1. Vergi Yükü İle İlgili Etkiler
Milli ekonomi açısından vergi yükü; vergi ve vergiye benzer kamu gelirlerinin, gayrisafi milli hasılaya olan oranıdır.178 Vergi yükü kriteri genel olarak uluslar arası rekabet karşılaştırmalarında kullanılmaktadır. Bir ülkede vergi yükünün artması, vergi gelirlerinin artması anlamına geldiğinden, mükelleflerden daha fazla
176 Jens BROCHER, Jesper JENSEN, Patrik SVENSSON, Peter Birch SORENSEN, “The Dilemmas of Tax Coordination in the Enlarged European Union”, IFIR Working Paper Series, No:2006-11, Ekim, 2006, s.14.
177 TOBB, op.cit., s.3-4.
178 İsmail T ÜRK, Kamu Maliyesi, Ankara, Turhan Kitabevi, 4.Baskı, 2002, s.214.
vergi alındığı sonucunu doğurmaktadır. Bu da, tüketim ve tasarrufların kısılması ile bireyler ve işletmeler için ek maliyet unsuru oluşturması nedeniyle de kurumsal refahı azaltarak, uluslar arası rekabet gücünü olumsuz etkilemektedir. Bu olumsuz sonuçlar, yıllar itibariyle vergi yükü artan Türkiye için de geçerli olmaktadır.
Türkiye’deki vergi yükü artış göstermişse de yeni üye olan AB ülkeleri ve AB-15 ortalaması ile karşılaştırıldığında, vergi yükü düşük kalmaktadır. Buna karşın kurucu üyelerden Fransa, Almanya ve İtalya ile yeni katılan Slovakya’nın vergi yüklerinin gittikçe azaldığı da dikkat çekmektedir. Bir işletmenin rekabet gücü ödemek zorunda olduğu vergilerle doğrudan bağlantılıdır. AB ülkeleri bu politika ile hareket ederek yabancı yatırımların seviyelerini arttırmayı amaçlamıştır. Türkiye’nin de vergi oranlarını aşağıya çekerek vergi gelirlerini artırma yöntemini benimsemesi yerinde olacaktır. Bu bakımdan, yeni KVK ile kurum kazançlarından alınan verginin indirilmesi olumlu bir gelişme olarak nitelendirilebilir.
Tablo-4: Bazı OECD Ülkeleri ve Türkiye’de Vergi Yükü Oranları (Toplam Vergi Gelirlerinin Gayrisafi Yurtiçi Hasıla’ya Oranları-%)
1995 2000 2001 2002 2003 2004 2005 Geçici Çek Cumhuriyeti 37,5 36 36,2 37,1 37,6 38,4 38,5 Fransa 42,9 44,4 44 43,4 43,1 43,4 44,3 Almanya 37,2 37,2 36,1 35,4 35,5 34,7 34,7
İtalya 40,1 42,3 42 41,4 41,8 41,1 41,0
Polonya 37 32,5 34,4 35,5 34,9 34,4 - Slovakya - 33,2 32,1 32,4 31,2 30,3 29,4
AB-15 Ortalama 39,2 41 40,3 39,9 39,7 39,7 - AB-19 Ortalama 39,1 39,8 - - 38,8 38,8 - OECD Ortalama 35,1 36,6 36,3 35,9 35,8 35,9 - OECD Avrupa 37,6 39,1 - - 38,3 38,3 - Türkiye 22,6 32,3 35,1 31,1 32,8 31,3 32,3 Kaynak: OECD İstatistikleri, http://stats.oecd.org/wbos/viewhtml.aspx?queryname
=334&querytype=view&lang=en, erişim: 20/06/2007. ve 2006 Yılı Ekonomik Rapor, http://www.sgb.gov.tr/eKtphane/2006yer.pdf, (AB-15: Belçika, Hollanda, Lüksemburg, Almanya, Fransa, İtalya, Avusturya, Finlandiya, İngiltere, İrlanda, İspanya, İsveç, Portekiz, Yunanistan, Danimarka, AB-19; AB-15 ülkelerine Çek Cumhuriyeti, Macaristan, Polonya ve Slovakya dahildir.)
Vergi yükünün adaletli ve dengeli dağılımı incelenirken, dolaylı ve dolaysız vergilerin, toplanan vergiler içindeki payının karşılaştırılması da çok sık kullanılan bir yöntemdir. Vergileme alanında tüm dünyada yaşanan küresel eğilimlerden biri olan vergi sistemi içindeki dolaylı vergilerdeki artış ve dolaysız vergilerdeki azalış olgusu Türk vergi sisteminde de açıkça görülmüştür. Dolaylı vergilerin toplam vergiler içindeki payı 2003 yılında %28,1 iken dolaysız vergilerde bu pay %71,9 olarak gerçekleşmiştir (Tablo-5).Bu durumun ortaya çıkmasında; uluslar arası sermaye hareketlerinin liberalleşmesi ve bunun sonucu olarak sermayenin uluslar arası hareketliliğinin artması, sermaye gelirlerinin vergilendirilmesini güçleştirmesi sonucu kamu harcamalarını arttırmak amacıyla emek faktörü gibi uluslar arası hareketliliği sınırlı ya da hareketsiz faktörlerin daha ağır bir şekilde vergilendirilmesi ve vergi yükünün gittikçe artan bir seyir izlemesi de etkili olmuştur. Nitekim, vergi yükünün artması, vergi gelirlerini artırma isteğindeki idareleri gelir ve kurum kazançlarını vergilendirmek yerine daha masrafsız ve kolay vergilendirilen tüketim ve emek gelirlerini vergilendirmeye yöneltmektedir. Bu da toplam vergi bileşiminde dolaylı vergilerin payının artmasına yol açmaktadır. Vergi gelirleri yapısında
yaşanan bu dönüşüm özellikle AB ülkelerinde açıkça gözlenmektedir. Kurumlar vergisinin toplam vergi gelirleri içindeki bileşimine bakıldığında; günümüzde, küreselleşme ve sermayenin akışkanlığı nedeniyle oranının giderek düşürülmesi sonucu eski ağırlığını yavaş yavaş kaybetmeye başladığı görülmektedir.(Bknz Tablo2) Bunun nedeni; küresel sermayeyi kendi ülkesine çekmek isteyen birçok ülkenin sermaye üzerindeki vergi yükünü hafifletmiş olmasıdır. İlave olarak, bu ülkelerde vergi teşvik yöntemleri yoğun olarak kullanılmaya başlanmıştır.
Bu durum Türkiye için de geçerli bulunmaktadır. Türkiye’de tüketim üzerinden alınan vergiler yıldan yıla artmaktadır.179 Bu gelişmeler, vergi yükünün daha düşük gelir grupları üzerinde yoğunlaşmasına neden olacağı için vergi adaleti ve eşitlik prensiplerine aykırı bir durumun ortaya çıkmasına yol açacaktır. Bu durumda uzun vadede sermaye gelirlerinin vergilendirilmesinde, ülkelerin efektif vergi yüklerini birbirlerine yaklaştırılması bir zorunluluk halini aldıkça, AB’de kurumlar vergisi için ortak bir matrah çalışmaları yapıldıkça Türkiye’nin de bu uyumlaştırmaya katılması gerekecektir.
Tablo-5: Türkiye’de Toplam Vergi İçindeki Dolaylı-Dolaysız Vergi Oranları (%) 2000 2001 2002 2003 2004 2005/9 Dolaysız Vergiler 51,4 52,2 40,2 31,9 30,5 29,5 Dolaylı Vergiler 48,6 47,8 59,8 68,1 69,5 70,5
Kaynak: Maliye Bakanlığı, Yıllık Ekonomik Rapor- 2005,
http://www.sgb.gov.tr/eKtphane/2005yer.pdf, (12/07/2007).
179 Ayrıntılı tablo için bknz. Biltekin ÖZDEMİR, Küreselleşme Bağlamında Türk Vergi Sisteminin Değerlendirilmesi, Maliye ve Hukuk Yayınları, Ankara, Kasım, 2006, s.227.
2. Vergi Gelirlerine Olan Etkiler
Bir ülkedeki finansal sermayeye ilişkin vergilendirilebilir kapasite sınırlı ise, vergi oranlarındaki indirim sonucu ülkeye yabancı sermaye girişi gerçekleşerek vergi gelirlerinin artmasına neden olacaktır. (vergi matrahı etkisi > vergi oranı etkisi).
Tersi durumda ise, geniş vergilendirilebilir kaynaklara sahip ülke için, vergi oranlarında indirim ülkeye yabancı kaynak girişini sağlayacak ancak, bu sermaye girişinin vergi oranlarındaki düşüşü telafi edecek boyutta olmaması halinde vergi gelirleri düşecektir. (vergi matrahı etkisi < vergi oranı etkisi).180 1980’li yılların başından itibaren OECD ülkelerinin çoğu gibi Türkiye’de de kurumlar vergisi oranlarında kademeli olarak indirimler yaşanmıştır.181 Ancak, Türkiye’de kurumlar vergisi gelirlerinde azalma yaşanmadığı görülmektedir (Tablo-7). Yine aynı tablodan AB-19 ve AB-15 için geçerli rakamlara bakıldığında da kamu gelirlerinde vergi rekabetine bağlı düşüşlerin meydana gelmediği görülmektedir. Hatta bazı üye ülkelerde kurum gelirlerinden elde edilen vergilerin payında GSYİH’ya oran olarak artışlar meydana gelmiştir.182 Ancak, genel olarak kurumlar vergisinin GSYİH’daki payının 2000 yılından bu yana önemli derecede sapmaya uğramadığı görülmektedir.
180 ENGİN, op.cit., s.27.
181 Ayrıntılı Rakamlar için bknz. OECD Vergi İstatistikleri, Tablo II.1, http://www.oecd.org/
document/60/0,3343,en_2825_495698_1942460_1_1_1_1,00.html, (30/05/2007).
182 Ayrıntılı Rakamlar için bknz. “Taxation Trends in Europe-2007”, Tablo A.2.2_G, http://ec.europa.eu/taxation_customs/resources/documents/taxation/gen_info/economic_analysis/tax_s tructures/taxation_trends_2007_annex.xls, (12/07/2007).
Tablo-6: Bazı Avrupa Birliği Ülkeleri ve Türkiye’de Kurumlar Vergisinin GSYİH İçindeki Payı (%)
2000 2001 2002 2003 2004 2005 1995-2005 Ortalaması Almanya
1,7 0,6 0,6 0,7 0,9 1,1
1,1 Fransa
2,8 3,1 2,5 2,1 2,4 2,4
2,4 İtalya
2,3 2,9 2,5 2,2 2,2 2,3
2,8 Yunanistan
4,5 3,7 3,7 3,2 3,3 3,6
3,3 Macaristan
2,2 2,3 2,3 2,2 2,1 2,1
2,1 Bulgaristan
2,8 3,6 3,4 3,4 3,0 2,9
3,2 Romanya
- 2,5 2,5 2,6 3,1 2,7
2,7
AB-25 3,2 3,0 3,0 2,9 2,9 3,2 3,0
AB-27 3,2 3,0 3,0 2,9 2,9 3,1 3,0
Türkiye 2,4 - 2,2 2,6 - - -
Kaynak: AB İstatistikleri, “Taxation Trends in Europe-2007”, Tablo A.2.2_G, http://ec.europa.eu/taxation_customs/resources/documents/taxation/gen_info/economic_analysis/tax_s tructures/taxation_trends_2007_annex.xls, verileri ile T.C Gelir İdaresi Başkanlığı, http://www.gelirler.gov.tr/gelir2.nsf/d3bcbfabb69b239780256f98004c213a/b01007ee5c1ab8bb80256f 980050b592? Open Document verileri alınarak hazırlanmış tablodur. (12/07/2007). (AB 27: AB-25 ülkelerine Bulgaristan, Romanya dahildir. AB-25: Belçika, Hollanda, Lüksemburg, Almanya, Fransa, İtalya, İngiltere, İsveç, İspanya, Portekiz, Avusturya, Danimarka, Yunanistan, İrlanda, Finlandiya, Estonya, Letonya, Litvanya, Slovakya, Slovenya, Malta, Kıbrıs, Polonya, Çek Cumhuriyeti, Macaristan)
Türkiye açısından bakarsak, son yıllarda yaşanan vergi rekabetine bağlı kurumlar vergisi oranlarındaki azalmanın kurum kazançlarından elde edilen vergi gelirlerini azaltmak yerine artırdığı görülmektedir. OECD, AB ve Türkiye karşılaştırmalı Tablo-7 incelendiğinde; kurum gelirleri üzerinden alınan vergilerin toplam vergi gelirleri içindeki payının hepsi için artış trendinde olduğu gözlemlenmektedir. Bunun nedeninin, yaşanan küreselleşme ve vergi rekabeti sonucu kurumlar vergisi oranlarının giderek azaltılması ve sermayenin ülke içine
çekilerek artan şirketleşme sonucu alınan vergilerin artması olduğu değerlendirilmektedir.
Tablo-7: Kurum Gelirleri Üzerinden Alınan Vergilerin Toplam Vergi Gelirleri İçindeki Payı (%)
1990 1995 2000 2003 2004
TÜRKİYE 6,7 6,7 7,3 8,0 7,3
OECD Toplam 8,0 8,1 10,1 9,3 9,6
OECD Avrupa 6,7 6,9 9,2 8,4 8,6
AB-15 6,7 6,8 9,3 8,1 8,2
AB-19 6,7 7,0 9,0 8,1 8,2
Kaynak: T.C Gelir İdaresi Başkanlığı, http://www.gelirler.gov.tr/gelir2.nsf/d3bcbfa bb69b239780256f98004c213a/cdc8cf64dc912f9180256f980050b549?OpenDocument , (12/07/2007).
(AB-15: Belçika, Hollanda, Lüksemburg, Almanya, Fransa, İtalya, İngiltere, İsveç, İspanya, Portekiz, Avusturya, Danimarka, Yunanistan, İrlanda, Finlandiya, AB-19; AB-15 ülkelerine Çek Cumhuriyeti, Macaristan, Polonya ve Slovakya dahildir.)
Tüm bu gelişmelerin yanında vergi uyumlaştırma çalışmalarının diğer bir avantajı da iletişim ve bilgisayar teknolojisinde yaşanan gelişmelerin vergi idarelerince kullanılmaya başlanması ve vergilendirme alanındaki bilgilerin karşılıklı paylaşımı sonucu yükümlülere ait tüm vergi bilgileri kolaylıkla, daha kısa zamanda ve düşük maliyetle elde edilebilecek olmasıdır. Bu sebeplerle, küreselleşme sürecinde daha fala teknik altyapı ve donanıma sahip olmaya başlayan az gelişmiş ülkeler ve özellikle bu ülkedeki vergi idareleri, ülke içindeki kayıtdışı ekonomiyi daha fazla kavrayacak ve bunun sonucunda da eskisine göre daha fazla vergi geliri elde edecektir.183
183 YILDIZ, op.cit., s.152-153.
3. Vergi Rekabeti Açısından Etkileri
Türkiye’de zararlı vergi rekabetinin önlenmesine yönelik çalışmalar kapsamında; kıyı bankacılığına ilişkin düzenlemeler serbest bölgeler mevzuatı çerçevesinde yapılmıştır. Serbest bölgelerde faaliyet gösterecek olan kıyı bankalarına, topladıkları fonlar itibariyle kanuni karşılık ayırmamak ve Bankalar Kanunu’ndaki kredilere ilişkin sınırlamalara tabi olmamak gibi ayrıcalıklar sağlanmıştır. Ancak kıyı bankacılığının gelişimini engelleyen mevzuat nedeniyle günümüzde serbest bölgelerde hiçbir kıyı bankası kurulmamış ve yabancı bir banka şubesi açılmamıştır. Bu bakımdan Türkiye’de kıyı bankacılığı rejiminin işlerliği bulunmamaktadır.184 Serbest Bölgeler ise OECD düzenlemelerinde vergisel ayrıcalıkların sadece yabancılara tanınması nedeniyle tercihli vergi rejimi olarak kabul edilmemektedir.185 Bununla beraber Türkiye’de serbest bölgeler rejimi açısından 2004 yılında yayımlanan 5084 sayılı Kanun 8. maddesi ve 3218 sayılı Serbest Bölgeler Kanunu’nun 6. maddesi değiştirilmiş ve vergi ayrıcalıklarına süre kısıtlaması konulmuştur. Bu durum Avrupa Birliği’ne giriş öncesinde ülkemizin rekabetçi yapısı açısından çeşitli olumsuzluklar taşımaktadır. AB’ye üye ülkelerde, üyelik devam ederken ya da hemen üyelik öncesinde bu bölgelerin kurulduğu görülmektedir.
Vergi literatürümüzde, tam mükellef kurum olarak ifade edilen yerli kurumların gerek yurtiçinde ve gerekse yurtdışında elde etmiş olduğu tüm
184 Daha ayrıntılı bilgi için bknz., Murat Cenk ARSLAN, Fercan AYKUTLU, “Off-Shore (Kıyı Ötesi) Bankacılığı ve Türkiye Uygulaması”, Türmob Sirküler Rapor Kitapları, Sayı:29, Ankara, 1999, www.turmob.org.tr, erişim:05/09/2007.
185 OECD, “Harmful Tax Competition:An Emergining Global Issue”, s.27.
kazançların Türkiye’de beyan edilmesi ve vergilendirilmesi esası benimsenmiştir.
Ancak yurtdışında bir şirket kurulduğunda, ayrı bir tüzel kişilik oluştuğundan bu yabancı şirket karını dağıtmadığı sürece kazancı Türkiye ile ilişkilendirilememekteydi. Bu durum, özellikle vergi cenneti olarak nitelendirilen, vergi alınmayan veya çok düşük oranlı vergi uygulamasına sahip, çoğunlukla kar dağıtımı uygulaması olmayan ülkeler göz önüne alındığında yerli şirketlere önemli bir fırsat yaratmaktaydı. Bu zararlı vergi rekabetini önlemek için getirilen bir düzenleme olan “Kontrol Edilen Yabancı Kurum” uygulaması ise, 5520 sayılı yeni KVK ile mevzuatımıza girmiştir. Benzer şekilde eş zamanlı olarak, kurumlardan elde edilen kar paylarının nihai yükünü aşağı çekmek suretiyle şirketleşme sürekli teşvik edilmiştir. Ancak yine de özel sektör üzerindeki vergi yükü, AB üye ve aday ülkeleri ile kıyaslandığında çok düşük düzeyde kalmaktadır.186 Yine 1985 yılından sonra uygulamaya konulan yeniden değerleme ve azalan bakiyeler amortisman yöntemi ve 2003 yılındaki enflasyon muhasebesi uygulanması kurumlar lehine kazanımlar sağlamıştır. Türk vergi sisteminin yapısında yaşanan bu dönüşümler, uluslar arası vergi rekabetinin etkisi olarak yorumlanmaktadır. Böylece zararlı vergi rekabeti ve vergi cennetleri ile mücadelede Türkiye de önemli adımlar atmaktadır.
Küreselleşme sonucunda, genel olarak, ilave yatırımları çekmede hiçbir ülke diğerine göre daha avantajlı konumda olmayacağı bir ortam oluşmaya başlamıştır.
Ancak, zararlı vergi rekabeti açısından yapılan çalışmalar ve yaşanan vergi rekabetinin yansımasının sonucu, ülkelerin uyguladığı vergi oranlarını birbirine yaklaştırmaktadır.
186 Daha ayrıntılı bilgi için; TÜSİAD-TİSK, Avrupa ‘da Girişimciliğin Özendirilmesi ve Yaygınlaştırılması (UNICE Kıyaslama Raporu), TÜSİAD Yayın No:TÜSİAD-T/99-12/270, TİSK Yayın No:194, Mart, 2000, s.21.
Küresel dünyada ve Avrupa Birliği’nde hızla yatırım çekme arzusundaki çoğu ülke gibi Türkiye de vergi oranlarını gittikçe indiren ülkeler kervanına katılmıştır. 2002-2004 yıllarında kurumlar vergisi oranı %33 iken 2005 yılında
%30’a ve son olarak da 2006 yılından itibaren uygulanmak üzere %20’ye indirilmiştir. Kurum kazançları ve istihdam üzerindeki yüksek vergiler Türkiye'nin AB üyesi Doğu Avrupa ülkelerine göre cazibesini azaltan faktörlerin başında gelmekteydi. Kurumlar vergisindeki indirimle yabancı sermaye girişinin önündeki önemli bir engel kaldırılmaktadır. Ancak, indirim sonrası Türkiye'nin kurumlar vergisi oranı AB ortalamasının (%31,2) altına inmekle beraber Birlik’e en son üye olan Merkezi ve Doğu Avrupa ülkelerinden Polonya ve Slovakya (% 19), Macaristan’ın (% 16) vergi oranı üzerinde kalmaya devam etmektedir. Bu bakımdan Türkiye’nin çok da fazla bir rekabet üstünlüğü elde edemediğini ve haksız rekabete maruz kalmaması için ya kurumlar vergisi oranlarında tekrar bir ayarlamaya gitmesi ya da oran ile sağlayamadığı rekabet avantajını farklı uygulamalar ile sağlaması gerektiği söylenebilir.