2.15.1. Denetçinin Tanımı ve Özellikleri
Denetçi, denetim faaliyetini yürütebilecek mesleki bilgi ve deneyime sahip, görevini ifa ederken tarafsız ve bağımsız davranabilen, kişisel ve ahlaki nitelikler bakımından üstün ve alanında uzmanlaşmış kişidir. Dolayısıyla tanımdan da anlaşılacağı üzere denetim görevini ifa edecek kişinin birtakım kişisel özellikleri de bünyesinde barındırması gerekmektedir. Söz konusu özellikler ise denetçinin bağımsızlığı, mesleki bilgi ve tecrübesi, kişisel ve ahlaki nitelikleri ile mesleki özen ve dikkatidir.396
Denetim mesleğinin özünde denetçinin bağımsızlığı yatmaktadır. Yani denetçi görevini ifa ederken hem özde hem de görünürde bağımsız olmak mecburiyetindedir. Dolayısıyla denetçi denetim yaparken tarafsızlığı hususunda karar birimlerini ve diğer ilgilileri şüpheye düşürecek hiçbir harekete mahal vermemeli ve kararlarını herhangi bir etki altında kalmadan verebilmelidir.397
Denetim çalışması yapabilmek, mesleki ve teknik bilgi gerektirmesi hasebiyle de ilgili çalışmayı yapacak olan kişilerin yeterli mesleki bilgi ve tecrübeye sahip olmalarını gerektirmektedir. Bu noktada denetçi hukuk, maliye, muhasebe, iktisat ve işletme gibi farklı alanlarda yeterli malumata sahip olmalı ve mesleki olarak gelişmesinin kesintisiz olması gerektiğinden hareketle de kendisini sürekli yenileyip geliştirmeli ve bu saik ile günün mevzuatında yaşanan gelişmeleri, mesleki kitap ve dergileri yakinen takip etmelidir.398
Denetim faaliyetleri, çeşitli çevrelerin menfaatlerini ilgilendirmesi dolayısıyla denetçinin yapmış olduğu denetime güven duyulmalıdır. Bu güvenin dayanak noktasını ise denetçinin kişisel ve ahlaki nitelikleri oluşturmaktadır. Denetçinin görevini sağlıklı bir şekilde ifa etmesini sağlayan söz konusu nitelikler ise, denetçinin dürüst, sır saklayan, pratik, yapıcı, yenilikçi, araştırıcı, iyi konuşabilen ve ikna kabiliyetine sahip olabilmesidir.399
396 Toroslu, Türk Ticaret Kanunu Kapsamında Anonim Şirketlerde Denetim, ss. 334-336.
397 Toroslu, Türk Ticaret Kanunu Kapsamında Anonim Şirketlerde Denetim, s. 335.
398 Güredin, Denetim İlkeleri ve Teknikleri, s. 32, Türedi, Denetim, ss. 50-51.
399 Toroslu, Türk Ticaret Kanunu Kapsamında Anonim Şirketlerde Denetim, s. 336.
90
Denetim faaliyeti yürüten her denetçinin mesleki bilgi ve tecrübeye sahip ve tarafsız olması yapacağı denetim için gerekli olmakla birlikte yeterli değildir. Şöyle ki denetçinin aynı zamanda bunlara ilaveten görevin ifasında ve raporunu düzenlerken mesleki özen ve titizliği de göstermesi gerekmektedir. Yani denetçi uzmanlığını mesleki özen ve dikkatiyle de harmanlayarak ortaya koymalıdır. Bu noktada denetçinin yapması gereken ise denetim standartlarını eksiksiz olarak uygulamasıdır.400
2.15.2. Denetçi Türleri
Denetim çalışmaları üç gruba ayrılan denetçiler tarafından yerine getirilmektedir. İlgili denetçiler ise; bağımsız denetçi, iç denetçi ve kamu denetçileridir.
Bağımsız denetçi, dış denetçi olarak da tabir edilmekle birlikte, denetlediği işletme ile arasında herhangi bir işçi işveren ilişkisinin olmadığı, kendisine ait işyeri bulunan denetçi türüdür.401 Diğer bir tabirle ise, Kamu Gözetimi, Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumu’nun alışılmış denetim faaliyetlerini yürütmek için yetkilendirdiği bağımsız denetleme kuruluşu, serbest muhasebeci mali müşavir veya yeminli mali müşavir unvanına sahip kişi veya kurumdur.402
Bağımsız denetçilere 6102 sayılı TTK, 660 sayılı Kamu Gözetimi, Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumunun Teşkilat ve Görevleri Hakkındaki Kanun Hükmünde Kararname, 6362 sayılı Sermaye Piyasası Kanunu ve 3568 sayılı Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu’nda yer verilmiştir.403
Nihayetinde bağımsız denetçilerin yapacakları denetimin kapsamını ise, denetlenecek işletmenin finansal raporlarının finansal raporlama standartlarına uygun hazırlanıp hazırlanmadığı hususu oluşturmaktadır.404
400 Güredin, Denetim İlkeleri ve Teknikleri, s. 33.
401 Toroslu, Türk Ticaret Kanunu Kapsamında Anonim Şirketlerde Denetim, s. 336.
402 Topçuoğlu, Yeni Türk Ticaret Kanunu’na Göre Bağımsız Denetçi ve Sorumluluğu, s. 59; Özkorkut,
6102 Sayılı Türk Ticaret Kanunu Açısından Anonim Şirketlerde Bağımsız Denetim, s. 223.
403 Topçuoğlu, Yeni Türk Ticaret Kanunu’na Göre Bağımsız Denetçi ve Sorumluluğu, s. 81. 404 Toroslu, Türk Ticaret Kanunu Kapsamında Anonim Şirketlerde Denetim, s. 336.
91
İç denetçi, genel olarak işletmenin sahiplerine veya yöneticilerine karşı sorumlu olan, işletmenin kendi yapısı içerisinde, işletme faaliyetleri ifa edilirken önceden belirlenmiş olan usul ve esaslara uyulup uyulmadığını denetleyen kişidir.405 İç denetçilerin yaptıkları çalışmalar ise; işletme varlıklarının layıkıyla korunup korunmadığını araştırmak, muhasebe belge ve bilgilerinin güvenilirliklerini belirlemek, işletme faaliyetlerinin etkin bir şekilde yürütülüp yürütülmediğini araştırmak, işletme üst yönetimince belirlenmiş olan politika ve kurallara uyulup uyulmadığını sorgulamak, işletme yönetiminin kendisinden beklediği özel araştırmaları yapmak ve bağımsız denetçilerle işbirliği yapmaktır.406
İç denetçilerle bağımsız denetçiler arasındaki farklar ise; iç denetçinin işletme bünyesinde, bağımsız denetçinin bağımsız denetim kuruluşunda çalışıyor olması, iç denetçinin tepe yönetime hizmet ederken bağımsız denetçinin finansal tablolara ihtiyaç duyan kişilere hizmet etmesi, iç denetçinin işletme faaliyetlerini devamlı olarak denetlerken, bağımsız denetçinin belirli periyotlarla denetlemesi ve nihayetinde en önemli fark olarak ise, iç denetçi her ne kadar denetimi ifa ederken denetim sürecinde bağımsız davransa da üst yönetimin talepleri doğrultusunda hareket ederken, bağımsız denetçinin tamamen üst yönetimden bağımsız olarak denetim faaliyetini yerine getiriyor olmasıdır.407
Nihayetinde kamu denetçileri ise, kamusal teşekküllere bağlı olarak çalışıp, kamu yararına denetim yapan kişilerdir.408 Kamu denetçileri, muhtelif devlet kurum ve kuruluşları ile özel işletmelerin faaliyetlerini kamu yararı, yasalar, yönetmelikler ve devletin iktisadi programı bağlamında incelemektedirler.409 Kamu denetçilerine örnek olarak Sermaye Piyasası Kurulu Denetçileri ve Gümrük ve Ticaret Bakanlığı müfettişleri gösterilebilmektedir.410
405 Toroslu, Türk Ticaret Kanunu Kapsamında Anonim Şirketlerde Denetim, s. 338.
406 Türedi, Denetim, ss. 27-28.
407 Toroslu, Türk Ticaret Kanunu Kapsamında Anonim Şirketlerde Denetim, s. 338.
408 Toroslu, Türk Ticaret Kanunu Kapsamında Anonim Şirketlerde Denetim, s. 338.
409 Türedi, Denetim, s. 28; Güredin, Denetim İlkeleri ve Teknikleri, s. 14.
410 Toroslu, Türk Ticaret Kanunu Kapsamında Anonim Şirketlerde Denetim, s. 338.
92
ÜÇÜNCÜ BÖLÜM
KOOPERATİFLERDE DENETİM
3.1. Genel Olarak
Yeterli üretim araçlarına tam manasıyla sahip olamayan, üretim araçlarına ulaşmada belli zorlukları bulunan ve dolayısıyla da üretim etkinliklerine yeterince katılamayan ekonomik birliklerin, iktisadi yaşamda daha etkili bir yer edinebilmelerini sağlayan kooperatiflerin en önemli özelliklerinden biri ortakları tarafından karşılıklı güvene dayalı olarak kurulan iktisadi teşekküller olmasıdır.411 Kooperatiflerin temelini oluşturan söz konusu güven duygusu ise insan faktörü nedeniyle denetimi zorunlu kılmaktadır. Ayrıca kooperatif ortaklarının bu mahiyetteki organizasyonların derinliklerine nüfuz edebilecek seviyede olmamaları da kooperatiflerde denetimin ne kadar önemli olduğunu gösteren diğer bir husustur.412
Toplumda kooperatifleşme yoluyla ihtiyaçların karşılanmasına yönelik meyil, kooperatif teşekküllerin kaynakların en akılcı şekilde kullanılmasını sağlayan ve gerek üretim, gerekse bölüşüm ekonomisi açısından tercih edilebilir bir sistem olduğu noktasındadır. Lâkin bu noktada kooperatiflere her derde deva olabilecek hazır bir reçete veya sihirli bir değnek gibi tüm sorunları bir anda çözebilecek bir sistem olarak bakmak da bir noktada yanlıştır. Şöyle ki kooperatif teşekküllerin özünde anılan
411 Yıldırım, Kooperatif Kuruluşlarda Başarının Artırılmasına Yönelik Önlemler, s. 10.
412 Müftüoğlu ve Aydos, Türkiye’de Kooperatifçilik, Türk Konut Kooperatifçiliğine Alternatif Bir
Model: Almanya, s. 51.
93
özellikler mevcut olmakla birlikte öncelikle kooperatif teşekküllerin başarısı için gerekli birtakım koşullar yerine getirilmelidir. Yani öncelikle kooperatiflerin mevcut sorunları çözülmeli ve buna paralel olarak da kooperatiflerden fayda beklenmelidir.413
Günümüzde ise başarısız kooperatiflerin çokluğu nedeni ile kooperatiflere karşı toplumda olumsuz bir tavır oluşmuştur.414 Bu olumsuz tavrı netice veren, kooperatiflerin başarısızlığını tetikleyen en önemli etkenlerden biri ise kooperatif teşekküllerde etkili bir denetim mekanizmasının yokluğudur. Bu noktada ise, kooperatif teşekküllerin iyileştirilmesinde ve sıhhatli bir yapıya kavuşturulmasında en önemli tedavi araçlarından biri olan denetimin kim tarafından yapılacağı ve denetimde hangi araçların kullanılacağı önemli bir husustur. Hukukumuzda kooperatiflerin denetimi kamu menfaati ve özel yani ortakların menfaati bağlamında iki farklı şekilde ele alınmaktadır. Dolayısıyla denetim kamu menfaatinin söz konusu olduğu noktalarda devlet, özel menfaatlerin söz konusu olduğu noktalarda ise ilgili kooperatifin organları tarafından yerine getirilmektedir.415
Kooperatiflerdeki başlıca denetim türleri üç gruba ayrılmaktadır. Söz konusu denetim türlerinin ilki kooperatif genel kurulunun, ortakların ve denetim kurulu üyelerinin yaptığı Koop. K. md. 65, 66 ve 67 de düzenlenen iç denetim, diğeri ilgili bakanlığın, noterin, sicil memurlarının, bağımsız denetim kuruluşlarının, hakem kurullarının yaptığı Koop. K. md. 90, 91 ve 95 de düzenlenen dış denetim ve nihayetinde ise kooperatiflerin bağlı bulunduğu üst birliğin yaptığı Koop. K. md. 75 ve 91 de düzenlenen üst denetimdir. Kooperatiflerin denetiminde esas olan denetim türü ise iç denetimdir.416