Limited Şirketlerin Kanuni Temsilcileri ve Ortaklarının Vergi Borçları Karşısındaki Sorumlulukları

(1)

Limited Şirketlerin Kanuni Temsilcileri ve Ortaklarının Vergi Borçları Karşısındaki

Sorumlulukları

I- GİRİŞ

Limited Şirketin tanımı 6762 sayılı Türk Ticaret Kanunu’nun 503’üncü maddesinde, iki veya daha fazla hakiki veya hükmi şahıs tarafından bir ticaret unvanı altında kurulup, ortaklarının mesuliyeti koy- mayı taahhüt ettikleri sermaye ile mahdut ve esas ser- mayesi muayyen olan şirket olarak yapılmıştır¹. Aynı Kanunda limited şirketin idare ve temsili ile ilgili olarak 540’ıncı maddesinde yer alan düzenlemeye göre, ortaklar hep birlikte müdür sıfatıyla şirket işlerini ida- reye ve şirketi temsile yetkilidirler. Ayrıca şirket mukavelesi veya umumi heyet kararı ile şirketin idare ve

temsilinin ortaklardan bir veya birkaçına bırakılabile- ceği de yine aynı maddede düzenlenmiştir. Bir sonraki maddede ise şirket mukavelesi veya umumi heyet ka- rarıyla şirketin idare ve temsilinin, ortak olmayan kim- selere de bırakılabileceği hükme bağlanmıştır.

Vergi alacağı esas olarak, asıl vergi borçlusundan alınmaktadır. Asıl vergi borçlusu, vergi kanunlarına göre kendisine vergi borcu düşen gerçek veya tüzel ki- şidir. Ancak, vergi alacağının güvence altına alınması amacıyla, asıl vergi borçlusu ile birlikte birden fazla kişinin de muhatap tutulduğu durumlar sık sık görül- mektedir².

CANER ATİK Eski Hesap Uzmanı

Özet

Limited şirketlerde vergi borcundan dolayı kanuni temsilciler ve ortakların takibinin yapıla- bilmesi için öncelikle kamu alacağının şirketten tahsil edilememesi veya tahsil edilemeyeceğinin anlaşılması gerekmektedir. Bu noktada uygulamada herhangi bir tereddüt bulunmamaktadır.

Ancak bu aşamadan sonra takip işlemlerinin nasıl yapılacağı konusunda idare ile Danıştay ara- sında görüş ayrılığı bulunmaktadır. Bu görüş ayrılığı uygulamada tereddütlere neden olmaktadır.

Bu görüş ayrılığının temel nedeni ise konuyu düzenleyen üç maddenin (VUK md. 10, AATUHK md. 35, AATUHK mük. md. 35) kanuni takip sıralamasında farklı noktaları işaret ediyor olmasıdır.

Anahtar Kelimeler: Amme alacağı, limited şirket, kanuni temsilci, ortak, VUK md. 10, AATUHK md. 35, AATUHK mük. md. 35

1 01.07.2012 tarihinde yürürlüğe girecek 6102 sayılı yeni Türk Ticaret Kanunu'nun 573'üncü maddesinde limited şirket kavramı "bir veya daha çok gerçek veya tüzel kişi tarafından bir ticaret unvanı altında kurulur; esas sermayesi belirli olup, bu sermaye esas sermaye paylarının toplamından oluşur" ifadeleri ile açıklanmıştır.

2 Erhan GÜMÜŞ, "Limited Şirketlerde Vergi Borçlarından Sorumluluk", Yaklaşım Dergisi,Temmuz 2008

(2)

Vergi alacağını güvence altına almak amacıyla, vergiyi doğuran olayla ilgisi olmadığı halde asıl vergi borçlusu ile birlikte veya onun yerine, vergiyi kendi malvarlığından ödeyen kişilere fer’i vergi borçlusu de- nilmektedir. Vergi kanunlarının ve vergi idaresinin amacı, vergi alacağını asıl borçludan tahsil etmektir.

Ancak, bu alacağın asıl borçludan tahsil edilmesine imkân kalmaması halinde, vergi idaresi alacağını gü- vence altına almak için fer’i vergi borçlusuna başvur- maktadır. Fer’i vergi borçlusu, başkasının kişiliğinde gerçekleşmiş vergiyi doğuran olaydan dolayı borç ödemektedir. Fakat bu ödemeyi bir aracı gibi asıl borç- ludan kesme hakkına sahip olmadığından, kendi mal- varlığından yapmaktadır³.

II- LİMİTED ŞİRKETLERDE KANUNİ TEM- SİLCİ VE ORTAKLARIN KAMU BORÇLARI KARŞISINDAKİ DURUMU

Limited şirketlerde kanuni temsilci ve ortakların kamu borçları karşısındaki durumuna ilişkin iki farklı kanunda düzenleme mevcuttur. İlki 213 sayılı Vergi Usul Kanunu (VUK) diğeri ise 6183 sayılı Amme Alacakla- rının Tahsil Usulü Hakkında Kanun (AATUHK)’dur.

Konuyla ilgili olarak her iki kanunda yapılan düzenle- meler aşağıda ayrıntısı ile incelenmiştir.

II.1- VERGİ USUL KANUNU‘NDA YER ALAN DÜZENLEMELER

VUK’un mükellef ve vergi sorumlusuna ilişkin 8’inci maddesi aşağıdaki gibidir:

“Mükellef, vergi kanunlarına göre kendisine vergi borcu terettübeden gerçek veya tüzelkişidir.

Vergi sorumlusu, verginin ödenmesi bakımından, alacaklı vergi dairesine karşı muhatap olan kişidir.

Vergi kanunlarıyla kabul edilen haller müstesna olmak üzere, mükellefiyete veya vergi sorumluluğuna müteallik özel mukaveleler vergi dairelerini bağlamaz.

Bu kanunun müteakip maddelerinde geçen “mü- kellef” tabiri vergi sorumlularına da şamildir.

Türkiye Cumhuriyeti tabiyetinde bulunan her ger- çek kişi ile tüzel kişilere bir vergi numarası verilir. Bu hükmün uygulanmasına ilişkin usul ve esasları tespit etmeye ve vergi numarasının kamu kurum ve kuruluş- ları ile gerçek ve tüzel kişilerce yapılacak işlemlerle

ilgili kayıtlarda ve düzenlenecek belgelerde kullanıl- ması mecburiyetini getirmeye Maliye Bakanlığı yetki- lidir.”

Kanuni temsilcilerin ödevini düzenleyen 10’uncu madde hükmü ise aşağıdaki gibidir:

“Tüzelkişilerle küçüklerin ve kısıtlıların, Vakıflar ve cemaatler gibi tüzelkişiliği olmayan teşekküllerin mükellef veya vergi sorumlusu olmaları halinde bun- lara düşen ödevler kanuni temsilcileri, tüzelkişiliği olmayan teşekkülleri idare edenler ve varsa bunların temsilcileri tarafından yerine getirilir.

Yukarıda yazılı olanların bu ödevleri yerine getir- memeleri yüzünden mükelleflerin veya vergi sorumlu- larının varlığından tamamen veya kısmen alınamayan vergi ve buna bağlı alacaklar, kanunî ödevleri yerine getirmeyenlerin varlıklarından alınır. Bu hüküm Tür- kiye’de bulunmayan mükelleflerin Türkiye’deki temsil- cileri hakkında da uygulanır.

Temsilciler veya teşekkülü idare edenler bu suretle ödedikleri vergiler için asıl mükelleflere rücu edebi- lirler.

Tüzelkişilerin tasfiye haline girmiş veya tasfiye edilmiş olmaları, kanuni temsilcilerin tasfiyeye giriş tarihinden önceki zamanlara ait sorumluluklarını da kaldırmaz.”

II.2- AATUHK’DA YER ALAN DÜZENLEMELER AATUHK’un “Limited şirketlerin amme borçları“

başlıklı 35’inci maddesi aşağıdaki gibidir:

“Limited şirket ortakları, şirketten tamamen veya kısmen tahsil edilemeyen veya tahsil edilemeyeceği anlaşılan amme alacağından sermaye hisseleri ora- nında doğrudan doğruya sorumlu olurlar ve bu Kanun hükümleri gereğince takibe tabi tutulurlar.

Ortağın şirketteki sermaye payını devretmesi ha- linde, payı devreden ve devralan şahıslar devir önce- sine ait amme alacaklarının ödenmesinden birinci fıkra hükmüne göre müteselsilen sorumlu tutulur.

Amme alacağının doğduğu ve ödenmesi gerektiği zamanlarda pay sahiplerinin farklı şahıslar olmaları halinde bu şahıslar, amme alacağının ödenmesinden bi- rinci fıkra hükmüne göre müteselsilen sorumlu tutulur.”

3 Adnan GERÇEK, “Türk Vergi Hukukunda Vergi Sorumlusu, Sorumluluk Halleri ve Türlerinin İncelenmesi”, Ankara Üniversitesi Hukuk Fakültesi Dergisi, C: 54, Sayı: 3, 2005

(3)

Kanuni temsilcilerin sorumluluğunu düzenleyen mükerrer 35’inci madde hükmü ise aşağıdaki gibidir:

“Tüzel kişilerle küçüklerin ve kısıtlıların, vakıflar ve cemaatler gibi tüzel kişiliği olmayan teşekküllerin mal varlığından tamamen veya kısmen tahsil edile- meyen veya tahsil edilemeyeceği anlaşılan amme ala- cakları, kanunî temsilcilerin ve tüzel kişiliği olmayan teşekkülü idare edenlerin şahsi mal varlıklarından bu Kanun hükümlerine göre tahsil edilir.

Bu madde hükmü, yabancı şahıs veya kurumların Türkiye’deki mümessilleri hakkında da uygulanır.

Tüzel kişilerin tasfiye haline girmiş veya tasfiye edilmiş olmaları, kanunî temsilcilerin tasfiyeye giriş tarihinden önceki zamanlara ait sorumluluklarını kal- dırmaz.

Temsilciler, teşekkülü idare edenler veya mümes- siller, bu madde gereğince ödedikleri tutarlar için asıl amme borçlusuna rücu edebilirler.

Amme alacağının doğduğu ve ödenmesi gerektiği zamanlarda kanuni temsilci veya teşekkülü idare eden- lerin farklı şahıslar olmaları halinde bu şahıslar, amme alacağının ödenmesinden müteselsilen sorumlu tutulur.

Kanuni temsilcilerin sorumluluklarına dair 213 sa- yılı Vergi Usul Kanununda yer alan hükümler, bu mad- dede düzenlenen sorumluluğu ortadan kaldırmaz.”

Kanun maddelerinde geçen “tahsil edilemeyen amme alacağı” ve “tahsil edilemeyeceği anlaşılan amme alacağı” ifadelerinden ne anlaşılması gerektiği 6183 sayılı AATUH Kanun’un 3’üncü maddesinde aşağıdaki gibi açıklanmıştır:

“Tahsil edilemeyen amme alacağı terimi: Amme borçlusunun bu Kanun hükümlerine göre yapılan mal varlığı araştırması sonucunda haczi kabil herhangi bir mal varlığının bulunmaması, haczedilen mal varlığı- nın satılarak paraya çevrilmesine rağmen satış bede- linin amme alacağını karşılamaması gibi nedenlerle tahsil edilemeyen amme alacakları”

“Tahsil edilemeyeceği anlaşılan amme alacağı te- rimi: Amme borçlusunun haczedilen mal varlığına bu Kanun hükümlerine göre biçilen değerlerin amme ala- cağını karşılayamayacağının veya hakkında iflas ka-

rarı verilen amme borçlusundan aranılan amme ala- cağının iflas masasından tahsil edilemeyeceğinin an- laşılması gibi nedenlerle tahsil dairelerince yürütülen takip muamelelerinin herhangi bir aşamasında amme borçlusundan tahsil edilemeyeceği ortaya çıkan amme alacakları”

Vergi alacağının tamamen veya kısmen tahsil edilememesi veya tahsil edilemeyeceğinin anlaşılması durumları uygulamada aşağıdaki şekillerde ortaya çık- maktadır⁴:

• Şirketin haczedilen mal varlığının 6183 sayılı Ka- nun’a göre belirlenen değerinin kamu alacağını karşı- lamaması ya da söz konusu malvarlığının satışının yapılmış olmasına rağmen kamu alaca ğının tamamının tahsil edilememesi,

• Şirketin haczedilebilir nitelikte her hangi bir de- ğerinin bulunmaması,

• Şirketin iflasının istenmiş ya da ifla sının açılmış olması durumlarında kamu alacağının iflas yoluyla tahsil edilemeyeceği kanaatinin oluşması,

• Yapılan araştırmalara rağmen, borçlu şirketin bu- lunamamış olması,

• Yukarıdaki durumlara benzer olup, alacaklı tahsil dairesinin takdir ve tespitine dayalı diğer haller.

Yukarıda belirtilen durumlardan biri sinin veya bir- kaçının bulunması du rumunda, vergi alacağı için fer’i borçlulara başvurulabilir.

Ancak dikkat edilmesi gereken önemli nokta, asıl borçlunun mal varlığı araştırmasının etraflıca yapıl- masının, tapu kayıtları, trafik sicili, banka hesapları gibi kaynaklardan hiç birinin atlanılmadan araştırılma- sının, bilinen tüm adreslerde gerekli araştırmaların ya- pılmasının büyük önem taşıdığıdır. Yukarıda sayılan araştırmalar yapılmadan ve haczedilmiş malların ta- mamı satılmadan tahsil imkansızlığından bahsetmek yanlış olacaktır.

III- VERGİ BORÇLARINDA ŞİRKET TÜZEL KİŞİLİĞİNİN SORUMLULUĞU

Kanun maddelerinden de anlaşılacağı üzere limited şirketlerde vergi borcu karşısında, kanuni temsilciler ve ortaklar fer’i vergi borçlusu durumundadırlar. Bu nedenle, kanuni temsilciler ve ortaklara yüklenen so-

4 Erhan GÜMÜŞ, a.g.m.

(4)

rumluluk fer’i niteliktedir. Bu durumda, limited şirketin vergi borçları için önce limited şirket tüzel kişiliği aleyhine takibat yapılması gerekmekte ve vergi alacağının şirket malvarlığından tamamen veya kısmen tahsil edilememesi veya tahsil edilemeyeceğinin anlaşılması durumunda, limited şirketin kanuni temsilcilerine veya ortaklarına gidilebilmektedir⁵.

Limited şirketin tüzel kişiliği aleyhine hiçbir takibat yapılmadan doğrudan doğruya kanuni temsilcilere veya ortaklara başvurulması mümkün değildir⁶.

Nitekim Danıştay da kendisine intikal eden olay- larda aynı yönde kararlar vermiştir. Bu kararlardan ba- zılarının ilgili kısımları aşağıdaki gibidir:

“Limited şirket ortağının 6183 sayılı yasa’nın 35’inci maddesine göre takip edilebilmesi için, kamu alacağının sorumlu sıfatıyla kendisinden tahsil edile- ceğinin ortağa duyurulmasından önce; borcun, tüzel kişiye usulüne uygun biçimde tebliğ edilmesi, kesin- leşmiş olmasına rağmen vadesinde ödenmemiş olması ve tüzel kişinin takip edilmesine rağmen, kamu alaca- ğının tüzel kişinin mal varlığından tamamen veya kıs- men tahsil edilememiş olması gerekmektedir.”⁷

“Şirketlerden tahsil edilemeyen vergi borçları do- layısıyla kanuni temsilcilerin sorumlu tutulup hakla- rında takibat yapılabilmesi için kamu alacağının şirketlerin varlığından tamamen veya kısmen alına- madığının kesin olarak tespiti gerekmektedir.”⁸

“Limited şirketin tüzel kişiliği aleyhine hiçbir ta- kibat yapılmaksızın doğrudan doğruya kanuni temsil- cilere veya ortaklara başvurmak mümkün değildir.”⁹

“Limited şirketin borcu nedeniyle şirket ortağına başvurulabilmesi için öncelikle borcun şirketten tahsili olanaksız hale gelmesi ve bu tarih itibariyle kişinin ortak sıfatını taşıması gerekir.”¹⁰

Bu aşamada dikkat edilmesi gereken bir başka nokta ise, bahse konu alacak için haczedilmiş mallar

varsa, fer’i borçluların takip edileceği kamu alacağı, bu mallara biçilen değerler sonucunda asıl kamu borç- lusundan tahsil edilemeyeceği öngörülen kısım kadar olup tüm kamu alacağı için takip yapılamayacağıdır.

Danıştay’ın da görüşü bu yöndedir¹¹.

IV- VERGİ BORÇLARINDA KANUNİ TEM- SİLCİ VE ORTAKLARIN SORUMLULUĞU Amme borçlarının ödenmesi konusunda limited şirketler birinci dereceden sorumludurlar. Peki amme alacağının şirket malvarlığından tamamen veya kıs- men tahsil edilememesi veya tahsil edilemeyeceğinin anlaşılması durumunda takip sırası kime geçmektedir?

Kanuni temsilcilere mi yoksa ortaklara mı?

Bu sorunun cevabını verebilmek için konuyu dü- zenleyen 3 kanun maddesini birlikte ele almak gerekmektedir (VUK md. 10, AATUHK md. 35 ve mük.

md. 35).

İlk olarak kanuni temsilcilerin durumuna bakalım.

Amme alacağının şirket malvarlığından tamamen veya kısmen tahsil edilememesi veya tahsil edilemeyeceği- nin anlaşılması durumunda, VUK md. 10 ve AA- TUHK mük. md. 35 alacağın, kanuni temsilcilerden aranması gerektiğini söylerken, AATUHK md. 35 or- taklardan aranması gerektiğini söylemektedir. Uygu- lamada hangi maddenin öncelikle dikkate alınması gerektiği konusunda bir belirleme yapılmadığından çözüm için, kanun maddelerinin birlikte yorumlanması gerekmektedir.

6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hak- kında Kanun genel kamu alacakları ile ilgili bir ka- nunken 213 sayılı Vergi Usul Kanunu vergi ve vergiye bağlı diğer alacaklar ile ilgili hükümler içermektedir.

Dolayısıyla, Vergi Usul Kanunu, Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun’a göre özel nitelikli dü- zenlemeler içermektedir. Diğer bir değişle AATUHK, amme alacaklarının tahsili ile ilgili olarak düzenlenmiş genel nitelikli bir kanundur. Zira, AATUHK’un gerek

5 Erhan GÜMÜŞ, a.g.m.

6 Metin TAŞ, “Limited Şirket Ortaklarının Kamu Borçlarından Sorumluluğu”, Yaklaşım Dergisi, Nisan 1999 7 Danıştay 3. Dairesi 26.02.2009 tarihli, E. 2007/5017, K. 2009/571 sayılı Kararı.

8 Danıştay 4. Dairesi 06.10.2005 tarihli, E. 2005/864, K. 2005/1692 sayılı Kararı.

9 Danıştay VDDGK, 31.05.1996 tarihli, E. 1995/104, K. 1996/255 sayılı Kararı.

10 Danıştay 4. Dairesi, 29.05.2003 tarihli, E. 2002/2561, K. 2003/1519 sayılı Kararı.

11 Danıştay 7. Dairesi, 27.09.2000 tarihli, E. 2000/1248, K. 2000/2493 sayılı Kararı.

(5)

gerekçesinde¹²gerekse kanun metninde¹³pek çok noktada özel düzenlemelere gidilmemiş ve özel kanunlardaki düzenlemelere atıf yapılarak uygulamanın özel kanunlarda belirtildiği şekilde yapılacağı ifade edil- miştir.

Bu noktadan hareketle, AATUHK 35’inci maddeye göre VUK 10’uncu maddedeki düzenleme özel nitelik taşımaktadır¹⁴. Gerek hukuki yorum, gerek kanun ge- rekçesi, gerek kanun metni, gerekse Danıştay kararları uygulamada VUK’un 10’uncu maddesinin, AA- TUHK’un 35’inci maddesine göre uygulama önceliği olduğunu ortaya koymaktadır. Bu durum da bizi, limited şirketin vergi borçlarının şirket malvarlığından tamamen veya kısmen tahsil edilememesi veya tahsil edilemeyeceğinin anlaşılması durumunda, takip sıra- sının ikincil sorumlu olan limited şirketin kanuni temsilcilerine geçtiği noktasına götürmektedir.

Limited şirketin vergi borçlarının şirketin kanuni temsilcilerinin malvarlığından tamamen veya kısmen tahsil edilememesi veya tahsil edilemeyeceğinin anla- şılması durumunda ise bu defa AATUHK’un 35’inci maddesi devreye girmekte ve takip sırası üçüncül so- rumlu olan limited şirket ortaklarına gelmektedir.

V- TEBLİĞ DÜZENLEMESİ VE DANIŞTAY KARARLARI

Seri: A Sıra No: 1 Tahsilat Genel Tebliği’nin, Seri:

A Sıra No: 2 Tahsilat Genel Tebliği¹⁵ile değişen “VIII- Kanuni Temsilcilerin Sorumluluğu” başlıklı bölümde

“6183 sayılı Kanunun 35 ve mükerrer 35 inci madde-

lerinde yer verilen sorumluluklar ile 213 sayılı Kanu- nun 10 uncu maddesinde düzenlenen sorumluluk ne- deniyle yapılacak takiplerde ortak ve kanuni temsilcilerin takibinde bir öncelik sıralaması söz ko- nusu olmadığından, ortaklar ve kanuni temsilciler hakkında yapılacak takiplere aynı zamanda başlanıl- ması gerekmektedir.“ hükmü yer almaktadır.

Diğer taraftan Danıştay, bahse konu tebliğ düzen- lemesinden gerek önce gerekse sonra vermiş olduğu ve müstekar hale gelmiş kararlarında aksi yönde görüş bildirmiştir. Danıştay Dokuzuncu Dairesi verdiği bir kararda¹⁶ “... 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 10’uncu maddesi, Türk Ticaret Kanunu’nun 540’ıncı maddesi ile 6183 sayılı Yasanın 35’inci maddesi hü- kümlerinin birlikte değerlendirilmesinden, limited şir- ketten tahsil olanağı bulunmayan amme alacağının, öncelikle kanuni temsilciden (müdürden) aranılması gerektiği, kanuni temsilcilerden tahsil edilememesi halinde de konulan sermaye ile sınırlı olmak üzere ortakların mal varlığından tahsili cihetine gidilebi- leceği sonucuna ulaşıldığı ...” bir başka kararında¹⁷

“... Ancak, limited şirketin ödenmeyen vergi borçla- rından dolayı ortağın takip edilebilmesi için öncelikle söz konusu kamu alacağının sırası ile şirketten ve ka- nuni temsilciden tahsilinin imkansız hale geldiğinin ortaya konulması gerekmektedir.“ ve diğer bir kara- rında¹⁸“Limited şirketten tahsil olanağı bulunmayan vergi alacağının, öncelikle kanuni temsilciden (mü- dürden) aranılması, kanuni temsilciden tahsil edile- memesi halinde konulan sermaye hissesi ile sınırlı

12 "... ancak tahsilatı hususi kanunlarına göre muayyen olan ödeme sürelerinin gelmesine talik edilerek ihtiyati hacizle iktifa edil- mektedir."

"...makbuz verilmesinden başka şekillerde hususi kanunlarına göre yapılan tahsilatı mahfuz tutan hüküm makbuzla yapılmıyan, pul ilsakı, soğuk damga ilâh ... gibi hususi şekillerdeki tahsilatın kanuniliğini ihlâl etmemek üzere sevkedilmiştir."

"...tahsil zaman aşımı bütün kamu alacakları için 5 sene olarak kabul edilmiş, ancak para cezaları hususi kanunlarındaki zaman aşımı müddetlerine terkedilerek ceza prensiplerine göre tâyin edilmiş olan bu müddetlere riayet edilmiştir."

13 Madde 37- Amme alacakları hususi kanunlarında belli edilen zamanlarda ödenir. Hususi kanunlarında ödeme zamanı tespit edil- memiş amme alacakları Maliye Vekaletince belirtilecek usule göre yapılacak tebliğden itibaren bir ay içinde ödenir.

Madde 39- Hususi kanunlarında ödeme yeri gösterilmemiş amme alacakları, borçlunun ikametgahının bulunduğu yer tahsil dairesine ödenir. Hususi kanunlarında ödeme yeri gösterilmiş olsun olmasın borçlunun alacaklı tahsil dairesindeki hesabı bildirmek şartiyle bu yerin belediye sınırları dışındaki tahsil dairelerine de ödeme yapılabilir.

Madde 40- ... Hususi kanunlarındaki makbuz verilmesinden başka şekillerde yapılan tahsilata ait hükümler mahfuzdur.

Madde 102- ... Para cezalarına ait hususi kanunlardaki zamanaşımı hükümleri mahfuzdur.

14 Adnan GERÇEK, 5766 Sayılı Kanun ve Danıştay Kararları Çerçevesinde Limited Şirketlerde Kanuni Temsilciler ve Ortakların Vergi Borcundan Sorumluluğu, Yaklaşım Dergisi, Mart 2010

15 29.06.2008 tarihli, 26921 sayılı Resmi Gazete

(6)

olmak üzere ortakların mal varlıklarından tahsili ci- hetine gidileceği“ şeklinde görüş bildirmiştir. Danıştay Onbirinci Dairesi de benzer ifadeler ile aynı görüşü savunmuştur¹⁹. Benzer şekilde Danıştay Dördüncü Dairesi de bir kararında²⁰“213 sayılı Vergi Usul Ka- nunu’nun 10’uncu maddesi ile 6183 sayılı Kanunun 35’inci maddesinin birlikte değerlendirilmesinden, li- mited şirketin vergi borcunun öncelikle şirketin mal varlığından tahsiline çalışılması, vergi borcunun şir- ketten tahsilinin olanaksız olduğunun tespit edilmesi halinde ise vergilendirme ile ilgili ödevleri yerine ge- tirmekle sorumlu bulunmasına karşın, bu ödevleri ye- rine getirmeyen kanuni temsilcilerin takip edilmesi gerekmekte, şayet kanuni temsilcinin varlığından da vergi borcu tahsil edilemezse, ancak bu aşamada or- tağın ilgili olduğu döneme göre sermaye miktarı veya sermaye hissesi göz önünde bulundurularak takip edilmesi mümkündür.“ ve bir başka kararında²¹“Li- mited şirketten tahsil olanağının kalmadığı saptanan kamu alacağının öncelikle kanuni temsilcinin mal varlığından tahsili yoluna gidilmesi, buna rağmen tahsil edilememesi halinde konulan sermaye hissesi ile sınırlı olmak üzere ortaklardan tahsiline çalışıl- ması gerekir.“ kanaatine varmıştır.

Görüldüğü üzere Danıştay, bahsi geçen Tebliğ dü- zenlemesine karşın makalemizde açıklanan tarzda bir hukuki yorum yaparak İdarenin aksi yönünde karar vermiştir. Dava konusu olacak benzer durumlarda da Danıştay’ın mevcut görüşünde ısrar etmesi olası gö- rünmektedir.

Bu noktada belirtmekte fayda gördüğümüz bir husus da, limited şirketin ortağının bir başka tüzel kişi olması durumudur. Böyle bir durumda, ortak duru- mundaki tüzel kişilik, VUK 10’uncu madde kapsamın- daki ödev ve borçlardan sorumlu tutulabilir. Ancak bu tüzel kişileri temsil eden gerçek kişilerin vergi ve buna bağlı alacaklardan ötürü takip edilmesi hukuka uygun olmayacaktır. Zira Danıştay’ın kararı²²da bu yönde- dir.

VI- SONUÇ

Limited şirketlerde vergi borcundan dolayı kanuni temsilciler ve ortakların takibinin yapılabilmesi için öncelikle kamu alacağının şirketten tahsil edilememesi veya tahsil edilemeyeceğinin anlaşılması gerekmektedir. Bu noktada uygulamada herhangi bir tereddüt bu- lunmamaktadır. Ancak bu aşamadan sonra takip işlemlerinin nasıl yapılacağı konusunda idare ile Da- nıştay arasında görüş ayrılığı bulunmaktadır. Bu görüş ayrılığı uygulamada tereddütlere neden olmaktadır.

İdare yaptığı Tebliğ düzenlemesi ile olaya kendi bakış açısından bir çözüm getirirken, gerek bu çalışmanın önceki bölümlerinde yer verilen hukuki yorumlar gerekse Danıştay’ın kararları ortaya farklı bir tablo çı- karmaktadır.

Bu nedenle kanaatimizce, AATUHK’da yapılacak bir değişiklikle limited şirketin amme borçlarında takip sırasının önce şirketin tüzel kişiliği, sonra şirke- tin kanuni temsilcileri en son olarak da şirketin ortak- ları olduğunun açıkça düzenlenmesi hukuki normlara daha uygun olacaktır.