Muhasebenin Tarihine Küresel Kapsamda ve Türkiye Kapsamında Vergisel Bir Bakış

(1)

s— L E G E S SOSYAL BİLİMLER DERGİSİ

. 1

MUHASEBENIN TARIHINE KÜRESEL KAPSAMDA

ve TÜRKİYE KAPSAMINDA VERGİSEL BlR BAKIŞ

Cevdet KIZIL a Vedat AKMAN b Tamer ZORKALKAN c Ramazan TÜRKMEN d

Özet

Bu çalışmada, muhasebenin tarihi küresel perspektif ve Türkiye perspektifinde vergiyle ilişkili olarak ayrıntılı şekilde incelenmiştir. Araştırmada, kronolojik olarak muhasebenin gelişim evresi ele alınarak, Dünya'da ve Türkiye'de muhasebe tarihinde dönüm noktası olarak tanımlanan olayları tetikleyen nedenler tartışılmıştır. Çalışmanın sonunda, genel bir değerlendirme yapılmıştır ve küresel kapsam ile Türkiye kapsamında karşılaştırmalara yer verilmiştir. Çalışmanın metodolojisi literatür taramasıdır. Araştırmanın sonuçlarına göre, Türkiye' de muhasebe anlayışı hem teorik hem de pratik olarak son yıllarda büyük aşama kaydetmiştir. Ancak, hala bir takım eksiklikler ve

iyileştirilmesi gereken hususlar vardır.

Anahtar Kelimeler: Muhasebe, Vergi, Tarih, Türkiye, Küresel.

1 Yrd.Doç.Dr.,Yalova Üniversitesi, İİBF, İngilizce İşletme Bölümü, Yalova, Yrd. Doç. Dr., Beykent Üniversitesi, İİBF, İşletme Bölümü, İstanbul, Yalova Üniversitesi, İİBF, İngilizce İşletme Bölümü, Yalova,

(2)

MUHASEBENİN TARİHİNE KÜRESEL KAPSAMDA

ç VE TÜRKİYE KAPSAMINDA VERGİSEL BİR BAKIŞ A TAXATIONAL OVERLOOK to the HISTORY of ACCOUNTING FROM A GLOBAL and TURKISH EXTENT

Abstract

In this study, the history of accounting is analyzed in detail from a global and Turkish perspective related to taxation. The research mentions the development phases of accounting in a chronologic order. Also, reasons which have triggered the milestone incidents and events for the history of accounting in the world and Turkey are discussed. At the end of study, a general evaluation is made and comparisons are stated in a global and Turkish content. The methodology of research is literature review. According to the results of study, the accounting understanding and approach in Turkey have improved significantly in the recent years both theoretically and practically. However, some missing points andflaws still exist in addition to further potential issues, which should be improved.

Keywords: Accounting, Tax, History, Turkey, Global

GİRİŞ

Muhasebenin tarihine bakıldığı zaman, beş bin yıl öncesine kadar gittiği görülmektedir. İlkçağda kayıtları tutma düzenleri, ortaçağda çift girişli defterleri tutma sistem özellikleri ağır basan muhasebe ekono-mik, teknolojik ve hukuksal çevre şartlarının etkisiyle kendini geliş-tirmiş ve günümüzde işletme muhasebesi, sosyal muhasebe ve devlet muhasebesi gibi ana dallar altında bir bilim dalı olarak yoluna devam etmektedir. Bir başka ayrıma göre ise muhasebe üç ana dal altında in-celenmektedir. Bunlar finansal muhasebe, maliyet muhasebesi ve yö-netim muhasebesidir. Çağımızda muhasebede işletme ve işletmelerin oluşturduğu ekonomik sistemin önemi devamlı artıştadır. Bir ülkenin ekonomik kalkınmasında muhasebenin rolünün büyük olduğu görül-mektedir.1

1 Fatih Coşkun Ertaş, Mikail Erol ve İsmail Elagöz, "Türkiye'de Muhasebe Tarihi Çalış-malarının Son Dönemi (1984-2011)", MÜFİTAD Dergisi, Ocak 2013, ss:73-74.

(3)

Muhasebe, konusu bakımından 15. Yy. sonuna kadar normal sey-rinde ilerlemiştir. Muhasebeyle ilgilenenler, karşı karşıya kaldıkları ka-yıt problemlerini ve organizasyon ihtiyaçlarını çeşitli çareler bulmaya çalışarak gidermişlerdir. Geniş bir matematik bilgisine sahip olan Luco Pacioli, 1494'te "Summa Aritmetica" adlı eseri yayınlamıştır. Luco Pacioli bu eserde muhasebenin normal seyrinin dışına çıkarak farklı bir yol izlemiştir. Muhasebedeki yerel uygulamaların yanı sıra dünya-nın birçok yerindeki muhasebe uygulamalarını araştırıp onlar ile ilgili tüm ihtiyaçları ayrıntılı ele alan ve birçok kişide etki bırakan bir dalga yaratmıştır. Böylece "Summa Aritmetica" adlı eser İtalya'dan başla-yarak tüm dünyaya yayılan bir Rönesans hareketi olarak görülmelidir. Çünkü söz konusu olan eserle birlikte sadece teorik olarak görünen ve bilinenler artık pratiğe de dökülmüş oluyordu. Her ne kadar "Summa Aritmetica" salt bir muhasebe kitabı olmayıp, ticari konuları ele alsa da, muhasebe konusunda sistematik bilgiler sunması bakımından ve bunları yazıya dökmesi nedeniyle oldukça önemlidir. Belirtilen eserle bireyler nerede ne yapacaklarını geçmişe nazaran daha net, kestirebilir bir şekilde anlamış bir konuma geliyorlardı. Muhasebenin ilk zaman-larda gerçekleştirdiği çok fazla bir işlev ise yoktu. Muhasebede tek ya-pılan defter tutulması, işlem ve olayların kayıt edilmesi, bu olayların ve işlemlerin sınıflandırılması ve sonuçların da basit raporlar halinde sunulmasıydı. Ancak ekonominin gelişmesine paralel olarak bu fonksi-yonların tek başına yeterli olmayacağı anlaşılmış ve yeni fonksiyonlar muhasebeye konu olmuştur. Böylece yönetici konumunda olanların da muhasebeden bir takım beklentileri doğmuştur. Bu beklentiler, bilgile-rin incelenmesi, bu incelemelere göre yorumlanması ve bu inceleme ile yorumların ayrıntılı raporlar şeklinde sunulması olmuştur.2, 3

Bu gelişmelere dayanarak zaman içinde muhasebe önem kazan-mıştır. Yöneticilerin sonuçları ayrıntılı raporlar şeklinde istemesi kura-lına dayanarak muhasebe için "Karar almada önemli bir kaynağı teşkil eder." şeklinde bir tanımlama yapılmalıdır. Bu açıklamaları dikkate alıp bir tanımlama yapmamız gerekirse muhasebe parayla ifade edilen her 2 Orhan Sevilengül, "Genel Muhasebe", Gazi Kitabevi, 6. Baskı, 1997, s.12-13.

3 İsmail Otar, "Risâle-i Felekiyye - Kitab-us Siyagat Hakkında", İ.Ü. İşletme Fakültesi Muhasebe Dergisi, Ağustos 1984, No:34.

(4)

r

MUHASEBENİN TARİHİNE KÜRESEL KAPSAMDA VE TÜRKİYE KAPSAMINDA VERGİSEL BİR BAKIŞ

işlem ve her hareketin kaydedilmesi, sınıflandırılması, özet şeklinde ra-porlar haline getirilip yorumlanmasıyla ilgili bir bilim ve sanattır.4

Muhasebe kayıtlarıyla ilgili bir takım önemli kronolojik saptamalar yapılmıştır. Orta Çağ'da Eski Yunan, Babil, Roma, Mısır ve Eski Avru-pa dönemlerinde muhasebe düzenli bir sistematiğe sahip olmamış, yal-nızca envantere dayalı bir karakter sergilemiştir. Şahıslar ve işletmeler gelişmelerinin her safhasında muhasebeyi günlük yaşamdaki ihtiyaçla-rına göre teorik, kayıt ve analiz teknikleri çerçevesinde kullanmışlardır. Ayrıca ekonomik gelişimin her safhasında da muhasebe görülmüştür. Bilinen en ilkel muhasebe, hiçbir şekilde kategoriye ayrılmadan sadece giriş ve çıkış kayıtlarını zamanına göre sıralayarak yapılan kayıttır.5

Ancak daha önce de belirtildiği üzere, muhasebe zaman içerisin-de oldukça gelişerek gittikçe önemini arttırmış, günümüziçerisin-de kritik bir konuma erişmiştir. Bu çalışmada, muhasebe tarihi Türkiye ve Dün-ya odaklı bir şekilde vergisel hususlarla ilişkisi de ele alınarak analiz edilmiştir. Bir başka ifadeyle, Türkiye'de ve Dünya'da muhasebenin tarihsel gelişimi vergisel bir bakış açısıyla karşılaştırmalı olarak belir-tilmiştir.

MUHASEBENİN DÜNYA'DA DOĞUŞU ve GELİŞİM EVRELERİ

Muhasebenin kayıt tutma düzenine bakılırsa muhasebenin tarihi M.Ö. 5000-3000 yıllarına kadar dayanmaktadır. Sümer, Babil ve Mı-sır uygarlıkları köklerine kadar incelendiği takdirde, günümüze ulaşan belgeler sayesinde muhasebenin bu uygarlıklarda kullanıldığı ve olduk-ça merak uyandıran uygulamaların bulunduğu görülmektedir. Fakat bu uygarlıkların kayıtları günümüzdeki çift girişli defter tutmadan oldukça uzaktır. Uygarlıkların kayıt tuttuğu çağlarda çevre koşulları da oldukça önem arz etmiştir. Zira çevre koşulları dolayısıyla muhasebe bu uygar-lıklarda birbirlerinden farklı bir seyir izlemiştir. Örnek verecek olursak,

4 Mahmut Yardımcıoğlu, "Küreselleşme Sürecinde İşletmelerde Muhasebe Organizasyo-nu", Lebib Yalkın Mevzuat .Dergisi, Sayı: 29, Mayıs 2006.

(5)

Sümer uygarlığında tapınakların içinde kadın işçilerin çalıştığı kumaş-tan dokuma işlemlerine ait kil tabletler bulunmuştur. Aynı zamanda ka-yıtların içinde çalışan kadınlara ait isim, aybaşında çalışana dokuması için verilen yünün kilosu ve ay sonunda çalışanın dokumuş olduğu ku-maşın metresi gibi birçok bilgiye rastlanmıştır.6

Eski Roma medeniyetinde de muhasebe alanında bir kayıt düzeni aracı olarak birçok önem arz eden gelişmeler olmuştur. Roma mede-niyetinde üç farklı alanda kayıt tutma düzeni bulunmaktaydı. Bunlar devlet, ticaret ve bankerliktir. Devletin kayıtlarında özellikle "vergi" ve "şahsi zenginlik" bakımından mal ve nakit işlem hareketlilikleri önem taşır.7

Ticarette ise tarım işleriyle ilgili önemli gelişmeler olması sebebiy-le tarım konusunda birçok çalışmalar olmuştur. Son olarak da banker-lik, bir diğer ifadeyle şahsi kayıtlarda ödemelerin ve tahsilatların daha fazla önem taşıdığı görülmektedir. Roma döneminde defter tutma dü-zeni geliştirmiş ve yaygın olarak kullanılmıştır. Bu konuya ilişkin ünlü Romalı hatiplerden olan Ciceron de bir sözünde muhasebeden bahset-miştir. Bahsettiği sözde Ciceron, muhasebe ile uzaktan-yakından ala-kası olmayan insanların bile muhasebeye merak duyup defter tutmakla ilgilendiğini kastetmiştir. Ciceron, şu şekilde bir konuşma yapmıştır: "Ey hâkimler, şimdi yeni bir olayı daha öğreneceksiniz. Hiçbir zaman muhasebe defteri tutmamış bir adamın mevcudiyetinden söz edildiğini işitmekteyiz". Ciceron'un defter tutmamaya karşı günümüzden yüzyıl-lar öncesinde gösterilen bu reaksiyonu, Romalıyüzyıl-lar için merak uyandırı-cı ve düşündürücü olmuştur. Kayıt tutmayı çok önemli bir sorumluluk gibi düşünen Roma medeniyetinde kayıt tekniği de o çağa göre çok fazla gelişme göstermiş, borç ve alacak hesaplarına dair bulgulara rast-lanmıştır.8

6 Ahmet Vecdi Can, "Luca Pacioli Muhasebenin Babası Mıdır?", Akademik Bakış Uluslar arası Hakemli Sosyal Bilimler E-Dergisi, Sayı: 12, Mayıs 2007, s.2.

7 Göksel Yücel, "Muhasebenin Çağlar Boyunca Gelişimi", İstanbul Üniversitesi İşletme Fakültesi Dergisi, Cilt: 11 Sayı: 1, Nisan 1982, ss. 220-221.

8 Göksel Yücel, "Muhasebenin Çağlar Boyunca Gelişimi", İstanbul Üniversitesi İşletme Fakültesi Dergisi, Cilt: 11 Sayı: 1, Nisan 1982, ss. 220-221.

(6)

r

ç VE TÜRKİYE KAPSAMINDA VERGİSEL BİR BAKIŞ

Muhasebe denetimi ile ilgili verilere ilk kez 1289'da rastlanmış-tır. Muhasebe denetimiyle ilgili ilk örgüt ise Venedik'te 1581'de ortaya çıkmıştır.9 1845'te William Deloitte günümüzde Deloitte olarak bilinen,

belirtilen tarihte ise Deloitte&Touch olarak anılan bağımsız denetim fir-masını İngiltere'de kurmuştur.10 1867'de Fransa'da muhasebe denetim

işlevi "Companies Charter" isimli yasa ile resmi bir kimliğe kavuşmuş-tur.11 1896'da Amerika Birleşik Devletleri'nde (ABD) muhasebe

dene-timi yasal bir kimlik kazanmıştır. 1900'de İngiltere'de sınırlı sorumlu firmalara denetime tabi olmuştur. 1901'de ise ABD'de mali müşavirler tarafından denetlenmiş ilk mali tablo kamuyla paylaşılmıştır.12

1934'te ise ABD'de Sermaye Piyasası Kanunu (Securities Exchan-ge Act) yürürlüğe girmiştir.13 1966'da Fransa'da muhasebe de denetim

işlevleri birbirinden ayrılmıştır. Yunanistan'da ise yeminli mali müşa-virlik unvanı ve mesleği 1955'te resmileşmiştir.14

MUHASEBENİN TÜRKİYE'DE DOĞUŞU ve GELİŞİM EVRELERİ

Türkiye'de modern muhasebe uygulamalarına ilk olarak bazı sos-yal güvenlik kuruluşları öncülük etmişlerdir. Ticaret muhasebesi dalın-daki gelişmelerde ise, batıda olan tarihsel gelişmenin birçok özelliğinin izlerinin taşındığı görülmektedir. Buna göre batı ülkelerinde yapıldığı gibi muhasebe, ilk olarak ticari işletmelerin gereksinimlerini gidermek

9 Osman Fikret Arkun, "İşletmelerde Muhasebe Denetimi", İkinci Baskı, İ.İ.T.İ.A. Nihat Sayar Yayın ve Yardım Vakfı Yayın No:317-550, İstanbul, 1980. 10 Oya Yıldırım, Ayşen Dalgeç ve Erdal Özkol, "Muhasebenin Tarihsel ve Çağdaş

Konumlarından Geleceğine Bakış", TÜRMOB Yayın No:23, Ankara, 1995. 11 Oya Yıldırım, Ayşen Dalgeç ve Erdal Özkol, "Muhasebenin Tarihsel ve Çağdaş

Konum-larından Geleceğine Bakış", TÜRMOB Yayın No:23, Ankara, 1995.

12 Cumhur Ferman, "ABD'de Serbest Hesap Mütehassıslığı", Muhasebe Uzman-ları Derneği Yayın No:3, İstanbul, 1974.

13 Burak Pigaip, "Sermaye Piyasasında Bağımsız Denetim Standartlarının Uluslar arası Denetim Standartları İle Harmonizasyonu", SPK Muhasebe Standartları Dairesi, Yeterlik Etüdü, Ankara, Mayıs 2004.

14 Şaban Uzay, Ahmet Tanç ve Mehmet Erciyes, "Türkiye'de Muhasebe Deneti-mi: Geçmişten Geleceğe", 12. Dünya Muhasebe Tarihçileri Kongresi, İstanbul, 2008.

(7)

amacıyla uygulanmıştır. Daha sonra ise çerçeve yavaş yavaş genişleye-rek günümüzdeki şekle ve seviyeye ulaşılmıştır.15

Türkiye'de muhasebe disiplinin oluşması ise, 17. Yy. sonlarına doğru "Kanunname-i Ticaret"e dayanır. Fransız Ticaret Kanunu'nun çevirisi olan Kanunname-i Ticaret, girişimcilerin yükümlülükleri hak-kında getirilen hükümleri içermektedir. Muhasebe derslerinin idari se-viyesindeki bazı okullarında ders müfredatında yer aldığı, 17. yy sonla-rına doğru da "İstanbul Ticaret Mektebi Âlisi"nin kurulduğu bilinmek-tedir. Batı ülkelerinde olduğu gibi, muhasebe konusu Türkiye' de uzun bir süre zarfında yalnızca ticaret muhasebesi ya da genel muhasebe sı-nırlarında kalmıştır. 16, 17

Kanunname-i ticaret, aynı zamanda "vergi ile ilgili işlemlerin ka-yıt düzeni" olarak bilinir. Fakat asıl ifade ettiği anlam, ticari defterle-rin mahkeme esnasında ispatlanabilir olmasıdır. Bu doğrultuda gerekli ve ilgili düzenlemeleri içerir. Ancak, ilgili yıllarda gerçekleşen siyasi koşullar ve Türkiye'nin ekonomik durumu göz önünde bulunduruldu-ğunda uygulama alanı oldukça kısıtlı kalmış ve 1926'da da yürürlükten kalkmıştır.18

18. yy.'ın ilk çeyreğinde yürürlüğe girmiş olan muhasebe kanun-larında ise, hesapların tutulma şekli üzerinde durulmuş ve hatta hesap dönemleriyle sınırlandırılmış olarak envanter ile bilanço gibi konularda belirli esaslar oluşturulmuştur. 1879'da Maliye Bakanlığı Teftiş Kuru-lu'nun temeli atılmıştır.19 1926-1934 yılları arasında iyi tanınan muha-sebe meslek mensuplarına ise "vergi denetimi" yetkisi verilmiştir.20 Bu arada Tanzimat Dönemi'nden başlayarak 1928'e kadar olan dönemde

15 Ali Ildır ve Erhan Koyar, Tekdüzen Hesap Planında Maliyet Hesapları, Ekin Kitapevi Yayınları, Bursa, 1995.

16 Sabri Bektöre, "Tekdüzen Hesap Planına göre Genel Muhasebe İlkeleri ve Uygulaması", Birlik Ofset Yayıncılık, Eskişehir, 2000, s.7.

17 Yahya Arıkan, "Uluslararası Muhasebe Standartları - Türkiye Uygulaması", Mali Çözüm, Yıl: 6, Sayı: 36, Mayıs-Haziran 1996.

18 Oktay Güvemli, "Türk Devletleri Muhasebe Tarihi - Cumhuriyet Dönemi, 20.yy", Avcıol Yayınları, 4.cilt, İstanbul, 2001, ss:79-82.

19 Oktay Güvemli, "Türk Devletleri Muhasebe Tarihi - Cumhuriyet Dönemi, 20.yy", Avcıol Yayınlarıi 4.cilt, İstanbul, 2001, s.640.

20 Masum Türker, "Türkiye'de Muhasebe Denetim Faaliyetlerinin Gelişimi", Dayanışma Dergisi, İzmir Serbest Muhasebeci Mali Müşavirler Odası Dergisi, Sayı:89, Şubat 2006, ss.5-7.

(8)

r

Türkiye'de muhasebe eğitiminde Fransız Ekolü hüküm sürmüştür. Zira Fransızca muhasebe kitaplarından birçok çeviriler yapılmıştır. Cumhu-riyet Dönemi'nin başlangıcından (1923) 1950'li yıllara kadar ise hem

eğitimde hem de uygulama sahasında Alman Ekolü hâkim olmuştur.21

Belirtilen zaman diliminde, Türkiye'de özellikle İstanbul Üniversite-si'nde birçok Alman akademisyenin ders verdiği ve çalışmalarda bu-lunduğu bilinmektedir. Günümüzde dahi, İstanbul Üniversitesi'nin Be-yazıt Ana Yerleşkesi'nde Alman öğretim üyelerinin isimlerinin verilmiş olduğu amfi ve sınıflar bulunmaktadır. 1933 senesinden sonra devletçi-lik ilkesine bağlı olarak iktisadi devlet temellerini teşkil etmek amacıy-la Türkiye Sanayi ve Maden Bankası kurulmuştur. Buna bağlı oamacıy-larak da fabrikaların muhasebe organizasyonları ve maliyet muhasebesine dair çalışmaları, hem kamu hem de özel sektörde faal olan işletmelere birer örnek teşkil etmiştir.22

"Kazanç Vergisi Kanunu" da 755 sayılı kanundur ve ilk temeli 1926'da atılmıştır. Fakat 1934'te tamamen yenilenmiştir. Bu yasa be-yana dayalı olup, "dolaysız vergileri" kapsar. Kanun sayesinde yıllık beyanname vermesi gereken mükellefler belirlenmiştir. Hatta belirle-nen "Vergi Yükümlülerinin Kazançları"nın tespitiyle alakalı muhasebe usulü ve esasları belirlenmiştir. Ancak, bu kanun kullanılması gereken

hesap çeşidi bakımından düzenleme getirmemiştir.23 1935'de

Muhase-beciler ve Murakıplar Cemiyeti kurulmuş, ancak belirli bir süre sonra faaliyetlerine son vermiştir.24

1938'de ise, iktisadi devlet teşekküllerinin faaliyetlerinin sınırla-rını çizmek ve faaliyetlerine düzenleme getirmek amacıyla 3460 sayılı kanun devreye girmiştir. Bu sayede, işletme bütçesi kavramı önem kazanmıştır. Aynı zamanda, belirtilen zaman diliminde işletmeler

mali-21 Mustafa A. Aysan, Burhan Sarıoğlu ve Kerem Sarıoğlu, Cumhuriyetin 75.Yıl-dönümünde Muhasebe Tarihi, TÜRMOB Yayın No:51, Ankara, 1998.

22 Erdoğan Avder, "Muhasebenin Ülkemizdeki Tarihi Gelişimi ve Tek Düzen Hesap Planı", Muhasebetr Websitesi, http://www.muhasebetr.com/yazarlarimiz/erdogan/003/, (22 Ka-sım 2014).

23 Yavuz Çiftçi, "Türkiye'de Cumhuriyet Döneminden Bugüne Yapılan Muhasebe Düzen-lemeleri", II. Uluslararası İşletme ve Ekonomi Çalıştayı ve I. Muhasebe Tarihi Günleri, Giresun, 28-29 Haziran 2007, ss.300-306.

24 Mehmet Yazıcı, "Bağımsız Muhasebe ve Denetleme Mesleği Üzerine Araştır-ma", Yüksek Ticaret Mezunları Derneği Yayını, İstanbul, 1986.

(9)

-r

yet muhasebesi konusuna eğilmeye başlamışlardır.25 1942'de ise

Türki-ye Muhasebe Uzmanları Derneği (TMUD) kurulmuştur.26

İktisadi devlet kuruluşlarının, faaliyetlerini düzenlemek amacıyla 18. Yy.da yürürlüğe koyulmuş olan yasalar ise, muhasebe alanında yapılmış olan geliştirme ve iyileştirmeleri hızlandırmıştır. II. Dünya Savaşı'nın devam ettiği yıllarda devlet fiyat kontrolüne dair bazı uygulamalar getirmiştir. Bu uygulamalar hem devletin hem de işletmelerin, maliyet hesaplama usulleri ve muhasebe konuları üzerinde durmasını sağlamıştır.27

II. Dünya Savaşı'nın bitmesiyle birlikte batılı ülkelerle başlayan ilişkilerde Türkiye yeni mali tecrübeler elde etmiştir. Bu tecrübelerin en önemlisi hazırlıklarının bitişiyle 19. yy. ortalarında yürürlüğe gir-miş olan bazı "dolaysız vergiler", "gelir vergisi" ve "kurumlar vergisi" reformuna ilişkin tüzüktür. Belirtilen tüzük, mükellefleri muhasebe ala-nıyla yakından ilgilenme durumunda bırakmıştır.28

"Gelir Vergisi Reformu" ise 1950'de yürürlüğe girmiştir. Bu refor-ma ilişkin mevzuat da eskisine göre büyük ölçüde gelişme göstermiş, muhasebe konusuyla çok yakından ilgilenen bir topluluk, mükellef çev-resi ortaya çıkmıştır. 5422 sayılı "Vergi Usulü Yasası", vergi tekniği ve muhasebedeki uygulamalar bakımından birçok prensibi beraberinde getirmiştir. 6762 sayılı Türk Ticaret Yasası ise kayıt düzeni açısından teşebbüsleri yeni bir düzen içine sokmuştur.29 1950'li yıllarda ayrıca ekonomik gelişmeler ile sanayileşme gibi olgular Türkiye'de muhase-beci ihtiyacını da derinleştirmiştir.30 1956-1957 yıllarında Ankara

Siya-25 İsa Karakaş ve Ali Aydoğdu, "Muhasebenin Ülkemizdeki Gelişim Evresi", Muhasebe-net.net Web Sitesi, http://www.muhasebeMuhasebe-net.net/muhasebe_nedir.html (24Aralık 2014). 26 Oktay Güvemli, "Türk Devletleri Muhasebe Tarihi - Cumhuriyet Dönemi,

20.yy", Avcıol Yayınlani 4.cilt, İstanbul, 2001, s.695.

27 Melih Kara, "İlk Çağlardan Günümüze Muhasebe", Melihkara.com.tr Web sitesi, http:// melihkara.com.tr/makaleler/ilk%20caglarda%20muhasebe.html (25 Aralık 2014). 28 Melih Kara, "İlk Çağlardan Günümüze Muhasebe", Melihkara.com.tr Web sitesi, http://

melihkara.com.tr/makaleler/ilk%20caglarda%20muhasebe.html (25 Aralık 2014). 29 İsa Karakaş, Ali Aydoğdu, "Muhasebenin Ülkemizdeki Gelişim Evresi", Muhasebenet.

net Web Sitesi, http://www.muhasebenet.net/muhasebe_nedir.html (24Aralık 2014). 30 Ümit Gücenme Gençoğlu ve Aylin Poroy Arsoy, "Türkiye'de Cumhuriyet

Dö-neminde Muhasebe Eğitimi", Mali Çözüm Dergisi, Sayı:76 (Özel Sayı), Kasım 2006.

(10)

r

sal Bilgiler Fakültesi ilk muhasebe kongrelerini düzenlemiştir. 1968'de ise İstanbul Üniversitesi İşletme Fakültesi'nde muhasebe denetimi kür-süsünün temeli atılmıştır.31

19. Yy.ın başlangıcından günümüze kadar geçen sürede de mu-hasebe alanında çeşitli gelişmeler gözlemlenmiştir. Bahse konu olan gelişmelere yol açan çeşitli hususlar üzerinde durmak gerekirse, önce-likli olarak sanayi devriminin tetiklediği maliyet muhasebesindeki ge-lişmelerden söz edilmelidir. Aynı zamanda, demiryollarına bağlı işlet-melerin sayısında yükselişler olmuştur. Artı olarak, firmalarla bağlantılı birçok yasal düzenleme yapılmış ve işletmeler vergiye konu olmaya başlamıştır. Bir başka ifadeyle, "vergi mükellefi" firma sayısı artmaya başlamıştır. Bunların yanında, sanayi firmalarının kurulması ve orga-nizasyonlar arasında birleşmelerin gözlemlenmesi de vurgulanmalıdır. Tüm bu gelişmeler, hem Dünya'da hem de Türkiye'de ciddi olarak et-kili olmuştur.32

1960'lı yıllara gelindiğinde, Türkiye'de planlı kalkınma dönemi ile birlikte bazı muhasebe tekniklerinin izlenmesi zorunlu hale gelmiş-tir. Özel sektör veya kamu sektörü fark etmeksizin, hedeflere yönelik yatırım harcama giderleri önem kazanmıştır. Muhasebe teorisi ile uğ-raşanlarla uygulamacı olanlardan oluşturulan bir çalışma kurulu (ko-misyonu) kurulmuştur. Belirtilen kurul, özellikle 1964'te iktisadi devlet kuruluşlarının mali işlerini tarihi gelişme süreci içerisinde inceleyip bü-tün kuruluşlarda uygulanabilir olmasına dikkat etmiştir. Bir başka ifa-deyle, Türkiye çapında belirli bir standart getirilmeye çalışılmıştır. Aynı kurul, 4 yıl süren uzun çalışmalar neticesinde 8 adet el kitabı ortaya çıkarmış ve yayınlamıştır. Vurgulanan kitaplar 1968'de basılmaya ve paylaşılmaya başlanmıştır.33

31 Şaban Uzay, Ahmet Tanç ve Mehmet Erciyes, "Türkiye'de Muhasebe Deneti-mi: Geçmişten Geleceğe", 2. Dünya Muhasebe Tarihçileri Kongresi, İstanbul, 32 Mazhar Hiçşaşmaz, "Muhasebenin Teorisi ve Teknik Yapısı", Ankara İktisadi ve Ticari

İlimler Akademisi Yayını, Ankara, 1970, s.4.

33 Suat Okay, "Muhasebe Hata ve Hilelerinin Meslek Etiği Açısından İrdelenmesi", Kara-manoğlu Mehmet Bey Üniversitesi, Sosyal Bilimler Enstitüsü, İşletme Anabilim Dalı, İşletme Bilim Dalı, Yüksek Lisans Tezi, Karaman, 2011, s. 7.

2008.

(11)

-s— L E G E S SOSYAL BİLİMLER DERGİSİ

1970'lı yıllara gelindiğinde, Türkiye'de faaliyet gösteren özel sektör işletmeleri yabancı kredi kaynaklarına başvurmuş ve bu süreçte denetimin gerekliliği ile tanışmışlardır.34 1975'te uluslararası bağım-sız denetim firmalarından Arthur Andersen, Türkiye'de ofis açmıştır. 1977'den itibaren, maliyet muhasebesine ilişkin esaslar belirlenerek uygulanmaya başlanmıştır. 1977'de ek olarak Mali Müşavirler ve Mu-hasebeciler Derneği İstanbul'da faaliyete geçmiştir. 1979'da, Türkiye Muhasebe Eğitimi Sempozyumları başlatılmıştır. 1981'de bağımsız denetim firması PriceWaterhouseCoopers, Türkiye'de şube açmıştır. Bunu 1983'te Arthur Young firması takip etmiştir.35

Ayrıca, 1986'dan başlayarak Bankalar Birliği tarafından Bankalar için Tekdüzen Hesap Planı uygulamaya geçirilmiştir. Bilindiği üzere, işletmeler ile bankaların tekdüzen hesap planı bugün de birbirinden farklıdır. 1987'de ise mali piyasaların gelişmesi, bağımsız denetim hu-susuna düzenleyici resmi otoritelerin eğilmesine neden olmuştur.36 Bir başka ifadeyle, Türkiye 1987'de bağımsız denetim ile tanışmıştır. Aynı yıl, bankalar ile sermaye piyasası aktörlerinin de bağımsız denetime tabi olması gerektiği belirlenmiştir. 13 Haziran 1989'da ise muhasebe mesleğini çok yakından ilgilendiren 3568 sayılı "Serbest Muhasebeci-lik, Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu" sahneye çıkmıştır.37 Böylece, Türkiye Serbest Muhasebeci Mali Müşavirler ve Yeminli Mali Müşavirler Odaları Birliği de (TÜR-MOB) kurulmuştur.38

34 Şaban Uzay, Ahmet Tanç ve Mehmet Erciyes, "Türkiye'de Muhasebe Deneti-mi: Geçmişten Geleceğe", 2. Dünya Muhasebe Tarihçileri Kongresi, İstanbul, 2008.

35 Sermaye Piyasası Kurulu, İşletmelerde Bağımsız Dış Denetim Semineri, Yayın No:3, Ankara, 1985.

36 Şaban Uzay, Ahmet Tanç, Mehmet Erciyes, "Türkiye'de Muhasebe Denetimi: Geçmiş-ten Geleceğe", 2. Dünya Muhasebe Tarihçileri Kongresi, İstanbul, 2008.

37 Orhan Sevilengül, "Genel Muhasebe", Gazi Kitabevi, 6. Baskı, 1997.

38 Şaban Uzay, Ahmet Tanç, Mehmet Erciyes, "Türkiye'de Muhasebe Denetimi: Geçmiş-ten Geleceğe", 2. Dünya Muhasebe Tarihçileri Kongresi, İstanbul, 2008.

(12)

r

TÜRKİYE'DE MUHASEBENİN BÜYÜK DÖNÜŞÜMÜ 1994 yılı, Türk muhasebe tarihinde bir milat olarak kabul edilir. Bu şekilde kabul edilmesinin sebebi, bilanço esasına dayalı normal işlem-ler için tek düzen hesap planına geçilmiş olmasıdır. Maliye Bakanlığı bir tebliğ yayınlayarak tek düzen hesap planı kapsamında muhasebenin temel içeriği ve mali tabloların tekrar düzenlenmesi esasını oluşturmuş-tur. Yapılan bu düzenlemeyle Maliye Bakanlığı, etkin bir "vergi denet-leme" olanağı sağlayacak "vergi muhasebesi" sistemini oluşturmayı amaçlamıştır. Bugün gelinen en son noktada, birçok düzenleme söz konusudur. Bunlardan en önemlileri Serbest Piyasa Kurulu Tebliğleri, Türkiye Muhasebe Standartları ve Bankalar Kanunu'dur.39

1995'te, Türkiye Muhasebe Denetimi Sempozyumları organize edilmeye başlanmıştır. Bunların yanında, Türkiye Muhasebe Standart-ları SempozyumStandart-ları 1996, Uluslararası Muhasebe KonferansStandart-ları 2004, Balkan Ülkeleri Uluslararası Muhasebe ve Denetim Konferansları ile Sürekli Eğitici Eğitim Programları da 2007'de ilk kez düzenlenmiştir. 2 Kasım 2011 tarihinde 660 sayılı kanun hükmünde kararname (KHK) ile Kamu Gözetimi Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumu'nun (KGK) kurulması40 ve 2006 yılında Sermaye Piyasası Kurulu (SPK)

tarafından uluslararası denetim standartlarının yayınlanması da unutul-mamalıdır. KGK, Türkiye Muhasebe Standartları Kurulu'nun (TMSK) yerine kurulmuştur.41

Ek olarak, 13.12.2011'de 1 Numaralı Elektronik Defter Genel Tebliği 28141 sayılı Resmi Gazete'de yayınlanmıştır. 05.03.2010'da da Elektronik Fatura 27512 sayılı Resmi Gazete'de yayınlanmış ve 397 sayılı "Vergi Usul Kanunu" (VUK) Genel Tebliği ile uygulama-ya dâhil edilmiştir. İlk safhada isteğe bağlı olan Elektronik Defter ve Elektronik Fatura uygulamaları, daha sonra 2012'de bazı mükellefler

39 Zafer Sayar. "Oluşturulma sürecinde Olan Türkiye'de Muhasebe Standartlarının Mevcut Durumu", Muhasebe Güncel Yayın Dergisi, Sayı:9 ss.12.

40 Kamu Gözetimi Kurumu, "Kamu Gözetimi Kurumu Tanıtım Broşürü", Kamu Gözetimi Kurumu Resmi Web Sitesi, http://www.kgk.gov.tr/contents/files/Pdf/ KGK_Brosur.pdf (26 Ocak 2014).

41 Şaban Uzay, Ahmet Tanç ve Mehmet Erciyes, "Türkiye'de Muhasebe Denetimi: Geç-mişten Geleceğe", 2. Dünya Muhasebe Tarihçileri Kongresi, İstanbul, 2008.

(13)

-r

için zorunlu hale getirilmiştir. 1 Eylül 2013 tarihi itibarı ile ise, elek-tronik fatura uygulamasına dâhil olan ve bu uygulamayı kullanan mü-kelleflerin birbirinden aldıkları ile sağladıkları hizmetler için elektronik fatura kullanmaları şart koşulmuştur. Aynı zamanda, elektronik defter uygulamasında zorunluluk kapsamında bulunan mükelleflerin de geçiş süreçlerini 2014 takvim yılı sonuna kadar tamamlamaları istenmiştir.42 E-Defter ve E-Fatura uygulamalarına geçişin en önemli nedenlerinden bir tanesi, muhasebe işlemlerinde zaman, maliyet ve emek tasarrufu sağlamaktır. Aynı zamanda, şeffaflığın sağlanması hedefi de güdülmek-tedir. Hiç şüphesiz, belirtilen uygulamalarla "vergisel kontrolde etkin-liğin sağlanması" ve "vergisel kontrol mekanizmasının iyileştirilmesi" de amaçlanmaktadır.

Bunlarla birlikte, 1 Ocak 2005 tarihi itibarı ile Avrupa Birliği'nde halka açık şirketlerin konsolide mali tablolarının uluslararası finansal raporlama standartlarına (UFRS) uyumlu olarak hazırlanması şart ko-şulmuştur. 2009'da ise, Amerika Birleşik Devleti Sermaye Piyasası Kurulu (U.S. Securities and Exchange Commission - SEC), firmala-ra UFRS uygulamaları konusunda inisiyatif tanımıştır. Aynı zamanda 2014, 2015 veya 2016 yıllarının sonuna kadar UFRS'ye geçişin ta-mamlanması gerektiği bildirilmiştir (Cerebra, 2015). Türkiye'de de,

1 Temmuz 2012'de Yeni Türk Ticaret Kanunu'nun (TTK) yürürlüğe gireceği bildirilmiştir. Ek olarak, 1 Ocak 2013' ten itibaren 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu'nda (TTK), finansal tabloların hazırlanması ve su-nulmasında Türkiye Muhasebe Standartları (TMS) ile Türkiye Finansal Raporlama Standartları'nın (TFRS) uygulanması öngörülmüştür (Ernst & Young, 2013).

En nihayetinde bugün gelinen noktada ise, Türkiye'de muhasebe uygulama alanı günümüzde dar kalıp ve çerçevelerin dışına çıkmıştır. Çağdaş bir düzeye ulaştığını belirtmek ve bu yönde hızla ilerlediğini vurgulamak doğru olacaktır. Muhasebeye "Vergi Yasaları" ile getirilen düzenleme, muhasebe sisteminin bu gelişme sürecinden olumlu yönde etkilendiğini göstermektedir. Fakat Türkiye'deki muhasebe kanun ve

42 Güray Öğredik, "E-Defter Tutmak ve E-Fatura Kullanmak Zorunda Olabilirsiniz!", Mu-hasebetr.com Websitesi, http://www.muMu-hasebetr.com/yazarlarimiz/guray/060/ (16 Ocak 2013).

(14)

uygulamalarının uluslararası gelişmelere daha fazla paralel gitmesi ge-reklidir. Uluslararası muhasebe standartlarının ve uluslararası finansal raporlama standartlarının uyarlanmasında geç kalındığı ifade edilmeli-dir. Türkiye'de uluslararası muhasebe standartları ile uluslararası finan-sal raporlanma standartlarının uygulanmasında, işlerlik kazanmasında da bir takım eksiklikler halen mevcuttur.43

SONUÇ

Yürütülen araştırma, muhasebenin tarihinin Dünya'da çok eski yıllara kadar uzandığını göstermiştir. Bunun nedeni, muhasebenin in-sanlığa birçok alanda hizmet etmiş olmasından kaynaklanmaktadır. Önceleri basit bir kayıt, belgeleme ve arşivleme aracı olarak kullanılan muhasebe zamanla fonksiyonlarını derinleştirmiştir.

Özellikle sanayi devrimi, endüstrileşme ve ticari faaliyetlerin yo-ğunluğunun artması, muhasebeyi daha ileri bir safhaya taşımıştır. Muha-sebe alanında teorik ve pratik anlamda atılımların asıl başladığı zaman dilimi bu periyottur. Günümüzde ise muhasebenin kaydetme, sınıflan-dırma, özetleme, raporlama ve yorumlama fonksiyonlarından özellikle yorumlama fonksiyonu büyük bir önem kazanmıştır. Zira, modern iş hayatında işletme paydaşları geniş bir yelpazeye yayılmış durumdadır. Çalışanlar, müşteriler, devlet, yatırımcılar ve rakipler gibi birçok iç ve dış paydaş işletme faaliyetlerinden etkilenmektedir. Çağımızın işlet-mecilik dünyasında, muhasebe tarafından oluşturulan bilanço ve gelir tablosu gibi mali tabloları doğru bir şekilde yorumlayan bireylere üst yönetimler tarafından büyük bir talep oluşmuştur. Zira, üst yöneticiler bu yorumlar sayesinde firmalarına yön verebilir ve gerekli önlemleri alabilir hale gelmişlerdir. Aynı zamanda, mali tabloların doğru bir şekil-de yorumlanması şirket birleşmeleri, satın almaları ve özelleştirmeleri hususlarında da büyük ölçekli firmalara kılavuzluk etmektedir. Benzer şekilde, işletme hisse senetlerine yatırım yapan yatırımcılar ve borsa aktörleri de muhasebenin yorum yapma işlevinden avantaj

sağlamakta-43 Ahmet Başpınar, "Türkiye'de ve Dünyada Muhasebe Standartlarının Oluşumuna Genel Bir Bakış", Maliye Dergisi, Sayı: 51, ss. 19.

(15)

dır. Dolayısıyla, günümüzün iletişimi kuvvetli ve etkileşimi yüksek kü-resel iş yaşamında, muhasebe bilgisi belirleyici bir rol üstlenmektedir. Hiç şüphesiz, teknolojinin son olarak ulaştığı nokta da muhasebenin potansiyel ve işlevlerini zenginleştirmiştir.

Türkiye'de muhasebenin gelişim evresi ise Dünya'daki iler-lemelerin zaman içerisinde gerisinde kalmıştır. Ancak, araştırma Tür-kiye'deki muhasebe anlayışının, teorisinin ve uygulama sahasının aradaki farkı son yıllarda hızlı bir şekilde kapattığını göstermektedir. Türkiye'nin Avrupa Birliği (AB) gibi uluslararası platformlara entegre olması da bu süreci hızlandırmıştır. Zira, günümüzde karşılaştırılabilir ve şeffaf mali tablolara ihtiyaç duyulmaktadır. Dünya'nın büyük bir pazar haline gelmesi bunu zorunlu kılmıştır ve Türkiye'nin belirtilen büyük pazarın önemli oyuncularından biri olarak adaptasyonu beklenmektedir. Araştırma, Türkiye'de muhasebe alanında uluslararası arenayla karşılaştırıldığında hala bir takım eksikliklerin bulunduğunu göstermekte, ancak bu eksikliklerin önümüzdeki yıllarda daha da kapanacağına işaret etmektedir. Yeni Türk Ticaret Kanunu (TTK), Türkiye Muhasebe Standartları (TMS), Türkiye Finansal Raporlama Standartları (TFRS) ve vergi denetimiyle yakından ilgili olan e-defter ile e-fatura konuları bu görüşü ispatlar niteliktedir.

KAYNAKÇA

Arıkan, Yahya (1996), "Uluslararası Muhasebe Standartları - Tür-kiye Uygulaması", Mali Çözüm Dergisi, Yıl: 6, Sayı: 36.

Arkun, Osman Fikret (1980), İşletmelerde Muhasebe Denetimi, İkinci Baskı, İ.İ.T.İ.A. Nihat Sayar Yayın ve Yardım Vakfı Yayın No: 317-550, İstanbul.

Avder, Erdoğan (22 Kasım 2014), "Muhasebenin Ülkemizdeki Ta-rihi Gelişimi ve Tek Düzen Hesap Planı", Muhasebetr Websitesi, http:// www.muhasebetr.com/yazarlarimiz/erdogan/003/.

Aysan, Mustafa A., Burhan Sarıoğlu ve Kerem Sarıoğlu (1998), Cumhuriyetin 75.Yıldönümünde Muhasebe Tarihi, TURMOB Yayın No:51, Ankara.

(16)

ç VE TÜRKİYE KAPSAMINDA VERGİSEL BİR BAKIŞ Başpınar, Ahmet ( ), "Türkiye'de ve Dünyada Muhasebe Standart-larının Oluşumuna Genel Bir Bakış", Maliye Dergisi, Sayı: 51, 19.

Bektöre, Sabri (2000), Tekdüzen Hesap Planına göre Genel

Muha-sebe İlkeleri ve Uygulaması, Birlik Ofset Yayıncılık, Eskişehir, 7.

Can, Ahmet Vecdi, (2007), "Luca Pacioli Muhasebenin Babası Mı-dır?", Akademik Bakış Uluslararası Hakemli Sosyal Bilimler E-Dergisi, Sayı: 12, 2.

Cerebra (10 Şubat 2015), Dünyanın En Güncel Muhasebe Konusu:

UFRS, Cerebra Web Sitesi,

http://www.cerebra.com.tr/tr/gundem-dun-yanin-en-guncel-muhasebe-konusu-ufrs.ht ml.

Çiftçi, Yavuz ('8-29 Haziran 2007), "Türkiye'de Cumhuriyet Döneminden Bugüne Yapılan Muhasebe Düzenlemeleri", II.

Uluslara-rası İşletme ve Ekonomi Çalıştayı ve I. Muhasebe Tarihi Günleri,

Gire-sun, 300-306.

Ernst&Young, "Türkiye Finansal Raporlama Standartları'na Hazır Mısınız?", Ernst&Young Websitesi, http://www.ey.com/Pub-lication/vwLUAssets/TFRS_brosuru/$FILE/Finansal%20

Muhase-be%20Dan%C40/oB1%C5%9Fmanl%C4%B1k%20Hizmetlen%20

(FAAS)%20-%20 TFRS'ye%20haz%C4%B1r%20m%C4%B1s%C4

%B1n%C4%B1z.pdf (22 Aralık 2014).

Ertaş, Fatih Coşkun, Mikail Erol ve İsmail Elagöz (Ocak 2013), "Türkiye'de Muhasebe Tarihi Çalışmalarının Son Dönemi (1984-2011)", MÜFİTAD Dergisi, 73-74.

Ferman, Cumhur (1974), ABD'de Serbest Hesap Mütehassıslığı, Muhasebe Uzmanları Derneği Yayın No: 3, İstanbul.

Gücenme Gençoğlu, Ümit ve Aylin Poroy Arsoy (Kasım 2006), "Türkiye'de Cumhuriyet Döneminde Muhasebe Eğitimi", Mali Çözüm

Dergisi, Sayı: 76 (Özel Sayı).

Güvemli, Oktay (2001), Türk Devletleri Muhasebe Tarihi -

(17)

Hiçşaşmaz, Mazhar (1970), Muhasebenin Teorisi ve Teknik Yapısı, Ankara İktisadi ve Ticari İlimler Akademisi Yayını, Ankara, 4.

Ildır, Ali ve Erhan Kotar (2008), Sağlık İşletmelerinde Maliyet

Analizi ve Performans Yönetimi, Seçkin Yayınları, 2008, Ankara, 3.

Kamu Gözetimi Kurumu, "Kamu Gözetimi Kurumu Tanıtım Bro-şürü", Kamu Gözetimi Kurumu Resmi Web Sitesi, http://www.kgk.gov. tr/contents/files/Pdf/KGK_Brosur.pdf (26 Ocak 2014).

Karakaş, İsa ve Ali Aydoğdu (24Aralık 2014), "Muhasebenin Ül-kemizdeki Gelişim Evresi", Muhasebenet.net Web Sitesi, http://www.

muhasebenet.net/muhasebe_nedir.html.

Kızıl, Ahmet (1988), Muhasebe Prensipler ve Uygulama, İstanbul: Der Yayınları,1.

Melih Kara, "İlk Çağlardan Günümüze Muhasebe", Melihkara.

com.tr Web sitesi,

http://melihkara.com.tr/makaleler/ilk%20caglar-da%20muhasebe.html , (25 Aralık 2014).

Okay, Suat (2011), Muhasebe Hata ve Hilelerinin Meslek Etiği

Açısından İrdelenmesi, Karamanoğlu Mehmet Bey Üniversitesi, Sosyal

Bilimler Enstitüsü, İşletme Anabilim Dalı, İşletme Bilim Dalı, Yüksek Lisans Tezi, Karaman, 7.

Otar, İsmail (Ağustos 1984), "Risâle-i Felekiyye - Kitab-us Siya-gat Hakkında", İ.Ü. İşletme Fakültesi Muhasebe Dergisi, , No:34.

Öğredik, Güray (16 Ocak 2013), "E-Defter Tutmak ve E-Fatura Kullanmak Zorunda Olabilirsiniz!", Muhasebetr.com Websitesi, http://

www.muhasebetr.com/yazarlarimiz/guray /060 .

Pigaip, Burak (2004), Sermaye Piyasasında Bağımsız Denetim

Standartlarının Uluslararası Denetim Standartları İle Harmonizasyo-nu, SPK Muhasebe Standartları Dairesi, Yeterlik Etüdü, Ankara.

Sayar, Zafer ( ), "Oluşturulma sürecinde Olan Türkiye'de Muha-sebe Standartlarının Mevcut Durumu", MuhaMuha-sebe Güncel Yayın

(18)

Sermaye Piyasası Kurulu (1985), İşletmelerde Bağımsız Dış Dene-tim Semineri, Yayın No:3, Ankara.

Sevilengül, Orhan (1997), Genel Muhasebe, Gazi Kitabevi, 6. Bas-kı, 12-13.

Türker, Masum (Şubat 2006), "Türkiye'de Muhasebe Denetim Fa-aliyetlerinin Gelişimi", Dayanışma Dergisi, İzmir Serbest Muhasebeci Mali Müşavirler Odası Dergisi, Sayı:89, 5-7.

Uzay, Şaban, Ahmet Tanç ve Mehmet Erciyes (2008), Türkiye'de Muhasebe Denetimi: Geçmişten Geleceğe, 12. Dünya Muhasebe

Tarih-çileri Kongresi, İstanbul.

Yardımcıoğlu, Mahmut (Mayıs 2006), "Küreselleşme Sürecinde İşletmelerde Muhasebe Organizasyonu", Lebib Yalkın Mevzuat Dergi-si, Sayı: 29.

Yazıcı, Mehmet (1986), Bağımsız Muhasebe ve Denetleme Mesleği Üzerine Araştırma, Yüksek Ticaret Mezunları Derneği Yayını, İstanbul.

Yıldırım, Oya, Ayşen Dalgeç ve Erdal Özkol (1995), Muhasebenin Tarihsel ve Çağdaş Konumlarından Geleceğine Bakış, TURMOB Ya-yın No:23, Ankara.

Yücel, Göksel (Nisan 1982), "Muhasebenin Çağlar Boyunca Geli-şimi", İstanbul Üniversitesi İşletme Fakültesi Dergisi, Cilt: 11 Sayı: 1, Nisan 1982, 220-221.