Harcamalara Katılma Paylarının Mali
Güce Göre Ödeme İlkesi Kapsamında
Analizi
Uğur YİĞİT
ÖzŞehirlerin hızla geliştiği ve yerel halkın hizmet taleplerinin çeşitlenerek arttığı günümüzde belediye hizmetleri ve bu hizmetleri finanse edecek kaynağa olan ihtiyaç giderek artmaktadır. Harcamalara katılma payları yol, kanalizasyon ve su tesisleri harcamalarına katılma payları olmak üzere üç sınıfa ayrılmıştır. Harcamalara katılma paylarının, bina ve arsalarda vergi değerlerinin %2’sini geçemeyeceği düzenlemesi uyarınca, emlak vergisine konu vergi değeri; bir ödeme gücü ölçütü olarak ödenmesi gereken harcamalara katılma payı tutarını etkilemektedir. Bu çalışmada harcamalara katılma paylarının niteliği ve bu niteliğe bağlı olarak mali güce göre ödeme ilkesi yönünden denetlenebilir olup olmadığı hususları incelenmiştir.
Anahtar Kelimeler: Harcamalara Katılma Payı, Vergi Değeri, Mali
Güce Göre Ödeme İlkesi
Analysis of Share of Participation to Expenditures within the Scope of the Ability to Pay Principle
Abstract
The need for municipality services and the funds for financing the services are increasing today as cities are developing rapidly and the local people’s service demands have been increasingly diversified. Shares of participation to expenditures are divided into three classes of road, sewerage and water facilities expenditures. According to arrangement
Doç.Dr., Beykent Üniversitesi, Hukuk Fakültesi, uyigit13@yahoo.com
cannot exceed two percent of tax values of buildings and lands; tax value for real state tax affects shares of participation to expenditures as a criteria of payment power. In this study, the characteristic of shares of participation to expenditures and according to this characteristics its being auditable on the basis of the ability to pay principle issues have been examined.
Keywords: Share of Participation to Expenditures, Tax Value, The Ability
to Pay Principle
JEL Classification Codes: H2, H27, H29, H71, K1, K34
Giriş
Belediye gelirleri kaynaklarına göre; belediyelerin öz gelirleri ile devletin yönetim ve tasarrufu altında bulunan kaynaklardan doğan gelirler şeklinde iki kısma ayrılır. Öz gelirler, kanunların çizdiği sınır içinde kalmak koşuluyla doğrudan doğruya kendi tasarrufları altında bulunan kaynaklardan sağladıkları gelirlerdir (Nas, 2011:23). 2464 sayılı Belediye Gelirleri Kanunu’na göre belediye öz gelirleri; belediye vergilerinden, belediye harçları ve harcamalara katılma paylarından oluşmaktadır (Nas, 2011:64; Taşpınar 2016:53).
2464 sayılı Kanun’da, vergi ve harçlardan sonra üçüncü bir gelir kalemi olarak harcamalara katılma payları yer almaktadır. Harcamalara katılma payları kamusal güce dayalı olarak kamusal harcamaların finansmanı, kamusal tesislerin yapımı, donanımı, genişletilmesi ya da iyileştirilmesi için yapılan harcamalara doğrudan bir katkı olarak alınan paralardır (Büyükerşen, vd., 1984:100-101; Kaneti, 1986:6).
Belediye Gelirleri Kanunu uyarınca yol, kanalizasyon ve su tesisleri harcamalarına katılma payları hesaplanmakta ve hizmetten faydalanan gayrimenkuller arasında gayrimenkullerin vergi değerleri toplamına oranlanarak dağıtılması suretiyle hesaplanıp tahakkuk ettirilmektedir. Ayrıca Kanun uyarınca harcamalara katılma payları bina ve arsalarda vergi değerinin %2’sini geçememektedir. Buna göre harcamalara katılma paylarının mükelleflerden alınacak üst sınırı ile mükellefler arasındaki dağıtımı emlak vergi değerinden doğrudan etkilenmektedir. Bu durumda emlak vergi değeri sadece emlak vergisi tutarını değil vergi, resim, harç benzeri mali yüküm niteliğindeki katılma paylarının tutarını da etkilemektedir. Bu itibarla, emlak vergi değerinin taşınmazların gerçek değerine uygun olarak belirlenmesi sadece emlak vergisi matrahını dolayısıyla emlak vergisi gelirlerini değil, emlak vergi değerine göre üst sınır getiren ve oranlama yapan belediye harcamalarına katılma paylarını da etkilemektedir (Öztürk ve Yiğit, 2009:142).
Harcamalara katılma payı Anayasa Mahkemesi kararları uyarınca vergi benzeri mali yükümlülüktür. Bu mali yükümün de birçok vergi benzeri mali yükümlülükler gibi “ödeme gücü” ilkesine göre alınacağı açıktır. Mali
gücün göstergeleri ise gelir, servet ve harcamadır. Bu durumda emlak vergisinin mali gücün bir ölçütü olan servet üzerinden alınması anayasaya uygundur. Ancak burada, söz konusu kanalizasyon, yol ya da su tesisleri harcamalarına katılma payının taşınmazın emlak vergi değeri üzerinden alınmasının, mali güce göre alınmayı temin ederken, yeterli bir ölçüt olup olamayacağı hususunun da irdelenmesinde yarar vardır.
1. Harcamalara Katılma Payları
2464 sayılı Kanun’da vergi ve harçlardan sonra üçüncü bir gelir kalemi olarak harcamalara katılma payları yer almaktadır. Yinelemek gerekirse, harcamalara katılma payları kamusal güce dayalı olarak kamusal harcamaların finansmanı, kamusal tesislerin yapımı, donanımı, genişletilmesi ya da iyileştirilmesi için yapılan harcamalara doğrudan bir katkı olarak alınan paralardır (Kaneti, 1989:5).
Belediyeler günümüzde önemi giderek artan idari birimler olarak ekonomik ve sosyal hayat içerisinde daha çok yer almakta ve bu doğrultuda yerel halkın hizmet talepleri her geçen gün artmakta ve çeşitlenmektedir. Bunun yanısıra kentlerin hızla geliştiği bir dönemde yerel vergi ve harçların güncel değerlerinin altında kalması ve vergi gelirlerinin enflasyon karşısında reel olarak aşınması nedeniyle belediyeler kaynak sıkıntısı çekmektedir.
Bu durum, artan kaynak ihtiyacı nedeniyle belediyeleri, sundukları hizmetleri fiyatlandırmaya yöneltmiştir (İpek ve Engin, 2016:469). Böylece harcamalara katılma payı uygulamasıyla temel altyapı hizmetleri olan yol, su ve kanalizasyon harcamaları bu hizmetlerden faydalananlar arasında bölüştürülmektedir (Parlar ve Hatipoğlu, 2009:184). Fiyat mekanizması, belediyelerce görülen hizmetlerde fayda-maliyet ilişkisinin oluşturularak kaynak dağılımında etkinliğin sağlanması açısından önem taşımaktadır (Kurtuluş, 2006:56). Bu mekanizmanın kullanıldığı alanlar içerisine harcamalara katılma payları da girmektedir. 2006-2014 yılları arasında belediyeler tarafından tahsil edilen harcamalara katılma payı tutarları ve bunların o yıla ait öz gelirler içindeki payının %2-3 dolayında olduğu görülmektedir. En düşük olduğu bütçe yılı %2,3 ile 2006, en yüksek olduğu bütçe yılı ise %3,2 ile 2010 yılıdır (İpek ve Engin, 2016:476).
Burada fayda maliyet ilişkisi sonucunda, bir kamu geliri türü olan harcamalara katılma paylarının ödeme gücüne göre finansman yönteminden ziyade fayda ilkesine göre bir finansman yöntemi mevzubahistir. Başka bir deyişle harcamalara katılma payları, sunulan kamu hizmetinin finansmanının yararlananlardan sağlanması esasına göre alınan bir kamu geliri türüdür (İpek ve Engin, 2016:469).
1.1. Türleri
Belediyelerin öz gelirleri arasında bulunan katılma payları: Belediye Gelirleri Kanunu’nda yol harcamalarına katılma payları, kanalizasyon harcamalarına katılma payları ve su tesisleri harcamalarına katılma payları olmak üzere üç ayrı sınıfa ayrılmıştır.
1.1.1. Yol Harcamalarına Katılma Payı
Belediye Gelirleri Kanunu’nun 86’ncı maddesi hükümleri uyarınca; belediyelerce veya belediyelere bağlı müesseselerce yeni yol açılması, mevcut yolların %40 nispetinde veya daha fazla genişletilmesi, kaldırımsız ve bakımsız bulunan yolların kaldırım veya parke kaldırım haline getirilmesi veya asfalt yapılması, kaldırım veya şose halindeki yolların da parke, beton veya asfalta çevrilmesi, mevcut kaldırım veya parkelerin sökülüp yeniden düzenlenmesi şeklindeki inşa, tamir ve genişletilmeye tabi tutulan yolların iki tarafında bulunan veya başka bir yola çıkışı olmaması dolayısıyla bu yoldan “yararlanan” gayrimenkullerin sahiplerinden yol harcamalarına katılma payı alınabilir.
Yolların kaldırımlar da dahil olmak üzere on beş metreden fazla genişliklerine düşen giderler, belediyelere ait olup harcamalara katılma payına konu teşkil etmez. İki ve daha fazla yol kenarında bulunan gayrimenkuller için asıl cepheyi teşkil eden yoldan düşen pay tam, diğer yollara ait pay ise yarım olarak hesaplanır.
Bu kapsamda hizmetin halkın istifadesine sunulma tarihinde tapuda malik olarak gözüken kişinin yol harcamalarına katılma payının mükellefi olması gerekmektedir. Dolayısıyla hizmetin sunulduğu tarihte tapuda malik gözüken kişi yerine taşınmazı daha sonra devralan kişi adına tahakkuk işlemi yapılması hukuk güvenliği ilkesine de aykırılık teşkil edecektir (Kamu Denetçiliği Kurumu Tavsiye Kararı, 2015:6-7).
1.1.2. Kanalizasyon Harcamalarına Katılma Payı
Belediye Gelirleri Kanunu’nun 87’nci maddesine göre; belediyelerce ve belediyelere bağlı müesseselerce yeni kanalizasyon tesisi yapılması, mevcut tesislerin sıhhi ve fenni şartlara göre ıslah edilmesi halinde bunlardan “faydalanan” gayrimenkullerin sahiplerinden kanalizasyon harcamalarına katılma payı alınır.
İki ve daha fazla yol kenarında bulunan gayrimenkuller hangi yoldaki kanalizasyona bağlanmış ise payın hesabında o yola ait kanalizasyon giderleri nazara alınır.
Belediyeler, şehirler arası yolların bir bağlantısı olarak Karayolları Genel Müdürlüğü tarafından yapılan yollar için yol harcamalarına katılma payı, kanalizasyonun şehir dışı ve ana bağlantılarına ilişkin harcamalarla, bakım ve tamir giderleri için kanalizasyon harcamalarına katılma payı isteyemezler (Ünlü ve Korkusuz, 1996:234).
1.1.3. Su Tesisleri Harcamalarına Katılma Payı
Belediye Gelirleri Kanunu’nun 88’inci madde hükmüne göre; belediyelerce veya belediyelere bağlı müesseselerce beldede; yeni içme suyu şebeke tesisleri yapılması, mevcut şebeke tesislerinin tevsii ve ıslahı halinde dağıtımın yapıldığı “saha dahilindeki” gayrimenkullerin sahiplerinden su tesisleri harcamalarına katılma payı alınır. Birden fazla yol kenarında bulunan gayrimenkullere ait payın hesabında, bunların yalnız suya bağlandıkları yol üzerindeki uzunlukları esas alınır.
Harcamalara katılım payları, su ve kanalizasyon hizmetinin götürülmesi sırasında malik olan kimselerden tahsil edilir. Yeni yapılmış bir yerleşim yerine bu hizmetlerin götürülmesi halinde yükümlü, tapuda bu binaların ilk maliki olarak görünen kimsedir. Bu binanın daha sonra bir başkasına devredilmesi halinde, yeni malikten bu katılım payının talep edilmesine imkân yoktur. Buna karşılık, hâlihazırda var olan su ve kanalizasyon alt yapısının ıslahı veya tamamen yenilenmesi gerekiyorsa bu durumda da söz konusu hizmetin sunumu tarihinde arsa veya bina maliki kim ise harcamalara katılım payının yükümlüsü de o kimse olacaktır (Rüzgaresen, 2012:97).
1.2. Payların Hesaplanması 1.2.1. Hesaplanma Yöntemi
Belediye Gelirleri Kanunu’nun 89’uncu maddesi uyarınca harcamalara katılma payları bir program dahilinde veya istek üzerine doğrudan doğruya yapılan işlerde, bu hizmetler dolayısıyla yapılan işlerde, bu hizmetler dolayısıyla yapılan giderlerin tamamıdır. Şu kadar ki yapılacak giderler peşin ödendiği takdirde bu paylar ilgililerden %25 noksanı ile alınır. Ancak bu tür hizmet giderleri Çevre ve Şehircilik Bakanlığı ile İller Bankası tarafından tespit edilen ve yayınlanan rayiç ve birim fiyatlara göre hesaplanan tutarları aşamaz.
Örneğin, belediyenin yol harcaması tutarı 50.000 TL, yoldan faydalanan gayrimenkullerin vergi değerleri toplamı 2.000.000 TL olsun. Bu durumda,
50.000 / 2.000.000 = 0,025 katılma payı oranı bulunur.
Yola cephesi bulunan ve vergi değeri 100.000 TL olan bir gayrimenkul sahibinin ödeyeceği katılım payı,
100.000 X 0,025 = 2.500 TL olarak hesaplanacaktır.
Bu tutar, hiçbir şekilde vergi değerinin %2’sinden fazla olamayacağı için gayrimenkul sahibinden tahsil edilecek tutar 2.000 TL olacaktır (Yılmaz, 2008:83).
Özel devlet yardımları, karşılıksız fon tahsisleri, bu işler için yapılacak bağış ve yardımlar ve istimlâk bedelleri giderler tutarından indirilir.
Harcamalara katılma payları bina ve arsalarda vergi değerinin %2’sini geçemez. Bu düzenleme uyarınca katılma paylarına bir üst sınır getirilmiştir. Bu üst sınır emlak vergi değerinin %2’sidir. Bir başka ifade ile emlak vergi değeri sadece emlak vergisi matrahını ve tutarını değil harcamalara katılma payının üst sınırını da belirlemektedir. Bu itibarla anılan değerin gerçeğe en yakın tutarda belirlenmesi sadece emlak vergisi tutarını değil bir mali yüküm olan harcamalara katılma payını da etkilemektedir.
Belediyelerin görüşü alınmak suretiyle, harcamalara katılma paylarını 1/2’ye (peşin ödemede 1/3’e) kadar indirmeye, pay çeşitlerine göre farklılaştırma yapmaya, payların ödenecek miktarını birlikte veya pay çeşitlerine göre ayrı ayrı olmak üzere İçişleri Bakanlığınca bildirilecek son genel nüfus sayımı sonuçlarını da dikkate almak suretiyle ve belediyeler itibarıyla tespit etmeye Bakanlar Kurulu yetkili kılınmıştır.
1.2.2. Emlak Vergi Değeri
Belediye Gelirleri Kanunu’nun 89’uncu maddesi uyarınca harcamalara katılım payının matrahı, Emlak Vergisi Kanunu hükümleri uyarınca gayrimenkullerin “vergi değerleri” toplamıdır. Emlak Vergisinin matrahı ise (gerek bina vergisinin gerekse arazinin) Emlak Vergisi Kanunu hükümlerine göre tespit olunan vergi değeridir. Diğer ifade ile Kanun, katılma payının matrahının belirlenmesinde emlak vergisinin matrahına gönderme yapmaktadır.
Emlak vergi değeri ise 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun “vergi değeri” başlığını taşıyan 268’inci maddesinde; bina ve arazinin Emlak Vergisi Kanunu’nun 29’uncu maddesine göre tespit edilen değeri olarak tanımlanmıştır. Buna göre vergi değeri; arsa ve araziler için 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun asgari ölçüde birim değer tespitine ilişkin hükümlerine göre takdir komisyonlarınca arsalar için her mahalle ve arsa sayılacak parsellenmemiş arazide, her köy için cadde, sokak veya değer bakımından farklı bölgelerde her il veya ilçe için arazinin cinsi (kıraç, taban, sulak) itibarıyla takdir olunan birim değerlere göre, binalar için, Maliye ve Çevre ve Şehircilik Bakanlıklarınca müştereken tespit ve ilân edilecek bina metrekare normal inşaat maliyetleri ile (a) bendinde belirtilen esaslara göre bulunacak arsa veya arsa payı değeri esas alınarak 31’inci madde uyarınca hazırlanmış bulunan tüzük hükümlerinden yararlanılmak suretiyle hesaplanan bedeldir. Vergi değeri, mükellefiyetin başlangıç yılını takip eden yıldan itibaren her yıl, bir önceki yıl vergi değerinin 213 sayılı Vergi Usul Kanunu hükümleri uyarınca aynı yıl için tespit edilen yeniden değerleme oranının yarısı nispetinde artırılması suretiyle bulunur.
Bu hükme göre, emlak vergisinde vergi değeri “rayiç bedel” olmaktan çıkarılarak belli kriterlere göre “hesaplanan” bir bedel haline getirilmiştir. Bu hesaplamada tanım gereği rayiç bedeller dikkate alınmakla birlikte teknik olarak “hesaplanan bedel”, “rayiç bedel” olmak durumunda değildir.
Bir vergi matrahının başka bir verginin matrahına göre belirlenmesi uygulaması sadece harcamalara katılma paylarına özgü değildir. Vergi mevzuatında, emlak vergisinin matrahı olan vergi değerini esas alan birden fazla sayıda düzenleme vardır:
- Kiraya verilen mal ve hakların asgari kira bedellerinde esas alınan emsal kira bedelinin tespitinde (193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu, md.73/1)
- Veraset ve intikal vergisi uygulamasında intikale konu gayrimenkulün vergisinin hesaplanmasında (7338 sayılı Veraset ve İntikal Vergisi Kanunu, md.10/2-b )
- Gayrimenkul devir ve iktisaplarında tapu ve kadastro harcının miktar ve nispetlerinin tespitinde (492 sayılı Harçlar Kanunu, md.63)
- Yargılama giderleri ile kadastro harcının belirlenmesinde (3402 sayılı Kadastro Kanunu, md.36/1)
- Hazineye ait bir taşınmazın satış veya trampasında (19.06.2007 tarihli Hazine Taşınmazlarının İdaresi Hakkında Yönetmelik, md.12)
emlak vergi değeri esas alınmaktadır. Sayılan bu örnekler incelendiğinde, satış, kiralama, miras yoluyla intikal gibi konusu tamamen gayrimenkul olan veya gayrimenkul kaynaklı vergi ve harçlarda vergi değeri esas alınmıştır. Emlak vergi değerinin esas alınmamış olması durumda vergi matrahını belirleyebilmek için gayrimenkulün değerinin tespiti ve hesaplanması gerekecektir. Emlak vergi değerinin hesaplanmasına karşı yargı yolunun açık olması,1 hesaplama dışı yıllarda yeniden değerleme ile bir endekse tabii tutulması gibi özellikleri de dikkate alındığında emlak vergi değerinin birçok mali yükümün hesabında kullanılmasındaki zorunluluk daha iyi anlaşılacaktır.
Bu nedenle yeniden bir değer tespit yöntemi belirlemenin güçlüğü yanında aynı gayrimenkulün farklı yöntemlerle tespit edilmiş birden fazla vergi değerinin ortaya çıkmasının doğuracağı sakıncalar dikkate alınarak bir değer tespit yönetimi olarak emlak vergisi değerinin esas alınması akılcı ve tutarlıdır.
Bununla birlikte harcamalara katılma payında katılma payı alınmasına konu olan iş, yapılan hizmettir. Bu hizmet doğrudan gayrimenkulle veya onun varlığı, kiralanması, işletilmesi, satışı vb. ile ilgili değildir.
Birçok farklı vergi ve harç için emlak vergi değerinin esas alınmasındaki olumlu yöne karşın emlak vergi değerlerinin gerçeği tam yansıtmaması nedeniyle emlak vergisi hesaplamasındaki haksızlık, adaletsizlik ya da rayiç bedelden sapmalar şeklinde ortaya çıkan olumsuzluğa da dikkat çekmek gerekir. Nitekim belediyelerde işlem gören ve emlak vergisine esas alınan değerlerle gayrimenkulün gerçek alım-satım değeri (rayiç değeri) arasında önemli farklılıklar bulunduğu bilinen bir gerçektir. Tapuda veyahut da emlak vergisi için gösterilen değerlerle gerçek alım-satım değeri arasında yer alan farkın büyüklüğü bir yandan kayıt dışılığın etkinliğini gösterirken diğer yandan gayrimenkul gibi artık kişilerin malvarlıklarının bir ölçüsü veya göstergesi niteliğinde olan bir ekonomik varlığın gerçek alım-satım değerini devletin bilebilme veyahut da mevcut yasal düzenlemeler çerçevesinde öğrenebilme olanağından yoksun olduğunu göstermektedir (Seviğ, 2005:7). Bu bağlamda, bugüne kadar yapılan tüm vergi çalışmalarında gayrimenkullerin gerçek alım-satım değerlerinin resmi kayıtlara yansıtılabilmesi konusunda herhangi bir uygulama ve başarı sağlanamamıştır. Bu açıdan bakılınca; OECD ülkeleri
1Vergi Usul Kanunu’nun mükerrer 49’uncu maddesinde yer alan; takdir komisyonlarının arsalara ve
araziye ait asgari ölçüde birim değer tespitine ilişkin dört yılda bir yapacakları takdirlere karşı yargı yoluna başvuruyu sınırlayan “Takdir komisyonlarının bu kararlarına karşı kendilerine karar tebliğ edilen
daire, kurum, teşekküller ve ilgili mahalle ve köy muhtarlıkları onbeş gün içinde ilgili vergi mahkemesi nezdinde dava açabilirler” cümlesi Anayasa Mahkemesinin 31.05.2012 tarihli ve E: 2011/38, K:2012/89
sayılı Kararıyla anayasanın 2’nci ve 36’ncı maddelerine aykırı görülerek iptal edilmiştir. Böylelikle emlak vergisi mükelleflerine de emlak vergi değerlerinin belirlenmesine ilişkin takdir komisyonu kararlarına karşı yargı yoluna başvurabilme hakkı tanınmıştır. Emlak vergi değerinin tespitine ilişkin idari kararlara karşı emlak vergisi mükellefleri tarafından dava açılabilmesi bu tutarların daha geniş sayıda menfaatleri etkilenen kişiler tarafından yargı mercileri önüne taşınmasına imkân sağlamakta, bu suretle tutarlar daha gerçekçi bir başka ifade ile ödeme gücü ilkesine bir ölçüde de olsa daha uygun belirlenme kabiliyeti kazanmaktadır.
arasında, gerçek değeri üzerinden en düşük emlak vergisi uygulaması Türkiye’dedir (Seviğ, 2005:7).
1.3. Payların Tahakkuk Şekli
Yol harcamalarına katılma payı, bu hizmetin yapıldığı yollardan faydalanma, su tesisleri ile kanalizasyon harcamalarına katılma payları ise hizmetten faydalanma şekillerine göre ilgili gayrimenkul sahipleri arasında hesaplanan katılma payları toplamının ilgili gayrimenkullerin vergi değerleri toplamına oranlanarak dağıtılması suretiyle hesaplanıp tahakkuk ettirilir.2
Bu hükümden açıkça anlaşılacağı üzere hesaplanan katılma payları toplamı ilgili gayrimenkuller arasında dağıtılırken emlak vergisi değeri belirleyici bir faktör olmaktadır. Yukarıda belirtilen katılma paylarının üst sınırının belirlenmesi dışında hizmetten yararlanan gayrimenkul sahiplerinin ödeyecekleri gayrimenkullerine sirayet eden katılma payı tutarında da emlak vergi değeri etken faktördür.
Emlak vergisi matrah ve tutarı dışında belediye katılma paylarının tahakkukunu da etkileyen emlak vergi değerinin önemi bu sebeple düzenlendiği vergi kanununu ve vergi matrahını aşan bir niteliğe sahiptir. Bu itibarla idari bir tasarrufla belirlenen emlak vergi değerinin hesaplanmasına daha çok dikkat ve hassasiyet gösterilmesi gerekmektedir.
1.4. Tahakkuk Zamanı
Harcamalara katılma paylarının tahakkuku, hizmetin tamamlanarak halkın istifadesine sunulmuş olmasından sonra yapılır. Belediyenin çalışma programı uygulaması gereğince veya teknik zorunluluklar dolayısıyla kısım kısım inşa, tamir veya genişletme yapılması halinde bitirilerek istifadeye açılmış olması şartı ile katılma payının kısım kısım da tahakkuku mümkündür.
Yapılacak yazılı tebliğ ile verilecek süre içinde ilgililerin harcamalara katılma paylarını peşin ödemeyi kabul etmeleri halinde, bu paylar, kabule ilişkin yazılı başvuru tarihinden itibaren bir ay içinde tahakkuk ettirilir.3
2. Harcamalara Katılma Paylarının Hukuki Niteliği
Harcamalara katılma payları, Türk vergi sistemi ve vergi hukukunda vergi, harç ve resimlerle birlikte aynı hukuki düzene bağlanmıştır (Kaneti, 1989:8).
2.1. Vergiden Ayırt Edilmesi
Anayasa’nın 73’üncü maddesinde vergi ödevine egemen olan ilkeler belirlenmiş olmakla birlikte bu kavram tanımlanmamıştır. Buna karşın öğretide “Vergi, kamusal gereksinimlerin karşılanması için özel kesimden kamu kesimine, hukuksal zor altında, karşılıksız ve kesin olarak yapılan parasal aktarımdır” şeklinde tanımlanmıştır (Kaneti, 1989:4). Bu tanıma göre vergide şu özellikler görülebilir; vergi parasal bir edimdir, kamusal harcamaları karşılamaya hizmet eder, hukuksal zora dayanır, kesin bir
2Belediye Gelirleri Kanunu, md.90. 3Belediye Gelirleri Kanunu, md.91.
ödemedir ve özel kesimden kamu kesimine doğru yapılan bir aktarımdır (Kaneti, 1989:4-5).
Bu unsurlardan hareketle karşılaştırma yapıldığında;
- Parasal bir edim olma özelliği açısından bakıldığında “vergi” ile “harcamalara katılma payı”nın benzerlik taşıdığı görülmektedir.
- Vergi ve harcamalara katılma payının her ikisi de güçlerini kamu hukukundan aldıkları için tahsilleri mükellefin iradesine bırakılmamıştır, gerektiğinde cebre dayalı olarak alınır.
- Vergi gibi harcamalara katılma payı da kesin bir ödeme olup geri alınmaları söz konusu değildir.
Vergi ve harcamalara katılma payları aynı düzene bağlı olmakla beraber aralarında önemli farklar bulunmaktadır. Harcamalara katılma payları, vergiden iki yönden farklılık göstermektedir. Vergiler genel olarak kamu harcamalarının karşılanmasını amaçlarken harcamalara katılma payları ilgili bayındırlık çalışmalarının giderlerine bir katkı olarak alınmaktadır. Oysaki vergiler, yararlanma olup olmadığına bakılmaksızın alınır. İkinci olarak harcamalara katılma payları ilgili bayındırlık çalışmalarından yararlanmış olanlardan özellikle taşınmaz maliklerinden alınmaktadır (Kaneti, 1989:6).
Verginin yapılan ve ileride yapılacak kamu hizmetleri için alınmasına karşın kamu hizmetlerine katılma payının yapılıp tamamlanmış ve yararlanmaya açılmış olan hizmetler için alınıyor olması aralarındaki diğer bir farktır.
Kanunilik ilkesi kapsamında vergi, resim ve harç düzenlemelerinin taşımaları gerektiği belirtilen nitelikler, vergi benzeri mali yükümler için de aranmaktadır (Tosun ve Öztürk, 2017c:24, Öztürk, 2017:67). Harcamalara katılma paylarının Belediye Gelirleri Kanunu ile düzenlenmiş olması kanunilik açısından gerekli koşulları taşıdığı anlamına gelmektedir. Ancak bilindiği üzere vergiler kanunla düzenlenmekle birlikte toplanabilmesi için Bütçe Kanunu’nun ‘C’ cetvelinde yer alması gerekir. Benzer şekilde 27.05.2016 tarih ve 29724 (Mükerrer) sayılı Resmi Gazete’de yayınlanan Mahalli İdareler Bütçe ve Muhasebe Yönetmeliği’nin “Gelirlerin Dayanakları” başlıklı 15’inci maddesi uyarınca il özel idaresi, belediye, bağlı idare ve birlik gelirlerinin yasal dayanakları “Gelirlerin Yasal Dayanakları Cetveli”nde gösterilir.
Bu cetvelde bulunduğu takdirde toplanması idare için zorunludur. Ancak yol harcamalarına katılma payına ilişkin 86’ncı maddede 12.11.2012 tarih ve 6360 sayılı Kanun’un 28’inci maddesi ile yapılan değişiklikle katkı payı alımının belediye meclisinin takdirine bırakılmış olması vergi ile ayrıldığı yön olmakla birlikte kanunilik ilkesi açısından da tartışmayı bünyesinde barındırmaktadır.
2.2. Harçtan Ayırt Edilmesi
Harç,4 kamusal güce dayalı olarak, kamusal harcamaların finansmanı için
4"Nazari olarak maliye ilminde harç, idarece kamu hizmetlerinden ziyade fertlerin şahsi menfaatlerine
kamu idaresinin belirli edimlerinden ya da belirli kamu hizmetlerinden yararlanma karşılığında alınan paradır (Kaneti, 1989:5).
Harcamalara katılma şeklindeki mali yükümlülük yapılan bir hizmet karşılığı olması nedeniyle harca benzemekle birlikte yükümlülüğün miktarının sabit bir oran veya tutar değil, yapılan yatırım harcamasının büyüklüğüne bağlı olarak değişmesi nedeniyle harçtan ayrılmaktadır (Arslan, 2016:6). Diğer bir ifade ile harç miktarı ödeyene göre değil verilen hizmetin türüne göre önceden oran ve miktar olarak bellidir. Harcamaya katılma payı miktarı ise gayrimenkullerin vergi değerleri üzerinden hesaplanmaktadır.
Ayrıca, harç bir anlamda yükümlünün iradesine bağlıdır. Yükümlü hizmetten yararlanmak istediği takdirde harç ödemesi gündeme gelmektedir. Oysa harcamalara katılma payında yükümlünün iradesi dikkate alınmamakta, katkı payına konu hizmetin tamamlanması ve genel olarak hizmete sunulması ile birlikte yükümlünün özel olarak ondan yararlanması veya faydalanması gerçekleşmiş kabul edilerek para tahsil edilmektedir. Gayrimenkul boş olsa, içinde kimse meskûn bulunmasa, yol, su ve kanalizasyon hizmetlerinden yararlanmasa dahi malik katkı payını ödemek zorundadır. Bu yönüyle katılma payları harçlardan ziyade vergiye benzemektedir.
2.3. Resimden Ayırt Edilmesi
Resim, kamusal güce dayalı olarak kamusal harcamaların finansmanı için, belirli bir hizmetin veya işin görülmesi için, yetkili makamlarca verilen izin karşılığında alınan paradır (Kaneti, 1989:6). Anayasa Mahkemesi bir kararında;5resim’i, devlet dairelerinde ve kamu kuruluşlarında görülen hizmetin ve yapılan giderlerin karşılığı olarak yalnız o işle ilgili olarak sağlanan gelirlerdir, şeklinde tanımlamıştır. Tanımdan da anlaşıldığı üzere resim; belirli bir hizmetin veya işin görülmesi için yetkili makamlarca verilen izin karşılığı alınmaktadır. Harcamalara katılma payı, mükelleflerin “izin” talebi olmadığı halde idarece re’sen alınmaktadır.
Resimlere benzer şekilde düzenlenen yani bir karşılık veya izne dayalı benzeri mali yükümler de söz konusu olup bunlara “resim benzeri mali yüküm” denmesi mümkündür.
Anayasa Mahkemesi farklı tarihlerde verdiği kararlarda harcamalara katılma payının resim benzeri mali yüküm olduğuna hükmetmiştir. Bu kararlardan birincisi; 26.05.1981 tarihli ve 2464 sayılı Kanun’un 3239 sayılı Kanun ile değişik 89’uncu maddesinin (a) fıkrasının dördüncü bendinin Anayasa’nın 12, 13, 36 ve 125’inci maddelerine aykırılığı nedeniyle itiraz yoluyla açılan davada verdiği 24.11.1987 tarih ve E.1987/19, K.1987/31 sayılı; “harcamalara katılma paylarının, vergi hukuku açısından hizmetten
edilmektedir. Alınacak harç miktarı hizmetin istilzam ettiği masraflar ile o hizmet karşılığında şahısların temin ettikleri menfaat derecesiyle orantılı olacaktır. Bu izahata göre harçlar Devlet tarafından yapılan hususi hizmetler mukabilinde doğan külfetlerdir" (5887 sayılı Mülga Harçlar Kanunu’nun gerekçesi).
yararlanacak olan arsa ya da bina sahibinin ödemesi gereken resim benzeridir mali yükümlülük niteliğinde bulunduğu açıktır” karardır.
Anayasa Mahkemesi 2464 sayılı Kanun’un 89’uncu maddesinin (a) bendinin son paragrafının Anayasa’nın 36 ve 125’inci maddelerine aykırılığı iddiasıyla itiraz yoluyla açılan davada verdiği 28.03.2002 tarih ve E.2001/5, K.2002/42 sayılı Kararında da; “Yol, kanalizasyon ve su hizmetlerinden
yararlanan taşınmaz sahiplerinden alınan harcamalara katılma payı, borçluları bakımından resim benzeri mali bir yükümlülük niteliği taşımaktadır” denilmek suretiyle, 24.11.1987 tarih ve E.1987/19, K.1987/31
sayılı Karardaki yaklaşıma benzer şekilde harcamalara katılma payının resim benzeri mali yükümlülük niteliğinde olduğuna hükmetmiştir.
2.4. Ek Mali Yükümlülükten Ayırt Edilmesi
Anayasa’nın 167’nci maddesinin ikinci fıkrasında yer alan “Dış ticaretin
ülke ekonomisinin yararına olmak üzere düzenlenmesi amacıyla ithalat, ihracat ve diğer dış ticaret işlemleri üzerine vergi ve benzeri yükümlülükler dışında ek mali yükümlülükler koymaya ve bunları kaldırmaya kanunla Bakanlar Kuruluna yetki verilebileceği” hükmüne istinaden dış ticarete
ilişkin getirilecek ek mali yükümler vergilerin ve benzeri mali yükümlerin hukuksal düzenini belirleyen Anayasa’nın 73’üncü maddesinin dışında tutulmuştur (Kaneti, 1989:7-8).
Görüldüğü gibi, anayasa koyucu burada vergi ödevinde öngörülenden tamamen ayrı bir esas benimsemiştir. Anayasa’nın 73’üncü maddesi uyarınca, vergi, resim, harç ve benzeri mali yükümlülüklerle ilgili olarak Bakanlar Kuruluna sadece muaflık, istisnalar ve indirimler ile oranlarına ilişkin hükümlerde kanunun belirttiği yukarı ve aşağı sınırlar içinde değişiklik yapmak yetkisi verilmesine imkân tanımaktadır. Buna karşın Anayasa’nın 167/2’inci maddesinde düzenlenen “ek mali yükümlülüklerin” konulması ve kaldırılmasında Bakanlar Kuruluna kanunla yetki verilmesi söz konusudur. Bir “ek mali yükümlülüğün konulması” onun konu ve miktarının saptanmasını kapsar.
Harcamalara katılma payı, 2464 sayılı Kanun’un üçüncü kısmında 86 ila 94’üncü maddeler arasında düzenlenmiştir. Üçüncü kısımda yer alan madde hükümleri incelendiğinde harcamalara katılma payının konusu, türleri, miktarı, üst sınırı, payların hesaplanması, tahakkuk şeklinin yasa ile belirlendiği görülmektedir. 2464 sayılı Kanun’un 89’uncu maddesinin (b) bendinde ise Anayasa’nın 73’üncü maddesindeki düzenlemeye paralel şekilde “Belediyelerin görüşü alınmak suretiyle, Harcamalara Katılma
paylarını 1/2’ye (peşin ödemede 1/3’e) kadar indirmeye, pay çeşitlerine göre farklılaştırma yapmaya, payların ödenecek miktarını birlikte veya pay çeşitlerine göre ayrı ayrı olmak üzere İçişleri Bakanlığınca bildirilecek son genel nüfus sayımı sonuçlarını da dikkate almak suretiyle ve belediyeler itibarıyla tespit etmeye” Bakanlar Kurulu’na yetki verilmiştir. Bu hali
itibarıyla harcamalara katılma payına ilişkin hükümler Anayasa’nın 167/2’nci maddesinde düzenlenen “ek mali yükümlülüklerden farklı olarak
73’üncü maddedeki vergi, resim, harç ve benzeri mali yükümlülüklere ilişkin düzenlemeye tabii tutulduğu görülmektedir. Bununla birlikte 2464 sayılı Kanun’un yol harcamalarına katılma payını düzenleyen 86/1’inci maddesinde yer alan “…meclis kararı ile Yol Harcamalarına Katılma Payı
alınabilir” ibaresiyle payların alınıp alınmaması konusunda belediye
meclislerine takdir hakkı tanımıştır. Belediye meclisine tanınan bu yetki Anayasa’nın 167/2’nci maddesinde düzenlenen “ek mali yükümlülükler
koymaya ve bunları kaldırmaya kanunla Bakanlar Kuruluna yetki verilebilir” hükmüne benzemektedir. Mali yükümlülüğün düzenlemesi
bakımından belediye meclislerine Bakanlar Kuruluna benzer bir rol verilmiştir. Bu hali itibarıyla da, yol hizmetlerine katılım payı ek mali yükümlülüklere benzemektedir. Ancak, bu noktada ek mali yükümlülüklerin dış ticaretin ülke ekonomisinin yararına olmak üzere düzenlenmesi amacıyla “ithalat”, “ihracat” ve “diğer dış ticaret işlemleri” üzerinden alınabileceğini hatırlatmakta yarar görüyoruz.
2.5. Vergi Benzeri Mali Yükümlülüklerden Ayırt Edilmesi
Harcamalara katılma payları belirli bayındırlık harcamalarının karşılanmasını amaçlarken benzeri mali yükümler için bu amaç çoğunlukla söz konusu değildir. Katılma payı olarak isimlendirilmemiş olmakla birlikte İmar Kanunu’nun 23’üncü maddesinde düzenlenen teknik alt yapı bedeli de mahiyeti itibarıyla harcamalara katılma paylarına benzer niteliktedir. Öte yandan harcamalara katılma payları, ilgili bayındırlık çalışmalarından yararlanmış olanlardan, özellikle taşınmaz maliklerinden alınmaktadır. Vergi benzeri mali yükümlülüklerin ise ilke olarak kamusal harcamalardan yararlanma ile doğrudan bir ilişkisi yoktur (Öztürk, 2016:69).
Anayasa Mahkemesinin müstakar kararları uyarınca vergi benzeri mali yükümlülükler bir kamu hizmeti karşılığında ya da bir karşılığa dayanmaksızın alınabilir. Hizmet karşılığı olarak yapılmış olması bir ödemenin vergi benzeri mali yüküm olarak nitelendirilmesine engel değildir (Tosun ve Öztürk, 2017b:809). Bu itibarla, harcamalara katılma payları Anayasa Mahkemesinin de vardığı sonuca benzer şekilde, vergi benzeri mali yükümlülük olarak nitelendirilebilir.
2.6. Şerefiyelerden Ayırt Edilmesi
1340 tarih ve 423 sayılı Belediye Vergi ve Resimleri Kanunu’nun 39 ve 40’ıncı maddelerinde şerefiye, 41’inci maddesinde6 ise yeni yapılacak kaldırım ve lağım masraflarına katılım hükümlerine yer verilmiştir. 423 sayılı Kanun’un harcamalara katılma payı niteliğindeki kaldırım ve lağım masraflarını şerefiyelerden ayrı mütalaa ederek düzenlediği görülmektedir. Nitekim anılan Kanun’un 39’uncu maddesinde bu husus “İstimlâkten dolayı
sokağın yüzüne çıkmakla … şerefi artan …arsalara …takdir edilen iki kıymetin aralarındaki farkın yüzde yirmisi şerefiye namiyle belediyeye
6Belediyece bir sokakta müceddeden inşa edilecek kaldırım veya lâğım masarifi nisaiyesinin nısfı inşaatın
hitamından sonra o sokakta bulunan ebniyenin cephelerine nisbetle dairei belediyece eshabmabit tevzi taksite raptolunarak rüsumu belediye gibi tahsil olunur.
aittir” şeklinde düzenlenmiştir. 51/1’inci maddesiyle 423 sayılı Belediye
Vergi ve Resimleri Kanunu’nu yürürlükten kaldıran 01.07.1948 tarih ve 5237 sayılı Belediye Gelirleri Kanunu’nda ise harcamalara katılma payı
“Harcamalara iştirak payı yol, lâğım ve su tesislerinin masraflarına iştirak payı” başlığı altında 13’üncü maddede düzenlenmiştir. Şerefiye alınabilmesi
için “değer artışı” gereklidir. Harcamalara katılma payının alınması için bir değer artışı koşulu yoktur. Bu nedenle yasa koyucu aynı kanun içerisinde şerefiye ve harcamalara katılma payını ayrı ayrı düzenlemiştir.
Şerefiye, kamu tüzel kişilerinin gerçekleştirdikleri bayındırlık ve altyapı hizmetleri ile imar uygulamalarından dolayı kişilerin malvarlıklarında meydana gelen değer artışlarıdır (Ulusoy ve Akdemir, 2017:99).
Şerefiye, harcamalara katılma paylarına son derece benzemektedir. Ancak harcamalara katılma payı, değer artışını vergilendirmek gibi sosyal bir amaçla değil, öngörülen harcamayı finanse edebilmek için alınmaktadır (Nadaroğlu, 1996:197). Ayrıca katılma payları yapılan kamu hizmetinin maliyetinin mülkün değerinde bir artış meydana gelip gelmemesi ile bir bağlantı kurulmaksızın mülk sahiplerine paylaştırılması suretiyle kamu hizmetinin maliyetine katılma karşılığını ifade eder (Erdem vd., 2013:73). Şerefiye, devletin diğer kamu tüzel kişilerinin ve belediyelerin gerçekleştirdiği bayındırlık hizmetleri sonucunda mal varlıklarının değerinde artış meydana gelen kimselerden alınan bir değer artışı, bir başka ifadeyle rant vergisidir. Harcamaya katılma payında ise maliyetin bölüştürülmesi söz konusu olmaktadır (Oktar, 1997:165).
3. Harcamalara Katılma Payının Ödeme Gücü İlkesine Tabiliği
Harcamalara katılma payının hukuki niteliğine ilişkin bölümde yaptığımız incelemede, katılma payının zorla alınması, geri ödemenin söz konusu olmaması özellikleri nedeniyle vergiye; belirli kamu hizmetlerinden yararlanma veya belirli bir hizmetin veya işin görülmesi için, yetkili makamlarca verilen izin karşılığında alınması yönüyle harç, vergi benzeri mali yükümlülük ve resim’e benzediği tespitini yapmıştık. Anayasa Mahkemesinin ise farklı tarihlerde verdiği kararlarda harcamalara katılma payının resim benzeri mali yüküm olduğuna hükmettiğini vurgulamıştık.
3.1. Mali Güce Göre Ödeme
Mali güce göre vergilendirme sosyal devletin vergi adaleti ile ilgili ilkesidir (Öncel vd., 2013:52; Öz, 2004:70). “Mali güç”, “ödeme gücü”nün kaynağı, dayanağı, nedeni ve varlık koşuludur (Soydan, 1998:111; Öz, 2006:66). Ekonomik değer düzeyini de kapsayan, vergi ödeme gücünü ortaya koyan sahip olunan değerler toplamıdır. Vergi yükümlülüğünün uygulamadaki ölçütü sayılan mali güç, ekonomik değer düzeyine göre kişi ve kuruluşların yükümlülüğünü belirler (Soydan, 1998:111). Kamu maliyesi öğreti ve uygulamasında mali gücün göstergeleri gelir, servet ve harcamalardır (Öncel vd., 2013:369).
güce göre ödenmesi ilkesine yer verilmiştir. Mali güce göre vergileme, kişilerin ekonomik ve diğer durumları göz önünde bulundurularak vergilendirilmesidir (Öncel vd., 2013:369; Kızılot vd., 2006:147). Kişinin; kendisinin ve ailesinin yaşamını asgari düzeyde sürdürmeye yetecek gelirinin üzerindeki gelir kısmını ifade eden vergi ödeme gücü, vergi uygulaması bakımından gerekli olduğu kadar ulaşılması güç bir niteliğe de sahiptir (Akdoğan, 2014:211). İlke gereğince kanun koyucu, vergi sistemini bu ilkeye uygun olarak düzenleyecek ve kişilere mali güçlerini aşan ölçüde vergi yükü yüklemeyecektir (Çağan, 1998:220).
Mali güce göre vergileme ilkesi uyarınca mali güç arttıkça mükellefin ödeyeceği vergi yükü de artacaktır (Akdoğan, 2014:211). Bu durum, vergide eşitlik ilkesi aracılığıyla hukuk devletinin vergilendirme alanındaki uzantısı ve aynı zamanda, verginin adil dağılımı ilkesi ile birlikte sosyal devlet ilkesinin vergilendirme alanındaki yansıması olarak algılanmaktadır (Güneş, 2011:99). Bu ilkeye uyulması ile vergi yükünün adaletli ve dengeli dağılımı da sağlanmış olur (Kaneti, 1989:33).
3.2. Mali Güce Göre Ödeme İlkesinin Harcamalara Katılma Paylarına Uygulanabilirliği
Vergi niteliğindeki özellikler dikkate alındığında harcamalara katılma payının Anayasa’nın 73’üncü maddesinde yer alan “kamu giderlerini
karşılamak üzere, mali gücüne göre, vergi ödemekle yükümlüdür” hükmü
açısından denetime açık olduğu görülmektedir. Bununla birlikte belirli kamu hizmetinden yararlanma veya belirli bir hizmetin veya işin görülmesi için yetkili makamlarca verilen izin karşılığında alınması yönüyle harç, vergi benzeri mali yükümlülük ve resim’e benzerliği dikkate alındığında, mali güce göre ödeme denetimine kapalı gibi görünmektedir.
Mali güce göre ödeme ilkesinin düzenlendiği Anayasa’nın 73’üncü maddesinin birinci fıkrasında ve vergi yükünün adaletli ve dengeli dağılımına ilişkin ilkenin yer aldığı ikinci fıkrasında “benzeri mali yükümlülük” ibaresine yer verilmemiştir. Birinci ve ikinci fıkrada değinilmeyen benzeri mali yükümlülüklere üçüncü ve dördüncü fıkrada yer verilmiştir. Bu itibarla bu ilkelerin sadece vergiler için geçerli olacağının, vergi benzeri mali yükümlülükler için ise geçerli olamayacağının ileri sürülmesi anılan madde lafzı itibarıyla hukuken muteberdir (Tosun ve Öztürk, 2017a:3389).
Öğretide de Anayasa’nın 73’üncü maddesindeki düzenlemeden hareketle mali güce göre ödeme ve vergi yükünün adaletli ve dengeli dağılımı ilkelerinin üçüncü ve dördüncü fıkralarında düzenlenen vergi benzeri mali yükümlülükler için geçerli olmadığı, vergiden farklı olarak resim, harç ve benzeri mali yükümler için kural olarak karşılıklılık ve yararlanma ilkelerinin varlığı nedeniyle bu yükümler için mali güç ilkesinin aranmayacağı görüşü yaygındır (Öztürk, 2016:411-412).
Öğretideki çoğunluğun aksine, Anayasa Mahkemesi 1961 ve 1982 Anayasaları döneminde anayasal “mali güce göre ödeme ilkesi”ni vergi
benzeri mali yükümler için de geçerli saymış ve söz konusu mali yükümlülükleri bu ilkeye uygunluk açısından denetime tabi tutmuştur. Benzer şekilde, Anayasa Mahkemesi vergi ve vergi benzeri mali yükümlülük yanında “resim” niteliğindeki yükümlülükleri de mali güç ilkesine uygunluk denetimine tabi tutmuştur.7 Buna karşılık “Öğretide, dar anlamda vergi için
öngörüldüğü kabul edilen, mali güce göre vergilendirme ilkesinin, geniş anlamda vergi kapsamına giren mali yükümlülükler yönünden de uygulanması ve bu konuda mutlak bir eşitliğin sağlanması, bunların özellikleri ve nitelikleri nedeniyle olanaklı değildir. Ancak, bu tür mali yükümlülükler getirilirken de makul ve kabul edilebilir ölçülerin gözetilmesi
gerektiğinde duraksamaya yer yoktur”8 şeklinde mali güce göre ödeme
ilkesinin geniş anlamda vergilendirme yetkisi kapsamındaki vergi benzeri mali yükümlülükler için geçerli olmadığı yönünde görüş ortaya koyan Anayasa Mahkemesi kararının varlığını da hatırlatmakla yetinelim.
Mali güce göre ödeme ilkesinin vergi dışındaki mali yükümlülükler açısından geçerli olmadığına dair yorumlar 73’üncü madde düzenlemesinden kaynaklanmaktadır. Oysa mali güce göre vergileme ilkesi, vergide eşitlik ilkesi aracılığıyla hukuk devletinin vergilendirme alanındaki uzantısı ve aynı zamanda verginin adil dağılımı ilkesi ile birlikte sosyal devlet ilkesinin vergilendirme alanındaki yansımasıdır (Güneş, 2011:99; Soydan, 1998:103-107; Akdoğan, 2014:211; Lang, 2000:9). Mali güce göre vergilendirme, sosyal devletin vergi adaleti ile ilgili bir ilkesidir.9 Bu nedenle diğer mali yükümlülüklere ilişkin yorum yapılırken Anayasa hükümlerinin bir bütün halinde değerlendirilmeye tabi tutulması gerekir.
Anayasa’nın 73’üncü maddesinde yer alan mali güce göre ödeme ilkesi vergiler açısından özel hüküm niteliğindedir. Bir an için Anayasa’nın 73’üncü maddesinde yazılı mali güce göre ödeme ilkesinin metinde yazılı olmadığı veya madde metninden çıkarıldığı varsayıldığında, bu kez başta bu ilkenin hayat kaynağı olan Anayasa’nın 2’nci maddesindeki “sosyal devlet” ilkesi ile diğer ilke ve hükümler yoluyla vergilere ilişkin hükümler denetlenebilecektir.
7Anayasa Mahkemesi bu kapsamda 18.04.1968 tarih ve E.1967/54, K.1968/12 sayılı (R.G.
Tarih-Sayı:18.06.1968/12927) Kararında; deniz nakil vasıtalarından belediye meclisince düzenlenecek tarifeye göre alınacak resme ilişkin 5237 sayılı Belediye Gelirleri Kanunu’nun 19’uncu maddesinin (B) fıkrasında yer alan “Belediye içindeki limanlarda boş veya yüklü olarak durup denizi veyahut göl ve nehirleri işgal
eden veyahut depo vesair surette kullanılan büyük küçük deniz nakil vasıtalarından Belediye Meclisince düzenlenecek tarifeye göre resim alınır” hükmünü; 22.12.1970 tarih ve E.1970/29, K.1970/48 sayılı
(R.G. Tarih-Sayı:18.04.1971/13813) kararında ilan ve reklamlardan belediye meclislerince düzenlenecek esas ve tarifelere göre alınacak resme ilişkin 5237 sayılı Belediye Gelirleri Kanunu’nun 21’inci maddesinin dördüncü fıkrasında yer alan “Meydan, yol ve sokaklarda ve umuma açık yerler ile nakil
vasıtalarında ve herkesin görebileceği sair yerlerde asılan, gösterilen ve dağıtılan ilânlarla her ne suretle ve vasıta ile olursa olsun yapılacak diğer reklamlardan belediye meclislerince düzenlenecek esas ve tarifelere göre resim alınır” hükmünü mali güç ilkesi yönünden incelemiştir.
8Anayasa Mahkemesinin 16.09.1998 tarih ve E.1997/62, K.1998/52 sayılı Kararı (R.G.
Tarih-Sayı:20.10.2000-24206).
9Anayasa Mahkemesinin 12.11.1991 tarih ve E. 1991/7, K. 1991/43 sayılı Kararı (R.G.
Vergi dışındaki mali yükümlülüklere mali güce göre ödeme ilkesinin uygulanamayacağının kabul edilmesi durumunda, Anayasa’nın 2’nci maddesinde düzenlenen sosyal hukuk devleti ilkesi, 5’inci maddesinde düzenlenen adalet ilkesi, 10’uncu maddesinde düzenlenen kanun önünde eşitlik ilkesi, 13’üncü maddesinde düzenlenen demokratik toplum düzeninin gereklerine ve ölçülülük ilkesine uygunluk gibi ilke ve kurallar halen yürürlükte olduğundan harcamalara katılma payına ilişkin Anayasaya uygunluğunu denetlemek için kıstas olarak kullanılabilecektir.
Nitekim Anayasa Mahkemesi bir Kararında10 verginin mali güce göre alınmasının aynı zamanda “eşitlik ilkesi”nin vergilendirmede uygulama aracı olduğunu belirtmiştir. Diğer bir Kararında;11“Ağır vergi koşulları, kişileri,
temel hak ve özgürlüklerden birini oluşturan çalışma hakkından yoksun kılacak bu tür bir yasal düzenleme, hukuk devleti ilkesine ters düşer ve Anayasa’nın 13. maddesinde öngörülen demokratik toplum düzeninin gerekleriyle de bağdaşamaz” denilerek düzenlemeyi iptal etmiştir. Keza,
Anayasa Mahkemesi; gelir ve kurumlar vergileri üzerinden belirli bir oranda hesaplanan fon payını vergi yükünün adaletli ve dengeli dağılımı ilkesinin yanı sıra Anayasa’nın 2’inci maddesindeki hukuk devleti ilkesi;12 Tapu ve
Kadastro Genel Müdürlüğü döner sermaye gelirlerini Anayasa’nın 7’nci maddesindeki yasama yetkisinin Türk Milleti adına Türkiye Büyük Millet Meclisinin olduğu ve 2’nci maddesinde yer alan hukuk devleti ilkeleri13 kapsamında incelemiştir.
Anayasa’nın 73’üncü maddesinin ikinci fıkrasında düzenlenen vergi yükünün adaletli ve dengeli dağılımı ilkesinin harcamalara katılma payı için geçerli sayılıp sayılmayacağı hususunda da mali güce göre ödeme ilkesine benzer şekilde değerlendirme yapmak mümkündür. Keza, bu ilkenin düzenlendiği Anayasa’nın 73’üncü maddesinin ikinci fıkrasında da vergi benzeri mali yükümlülükler ibaresi yer almadığından sadece lafzın katı yorumundan hareketle “vergilerin adaletli ve dengeli dağılımı ilkesi”nin vergi benzeri mali yükümlülükleri içermeyeceği söylenebilir. Ancak mali güce göre ödeme ilkesinden farklı olarak bu noktada anayasa gerekçesinde yer alan açıklamayı zikretmekte yarar vardır. Zira Anayasa’nın 73’üncü madde gerekçesinde yer alan; “Vergi ve benzeri mali yükümlülüklerin
adaletli ve dengeli dağılımı ilkesi getirilmiştir”14 açıklamasından hareketle
benzeri mali yükümlülükleri düzenleyen fıkralarda bulunmayan “adaletli ve dengeli dağılım” ilkesinin vergilerin yanısıra vergi benzeri mali yükümler
10Anayasa Mahkemesinin 26.11.1997 tarih ve E.1997/54, K.1997/67 sayılı Kararı (R.G.
Tarih-Sayı:09.03.2000-23988).
11Anayasa Mahkemesi, 07.11.1989 tarih ve E.1989/6, K.1989/42 sayılı Kararı ile Gelir Vergisi
Kanunu’nda yer alan hayat standardı esasına ilişkin düzenlemeyi iptal ederken dayandığı gerekçeler arasında bu düzenlemenin demokratik toplum gereklerine aykırı oluşuna da yer vermiştir.
12Anayasa Mahkemesinin 20.03.2008 tarih ve E. 2004/94, K.2008/83 sayılı Kararı (R.G.
Tarih-Sayı:01.07.2008-26923).
13Anayasa Mahkemesinin 27.09.2012 tarih ve E.2011/16, K.2012/129 sayılı Kararı (R.G. Tarih-Sayı:
22.11.2013-28829).
için de aranması gerektiği sonucuna ulaşılması mümkündür. Nitekim, Anayasa Mahkemesi çeşitli kararlarıyla15 vergi benzeri mali yükümlülükleri, vergi yükünün adaletli ve dengeli dağılım ilkesine uygunluk açısından denetime tabi tutmuştur (Öztürk, 2016:230-231).
Öte yandan, Anayasa’nın 90’ıncı maddesi uyarınca ülkemizin de taraf olduğu antlaşma hükümleri vergiler yanında harcamalara katılma payı açısından da bağlayıcı bir norm teşkil eder. Bu çerçevede İnsan Hakları ve Temel Özgürlüklerin Korunmasına İlişkin Sözleşme’ye Ek 1 No’lu Protokol’ün 1’inci maddesinde yer alan; “Bir kimse, ancak kamu yararı sebebiyle ve yasada öngörülen koşullara ve uluslararası hukukun genel ilkelerine uygun olarak mal ve mülkünden yoksun bırakılabilir. Yukarıdaki hükümler, devletlerin, mülkiyetin kamu yararına uygun olarak kullanılmasını düzenlemek veya vergilerin ya da başka katkıların veya para cezalarının ödenmesini sağlamak için gerekli gördükleri yasaları uygulama konusunda sahip oldukları hakka halel getirmez” hükmü uyarınca bir vergi benzeri mali yükümün “yasa” ile düzenlenmesi zorunluluğu dışında, aranan diğer koşullara uygunluğu da şarttır.
1 No’lu Protokol’ün 1’inci maddesinin ilk ve en önemli gerekliliği malvarlığına yapılacak herhangi bir kamu müdahalesinin kanunla yapılması zorunluluğudur: Birinci fıkranın ikinci cümlesi malvarlığından yoksun bırakılmanın sadece “hukukun aradığı koşullar” ile yapılabileceği ve ikinci fıkrada devletlerin yürürlüğe koyduğu “yasalar” ile mülkiyeti kullanmayı kontrol edebilme hakkı olduğu tanımlanmıştır. Ayrıca, demokratik bir toplumun temel ilkelerinden olan hukukun üstünlüğü İnsan Hakları ve Temel Özgürlüklerin Korunmasına İlişkin Sözleşme’nin (AİHS) bütün maddeleri için geçerlidir. Bunun içindir ki, toplumun genel yararının ortaya çıkardığı talepler ile bireysel temel hakların korunması gerekliliği arasında adil bir denge kurulup kurulmadığı sorunu hakkındaki kıyaslama, sadece uyuşmazlık konusu müdahalenin hukuka uygun olması (hukuki) ve keyfi olmaması şartlarının gerçekleşmesinden sonra yapılabilir.16 Bu itibarla vergi benzeri mali yükümlülüğün öncelikle iç mevzuatta bir temelinin (a basis in domesticlaw) bulunması gerekir. Bunun anlamı uygulamanın ilgili kişilerce ulaşılabilir (accessible), belirli (precise) ve öngörülebilir (forseeable) olmasıdır.17 Yasallık ilkesi dışında kamu yararı, keyfi olmama, ölçülülük gibi aranan koşullara bakıldığında düzenlemeye konu harcamalara katılma paylarına ilişkin mali yükümlülüğün mali güce göre ödeme ilkesine uygun olması gerektiği açıktır (Yiğit ve Öztürk, 2017:79).
Bütün bu açıklamaların ardından harcamalara katılma paylarının Anayasa’nın 73’üncü maddesinde yer alan mali güce ödeme ilkesi yönünden irdelenebileceğine dair kuşku bulunmamaktadır.
15Anayasa Mahkemesinin 01.04.2004 tarih ve E.2003/9, K.2004/47 sayılı Kararı (R.G. Tarih-Sayı;
05.11.2004-25634) ile 20.03.2008 tarih ve E.2004/94, K.2008/83 sayılı Kararı (R.G. Tarih-Sayı: 05.11.2004-25634) Kararı.
16 Bkz. Špačeks.r.o. v. The Czech Republic, no.26449/95, § 54, 9.11.1999. 17 Bkz. Beyeler v. Italy [GC], no.33202/96, § 109, ECHR 2000-I.
Anayasa Mahkemesi kararında18 değinildiği üzere “mali güç”, anayasada tanımlanmamakla birlikte genellikle ödeme gücü anlamında kullanılmaktadır. Kamu maliyesi yönünden gelir, servet ve harcamalar mali gücün göstergesidir. Harcamalara katılma paylarında mali güce göre ödeme ilkesinin üç temel kıstasından birisi olan “servet” unsuru esas alınmıştır.
Bir gerçek veya tüzel kişinin, belirli bir zamanda mal varlığına dahil bütün ekonomik değerleri toplamına servet denir (Erginay, 1985:116). Servet, genel olarak gelirin harcanmayıp birikmiş şekli olarak da tanımlanabilmektedir (Turhan, 1998:222; Orhaner, 2000:157). Servete her çeşit menkul ve gayrimenkul mal, para ve alacaklar dahildir (Erginay, 1985:116). Bazı yazarlar servet unsurlarını; ticari servet,19 gayrimenkul servet20 ve kişisel servet21 olarak saymışlardır (Akgül Yılmaz, 2006:116). Bireyin toplam serveti; birey tarafından biriktirilmiş olan satın alma güç stokunu temsil etmektedir (Akdoğan, 2014:217). Aynı miktar gelire sahip iki kişiden, serveti daha fazla olanın ödeme gücünün, serveti az olana göre daha fazla olacağı açıktır (Orhaner, 2000:157; Aydın, 1999:22). Bu nedenle bir kişinin veya ailenin vergi ödeme gücü, bir yıl zarfında elde ettiği gelirle birlikte sahip olduğu servete de bağlıdır (Öner, 1986; 79).
Görüldüğü gibi servet kapsamına sadece gayrimenkuller değil belirli bir zamanda mal varlığına dahil bütün ekonomik değerler toplamı girmektedir. Oysa harcamalara katılma payı matrahının belirlenmesinde yalnızca servet unsurlarından bir tanesi olan “gayrimenkuller” dikkate alınmaktadır. Diğer olumsuz yön ise, bütün gayrimenkuller değil sadece katılma paylarına konu olacak hizmetle ilişkisi bulunan gayrimenkullerin vergilendirmeye esas alınmasıdır. Bu yönüyle bütün serveti tamamıyla kavrayamadığı, mali gücü gerçek anlamda yansıtmadığı, vergi adaletini tam anlamıyla tesis etmediği söylenilebilir. Diğer bir husus ise rayiç bedel ile emlak vergi değeri arasında uygulamada ciddi farklılıklardır. Bu fark ödeme gücü ilkesi kapsamında harcamalara katılma payının emlak vergi değeri baz alınarak yapılan hesaplamanın sağlıklı olmadığını, gerçek manada ödeme gücünü yansıtma yeteneği taşımadığını ortaya koymaktadır. Harcamalara katılma payının niteliği dikkate alındığında bu harcamalardan yararlanılma oranı ya da harcamalara katılma payına konu maliyetlerdeki artış oranı örneğin yol harcamalarına katılma payında dökülen asfaltın birim maliyetindeki artış oranı emlak vergi değerindeki artış ile her zaman orantılı değildir.
Harcamalara katılma payı hesabında bir başka vergi matrahının temel alınması anayasal vergilemenin sosyal nitelikteki ilkeleri olan “adalet” ve “eşitlik” ilkesi ile idari nitelikteki vergileme ilkelerinden “uygunluk” ve “belirlilik” ilkesi açısından sorunları bünyesinde barındırmaktadır. Servetin
18Anayasa Mahkemesinin 26.11.1997 tarih ve E.1997/54, K.1997/67 sayılı Kararı (R.G.
Tarih-Sayı:09.03.2000-23988).
19Ticari servet: Bir kişinin sahip olduğu işletmelerdeki öz sermayesi anlamına gelir. 20Gayrimenkul servet: Bir kişinin sahip olduğu bina ve arazileri ifade eder.
21Şahsi servet: Bir kişinin ticari ve gayrimenkul serveti dışında kalan sahip olduğu servet unsurlarına
tümünü kapsamaması, sadece sunulan hizmetle ilişkili gayrimenkulü içermesi nedeniyle vergi adaleti ile eşitlik ilkelerinin ihlali söz konusudur. Hizmetin ne zaman sunulacağı, ne kadara mal olacağı mükellefler tarafından bilinmemektedir. Dolayısıyla bu durum yıllık gelir durumuna göre harcamalarını planlayan harcamalara katılma payı mükelleflerin mali durumunu sarsabilecektir. Bu ihtimalde vergilendirme ilkelerinden olan uygunluk ve belirlilik ilkesinin ihlali mevzubahistir.
Harcamalara katılma payına ilişkin yasa hükümleri incelendiğinde; - Yol harcamalarına katılma payında “yararlanan” gayrimenkullerin sahiplerinden,
- Kanalizasyon harcamalarına katılma payında “faydalanan”
gayrimenkullerin sahiplerinden,
- Su tesisleri harcamalarına katılma payında “saha dahilindeki” gayrimenkullerin sahiplerinden
katılma payı alınacağının hükme bağlandığı görülmektedir.
Yararlanma ve faydalanma terimi kullanıldığına göre bu tercihle kanun koyucu mali gücü belirleyen unsurlardan olan servetten ziyade gelir ve harcamayı işaret etmektedir. Bütün gayrimenkul sahiplerinin aynı miktar ve ölçüde yararlanması mümkün olmayacağı gibi kiralanması durumunda kiracının gayrimenkul sahibine göre az ya da fazla miktarda yararlanması veya faydalanması söz konusu olabilecektir. Bu nedenle faydalanma veya yararlanma miktarını ölçmeden gayrimenkul maliklerinden aynı miktarda katılım payı alınması mali gücün ölçülmemesi anlamına gelir. Dolayısıyla matrah tespit edilirken yararlanma ve faydalanma miktarını ortaya çıkaracak hesap yöntemlerine ihtiyaç vardır. Bu maksatla yasada değişikliğe gidilerek gayrimenkul sahipleri dışında kiracı gibi kullanıcıları kapsayıcı bir yönteme gidilmesi uygun olacaktır. Yine yapılacak değişiklikte mali gücün tam olarak ortaya çıkarılması temin bakımından örneğin su tesislerinde ve kanalizasyon harcamalarına katılım payının tespitinde kullanılan suyun metreküp değeri esas alınarak hesaplama yapılabilir. Su tesislerine katılarak satın alınan miktar gelir unsuruna, kullanıldıktan sonra kanalizasyon şebekesine bırakılan kirli su miktarı ise harcama unsuruna karşılık alınarak mali güce göre vergilendirme yapılmış olur.
Harcamalara katılma payı, sunulan bir hizmet karşılığı olarak talep edilmektedir. Mevcut durumda bu hizmeti belediyeler sunmaktadır. Bir an için bu hizmetlerin özelleştirildiği düşünüldüğünde, hizmeti sunan ticari firma hizmet maliyetini ve buna bağlı olarak ücreti/bedelini belirlerken inşa, tamir, genişletme, değiştirme, ıslah etme, tevzii vb. hususları dikkate alacaktır. İşletmecilikte personel giderleri, vergi, resim ve harçlar, dışarıdan sağlanan fayda ve hizmetler, finansman giderleri, araştırma ve geliştirme giderleri, üretim giderleri, genel yönetim giderleri, pazarlama, satış ve dağıtım giderleri yanında katkı payına dahil olan hususlar amortisman olarak maliyet hesabına girmektedir. Amortisman, işletme sermayesini korumak ve değerini zamanla kaybeden duran varlıkların tamamen veya kısmen
karşılanmasını sağlamak amacıyla ilgili varlığın kullanıldığı süre boyunca aşınma, yıpranma ve zamanla yok olmalarına karşılık olarak varlık maliyetinin gidere dönüştürülmesidir (Bayazıtlı ve Özdemir, 2008:36; Şen, 2011:135). İşte hizmeti sunan işletmeci bütün bunları göz önünde bulundurarak önce maliyeti sonra fiyatı belirleyecektir. Nitekim bugün bazı köprü ve otoyollar özel sektör tarafından işletilmektedir. İşletmeyi yapan firma asfaltın ne kadar zamanda ve ne tutara yenileneceğini önceden yapılan maliyet hesapları ile ücrete yansıtacağından ayrıca katılma payı gibi bir yola başvurmayacaktır. Belediye idarelerinin de işletme kurallarına göre çalışması durumunda katkı payının gündeme gelmeyeceği aşikârdır.
Tüm bu eksikliklerine rağmen bir vergi benzeri mali yükümlülük olan harcamalara katılma payının gayrimenkulün değeri (rayiç veya vergi değeri) dışında mali güç ilkesi gözetilerek ve bu ilkenin gelir, harcama ve servet kriterlerinden birine dayanılarak alınması Anayasa’nın özüne ve sözüne uygun ve anlamlı bir yaklaşım tarzıdır. Zira, katılma payının mükellefi olan kesimin sayısal büyüklüğü ve ödeme gücü itibarıyla toplumun değişik kesimlerini kapsadığı gerçeği göz önünde bulundurulduğunda milyonlarca kişiyi ilgilendiren bir yükümün ödeme gücü ilkesi gözetilmeksizin alınmasının Anayasa’nın sosyal hukuk devleti ilkesi, eşitlik ilkesi, 73’üncü maddesindeki ödeme gücü ilkesi ve devletin ödevlerini düzenleyen 5’inci maddesi hükmüyle çelişeceği açıktır. Zira son bir kez daha vurgulamak gerekirse yararlanma ve faydalanmanın ölçümü servet unsurundan (gayrimenkulün rayiç veya vergi değeri) ziyade gelir ve harcama kriterlerine göre yapılmalıdır. Mali güç, ekonomik değer düzeyine göre kişi ve kuruluşların yükümlülüğünün belirlenmesi olduğundan harcamalara katılma payı bütün yükümlüler için aynı oranlı (vergi değerinin %2’si) olmaktan çıkarılabilir.
Sonuç
Nüfusa paralel şekilde yerel halkın ihtiyaçlarının ve hizmet taleplerinin arttığı ve çeşitlendiği günümüzde belediyelerin bu hizmetleri finanse edecek kaynağa olan ihtiyacı benzer şekilde artmaktadır. Bu durum, belediyelerce görülen birtakım hizmetlerde fayda-maliyet ilişkisinin oluşturulması suretiyle fiyatlandırılmasına yol açmıştır. Bu mekanizmanın kullanıldığı alanlar içerisine harcamalara katılma payları da girmektedir.
2464 sayılı Belediye Gelirleri Kanunu’nda belediye gelirleri arasında vergi ve harçlardan sonra üçüncü bir gelir kalemi olarak harcamalara katılma payları yer almaktadır. Harcamalara katılma payları kamusal güce dayalı olarak kamusal harcamaların finansmanı, kamusal tesislerin yapımı, donanımı, genişletilmesi ya da iyileştirilmesi için yapılan harcamalara doğrudan bir katkı olarak yol, kanalizasyon ve su tesisleri harcamalarına karşılık alınmaktadır.
Harcamalara katılım payının matrahı olarak gayrimenkullerin vergi değerleri esas alınmıştır. Vergi mevzuatında, benzer şekilde vergi değerini
esas alan düzenlemeler incelendiğinde, bunların konusunun tamamen gayrimenkul veya gayrimenkul kaynaklı vergi ve harçlar olduğu görülmektedir. Harcamalara katılma payı alınmasının nedeni veya konusu bizatihi gayrimenkul değil belediyenin yaptığı iş veya hizmettir.
Harcamalara katılma payı hukuki niteliği itibarıyla; zorla alınması, geri ödemenin söz konusu olmaması özellikleri nedeniyle vergiye, belirli kamu hizmetlerinden yararlanma veya belirli bir hizmetin veya işin görülmesi için yetkili makamlarca verilen izin karşılığında alınması yönüyle harca, vergi benzeri mali yükümlülüğe ve resme benzemektedir. Anayasa Mahkemesi ise farklı tarihlerde verdiği kararlarda, harcamalara katılma payının resim benzeri mali yüküm olduğunu hükme bağlamıştır.
Harcamalara katılma payı mali yükümlerden vergi benzeri mali yükümlülük olarak kabul edildiğinde mali güce göre ödeme ilkesine tabi olup olmayacağı tartışmalarında öğretideki çoğunluğun aksine, Anayasa Mahkemesi 1961 ve 1982 Anayasaları döneminde anayasal “mali güce göre ödeme ilkesi”ni vergi benzeri mali yükümler ve resim için de geçerli saymış ve söz konusu mali yükümlülükleri bu ilkeye uygunluk açısından denetime tabi tutmuştur.
Vergi benzeri mali yükümlülüklere mali güce göre ödeme ilkesinin uygulanamayacağı kabul edilse bile bu ilkeye kaynaklık eden sosyal hukuk devleti, adalet ilkeleri, kanun önünde eşitlik, demokratik toplum düzeninin gerekleri ve ölçülülük ilkesine uygunluk gibi ilke ve kurallardan hareketle mali güce göre ödeme ilkesi denetim aracı olarak kullanılabilecektir. Nitekim Anayasa Mahkemesi vergi benzeri yükümlerle ilgili önüne gelen davalarda eşitlik ilkesi, hukuk devleti ilkesi ve demokratik toplum düzeninin gerekleri kapsamında inceleme yapmıştır.
Kamu maliyesi yönünden mali gücün göstergesi gelir, servet ve harcamalardır. Harcamalara katılma paylarında ise bu üç temel kıstastan biri olan “servet” unsuru esas alınmıştır. Servet kapsamına, sadece gayrimenkuller değil, belirli bir zamanda mal varlığına dahil bütün ekonomik değerler toplamı girdiği halde, harcamalara katılma paylarına servet unsurlarından biri olan gayrimenkuller (üstelik servete dahil tüm gayrimenkuller değil sadece belediye hizmeti ile ilişkili olanlar) girmektedir. Bu yönüyle bütün serveti tamamıyla kavrayamadığı, mali gücü gerçek anlamda ortaya çıkartamadığı için vergi adaletini zedeleyeceğini söylemek mümkündür. Benzer nitelikte diğer bir örnek ise rayiç bedel ile emlak vergi değeri arasında uygulamada ortaya çıkan ciddi farklılıklardır.
Diğer yandan belediye hizmetinin ne zaman sunulacağı ve ne kadara mal olacağının mükellefler tarafından bilinmemesi vergileme ilkelerinden olan uygunluk ve belirlilik ilkelerinin ihlaline yol açabilecektir.
Harcamalara katılma payı hükümleri incelendiğinde; “yararlanan”, “faydalanan” ve “saha dahilindeki” ifadeleri, mali gücü belirleyen unsurlardan gelir ve harcamayı işaret etmesine rağmen matrahın belirlenmesinde servetin esas alınması çelişki doğurmaktadır. Bu nedenle
katılma payının matrahı tespit edilirken servet yerine yararlanma veya faydalanma miktarını ortaya çıkaracak hesap yöntemlerine ihtiyaç vardır. 423 sayılı Belediye Vergi ve Resimleri Kanunu’nun şerefiye ve harcamalara katılma payını ayrı mütalaa ettiği, bundan sonra gelen 5237 ve 2464 sayılı Belediye Gelirleri Kanunu’nda aynı şekilde düzenleme yapıldığı ve şerefiyeden farklı olarak katılma payı alınabilmesi için “değer artışı” gerekmediği dikkate alındığında; örneğin su tesislerine ve kanalizasyon harcamalarına katılım payının tespitinde, kullanılan suyun metreküpü esas alınarak hesaplama yapılabilir. Su tesislerine katılarak satın alınan su miktarı gelir unsuruna, kullanıldıktan sonra kanalizasyon şebekesine bırakılan kirli su miktarı ise harcama unsuruna karşılık alınarak mali güce göre vergilendirme yapılmış olur.
Tüm bu eksikliklerine rağmen vergi benzeri mali yükümlülük olan harcamalara katılma payının matrahının belirlenmesinde servet kıstasının esas alınması, mali güç ilkesine göre vergilendirme niyetinin göstergesi olarak kabul edilebilir. Zira milyonlarca kişiyi ilgilendiren katılma payının ödeme gücü ilkesi gözetilmeksizin alınmasının, Anayasa’nın sosyal hukuk devleti, eşitlik ilkesi, ödeme gücü ilkesi ve devletin ödevlerine ilişkin hükümleriyle çelişeceği açıktır. Sayıları toplam 1.397 olan belediyeler (30 büyükşehir, 51 il, 518 büyükşehir ilçe, 402 ilçe, 396 belde) tarafından hesaplanan ve tahsil edilen harcamalara katılma payları için ödeme gücünü gerçeğe en yakın şekilde ortaya çıkaracak yeni bir ölçüt yürürlüğe konulana değin taşınmazın emlak vergi değeri ölçütünün esas alınması ülke genelinde uygulama birliğinin temini ve tesisi açısından olumludur.
Kaynakça
Akdoğan, A. (2014), Kamu Maliyesi (16. Baskı), Ankara, Gazi Kitabevi. Akgül Yılmaz, G. (2006), Kamu Maliyesi Ders Notları, İstanbul, Aralık. Arslan, A. (2016), Emlak Vergisi, Hermes Matbaacılık, Ankara.
Aydın, S. (1999), “Vergi Uygulamasında Yararlanma İlkesi ve Ödeme Gücü İlkesinin Karşılaştırılması”, Vergi Sorunları, 128, 12-31.
Bayazıtlı, E. ve Özdemir, F.S. (2008), “Binek Otomobillerinin Vergi Düzenlemeleri Karşısındaki Durumu, Kıst Amortisman Uygulaması ve Bir Öneri”, Muhasebe ve Vergi Uygulamaları Dergisi, 1(2), 23-48. Büyükerşen, Y., Tekin, F. Heper, F., Zıllıoğlu O., Ataç, E., Ataç, B. ve
Erdem, B. (1984), Kamu Maliyesi, Anadolu Üniversitesi Yayınları No:41, Açık Öğretim Fakültesi Yayınları No:13, Fasikül 1. Ankara,
Çağan, N. (1988), “Kamu Maliyesinin Anayasal Çerçevesi”, Bahri Savcı’ya Armağan, Ankara: Mülkiyeliler Birliği Vakfı Yayınları, 210-221.
Erdem, M., Şenyüz, D. ve Tatlıoğlu, İ. (2013), Kamu Maliyesi, (11. Baskı), Ekin Yayınları, Bursa.
Erginay, A. (1985), Kamu Maliyesi, 11.Baskı, Ankara.
Güneş, G. (2011), Verginin Yasallığı İlkesi, Oniki Levha Yayıncılık, İstanbul.
İpek, S. ve Engin, R. (2016), “Belediye Gelirleri İçinde Harcamalara
Katılma Paylarının Yeri ve Önemi: Çanakkale Belediyesi Örneği”, Yönetim Bilimleri Dergisi, 14(28), 467-481.
Kamu Denetçiliği Kurumu (Ombudsmanlık), Tavsiye Kararı, Şikayet No: 2015/2427 Karar Tarihi: 14/10/2015 https://www.ombudsman.gov.tr/ contents/files/KARAR(3).pdf
Kaneti, S. (1989), Vergi Hukuku, Gözden Geçirilmiş ve Yenilenmiş 2. Baskı, Filiz Kitapevi, İstanbul.
Kızılot, Ş., Şenyüz, D., Taş, M. ve Dönmez, R. (2006), Vergi Hukuku, Yaklaşım Yayıncılık, Ankara.
Kurtuluş, B. (2006), Türkiye’de Belediyelerin Mali Yapısı ve Harcamaların
Finansmanı, Devlet Planlama Teşkilatı Yayını, Ankara.
Lang, J. (2000), “Vergi Adaletinin Anayasal Temelleri”, Funda Başaran (çev.), XIII. Türkiye Maliye Sempozyumu, 14-16.05.1998, Anayasal Mali Düzen, İstanbul: MÜ Maliye Araştırma ve Uygulama Merkezi Yayın No.12, 3-64
Nadaroğlu, H. (1996), Kamu Maliyesi Teorisi, Beta Yayınları, İstanbul. Nas, A. (2011), Belediye Gelirleri, Seçkin Yayınları, Ankara.
Oktar, S.A. (1996/1997), “Vergi Benzeri Mali Yükümlülükler Ek Mali Yükümlülükler ve Bir Totolojik Düzenlemenin Analizi”, Maliye
Araştırma Merkezi Konferansları, Seri: 37, 155-189.
Orhaner, E. (2000), Kamu Maliyesi, 3. Baskı, Ankara.
Öncel, M., Kumrulu, A. ve Çağan, N. (2013), Vergi Hukuku, 22. Baskı, Turhan Kitabevi, Ankara.
Öner, E. (1986), Kamu Maliyesi 1: Kamu Harcamaları ve Kamu Gelirleri, Maliye ve Gümrük Bakanlığı, APK, Ankara.
Öz, N.S. (2006), Gelir Vergisinde Vergiyi Doğuran Olay, Elde Etme, Maliye ve Hukuk Yayınları, Ankara.
Öz, E. (2004), Vergilendirmede Kanunilik ve Türk Vergi Sistemi, Gazi Kitapevi, Ankara.
Öztürk, İ. ve Yiğit, U. (2009), “Emlak Vergi Değerinin Gerçek Değerine Uygun Olarak Belirlenmesinden Etkilenen Vergi, Harç ve Diğer Kamu Alacakları”, Mali Çözüm, 95, 141-157,
Öztürk, İ. (2016), Vergi Benzeri Mali Yükümlülükler, Yetkin Basım Yayım ve Dağıtım, Ankara.
Öztürk, İ. (2017), “Yükseköğretim Hizmeti Karşılığında Devlet Yükseköğretim Kurumlarına Ödenmesi Gereken Bedellerin Takip ve Tahsil Usulü” Ufuk Üniversitesi Sosyal Bilimler Enstitüsü Dergisi, Yıl:6 Sayı:12, 55-76.
Parlar, A. ve Hatipoğlu, M. (2009), İdari-Hukuki Sorunların Çözümü
Açısından Belediye Yönetimi ve Yargı, Türkiye Belediyeler Birliği
Yayını, Ankara.
Rüzgaresen, C. (2012), “Su ve Kanalizasyon Hizmetleri İçin Alınan Harcamalara Katılım Payları ve Bu Paylar Nedeniyle Tüketici
