda; 2 nci bölgede yüzde onunu, 3 üncü bölgede yüzde yir- misini, 4 üncü bölgede yüzde otuzunu, 5 inci bölgede yüzde ellisini ve 6 ncı bölgede yüzde seksenini,
b) Stratejik yatırımlarda; 6 ncı bölgede yüzde seksenini, diğer bölge- lerde yüzde ellisini,
geçmemek üzere yatırım döneminde yatırımcının diğer faaliyetlerinden elde edilen kazançlarına indirimli gelir veya kurumlar vergisi uygulanabilir.
Türkiye’de Yatırım Durumu.
Bilgi olarak şunu da ilave etmeliyiz ki; Türkiye’de 01.01.2001 – 30.06.2013 dönemleri arasında 258.171.000.000 TL komple yeni yatırım ve 87.306.000.000 TL de tevsi yatırım yapılmıştır (Kaynak: Ekonomi Ba- kanlığı İnternet Sitesi). Yatırım rakamlarının büyüklüğü, yatırım süreci ve işletmeler ile kamunun yatırımlardan beklentileri düşünüldüğünde, tevsi yatırımlara uygulanan vergi teşvikinin daha etkin olması beklenir.
4- SONUÇ VE ÖNERİLER
Daha hızlı, çok ve kaliteli mal ve hizmet üretimi sonucunu doğu- racak; işletmelerimizin ulusal ve uluslararası alanda rekabet gücünü arttı- racak, istihdam artışı sağlayacak, sanayileşme ve genel olarak da kalkın- mamızı hızlandıracak en belli başlı faktörlerden birisi olan yatırımın önemi tartışmasızdır. Yatırımın önemini bilen bir ülke olarak; yabancı sermayeyi dahi yatırım yapmaya teşvik ve davet ettiğimiz bir zamanda, kendi ülkemi- zin sanayicisini yatırım yapma konusunda daha da cesaretlendirecek şekil- de desteklemeliyiz.
Konumuzun dar çerçevesi boyutundan bakıldığında aşağıdaki öneriler- de bulunabiliriz:
a) Tevsi yatırımlarda da yatırımın tamamlanması beklenilmeden, yatı- rım süresi boyunca da mükellefler “vergi indirimi” imkanından yaralandı- rılmalı;
b) Aynı şekilde, tevsi yatırımlarda da indirimli kurumlar vergisi, yalnız- ca yatırımdan elde edilen kazanca değil; yatırıma katkı tutarına ulaşıncaya kadar, ilgili dönemin kazancının tamamına uygulanmalıdır.
Ancak bu iki unsur birlikte uygulanır ise “tevsi yatırım” yapan mü- kelleflere “vergi teşviki”nin ekonomik ve moral desteği sağlanmış olur.
Aksi takdirde; mevcut hali ve uygulaması ile teşvik’ten beklenen verim ve sonucun alınamayacağı, “teşvik”in yatırım yapma kararını belirleyen faktörlerden birisi olamayacağı görüşündeyiz.
Konunun tartışılması amacı ile son olarak şunu da belirtmek isteriz ki;
zarar ettiği halde yatırım yapan ya da yatırım yaptıktan sonra zarar eden işletmelere de birtakım teşviklerin getirilmesi üzerinde çalışmalar yapıl- ması gerektiğini düşünüyoruz. Bu son husus, tevsi ve komple yeni yatırım- ların ikisi için de geçerlidir.
KAYNAKÇA
BKK (19.06.2012). 2012/3305 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı. Anka- ra : Resmi Gazete (28328 sayılı)
Ekonomi Bakanlığı (20.06.2012). Yatırımlarda Devlet Yardımları Hakkında Kararın Uygulanmasına İlişkin Tebliğ (2012/1), Ankara : Resmi Gazete (28329 sayılı).
http://www.ekonomi.gov.tr/index.cfm?sayfa=EE7EE7B1-D8D3- 8566-45201CE77E5F0FDD
T.C. Yasalar (28.02.2009). 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 32/A Maddesi Ankara : Resmi Gazete (27155 Mükerrer Sayılı).
